基于企業(yè)財務(wù)報表粉飾的審計策略探析

尹珊

【摘 要】會計的基本職能是反映與監(jiān)督。財務(wù)報表作為會計工作的最終產(chǎn)品，對于企業(yè)而言，主要反映了企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流等情況。出于對達到企業(yè)考核目標、獲得外部資金、維護企業(yè)形象等事項的考慮，企業(yè)所有者和管理者往往選擇進行財務(wù)報表粉飾，以達到掩蓋企業(yè)實際經(jīng)營情況的目的。然而，財務(wù)報表粉飾無論對企業(yè)本身還是企業(yè)相關(guān)方都會產(chǎn)生不良影響，需要選擇審計策略，識別發(fā)現(xiàn)相關(guān)財務(wù)報表粉飾現(xiàn)象，以促進企業(yè)持續(xù)發(fā)展。本文從財務(wù)報表粉飾的主要動機出發(fā)，分析了財務(wù)報表粉飾可能產(chǎn)生的不良影響，在此基礎(chǔ)上闡述了財務(wù)報表粉飾的主要審計策略。

【關(guān)鍵詞】財務(wù)報表；粉飾；審計策略

財務(wù)報表是反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流情況的主要企業(yè)報告。企業(yè)相關(guān)方，如投資者、債權(quán)人、供應(yīng)商、客戶等，都是以財務(wù)報表為主要的分析標的，對企業(yè)相關(guān)經(jīng)營情況進行分析，以做出有利于相關(guān)方的決策選擇。現(xiàn)實中，企業(yè)為達到某種目的，一般會選擇財務(wù)報表粉飾，掩蓋企業(yè)真實經(jīng)營情況，以使企業(yè)相關(guān)方作出有利于企業(yè)的決策選擇。這種行為很有可能損害企業(yè)相關(guān)方的利益。因此，需要采取基于財務(wù)報表粉飾的審計策略，以識別企業(yè)財務(wù)報表粉飾行為，分析出財務(wù)報表粉飾對企業(yè)財務(wù)報表的實際影響，進而作出正確決策。

一、財務(wù)報表粉飾的動機分析

1.掩蓋企業(yè)經(jīng)營實際利潤

財務(wù)報表粉飾的主要動機之一是掩蓋企業(yè)經(jīng)營的實際利潤，即通過財務(wù)報表粉飾將企業(yè)的利潤做小。其主要原因，一是企業(yè)在對宏觀形勢分析中，預(yù)判行業(yè)未來發(fā)展空間相較于之前年度逐步縮小，為了維持投資者對企業(yè)發(fā)展的信心，同時獲得銀行等債權(quán)人資金，以幫助企業(yè)在大環(huán)境不利的情況下穩(wěn)定持續(xù)發(fā)展，而通過財務(wù)報表粉飾將利潤做小，留至以后年度逐年攤?cè)?。二是企業(yè)集團的分子公司在年中已達到年度經(jīng)營考核指標，為保持分子公司管理者的績效持續(xù)性，分子公司對財務(wù)報表進行粉飾，將多出的利潤轉(zhuǎn)移至下一年度，以使分子公司的經(jīng)營者取得較為長遠的績效獎勵。

2.掩蓋企業(yè)經(jīng)營實際虧損

財務(wù)報表粉飾的另一個動機是掩蓋企業(yè)經(jīng)營的實際虧損，即通過財務(wù)報表粉飾將企業(yè)的利潤做大。其主要原因，一是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營遇到較為嚴重的困難，如需要投入較大資金進行生產(chǎn)線更新?lián)Q代，企業(yè)選擇通過財務(wù)報表粉飾做大企業(yè)利潤，以順利獲得資金，保證企業(yè)順利轉(zhuǎn)型。二是企業(yè)投資者對企業(yè)管理者下達的經(jīng)營考核指標較高，企業(yè)管理者為完成績效目標，選擇通過財務(wù)報表粉飾將企業(yè)利潤做大，以取得相應(yīng)績效獎勵。

二、財務(wù)報表粉飾的主要影響

1.對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生不良影響

財務(wù)報表粉飾掩蓋了企業(yè)真實的經(jīng)營情況，將對企業(yè)發(fā)展產(chǎn)生不良影響。一是使企業(yè)經(jīng)營者過度依賴財務(wù)報表粉飾，認為會計就是做假賬，做假賬可以達到其想要的任何結(jié)果，而荒廢考慮企業(yè)的長遠發(fā)展，使企業(yè)經(jīng)營陷入困境。二是使企業(yè)經(jīng)營者不了解企業(yè)的實際經(jīng)營情況，被粉飾后的財務(wù)報表所蒙蔽，進而可能做出錯誤的經(jīng)營決策，如本應(yīng)進行設(shè)備更新改造，卻選擇設(shè)備重新購置，進而導(dǎo)致企業(yè)資金大量投出，影響企業(yè)現(xiàn)金流，造成企業(yè)持續(xù)經(jīng)營風險。

2.對企業(yè)財務(wù)報表使用者產(chǎn)生不良影響

企業(yè)面臨著多樣的外部相關(guān)方，財務(wù)報表粉飾很可能使外部相關(guān)方做出錯誤決策。一是財務(wù)報表粉飾可能使投資者和債權(quán)人高估項目的投資報酬率，實際投入資金不能達到預(yù)期的收益水平，甚至出現(xiàn)資金本金的大面積回收困難。二是財務(wù)報表粉飾很可能造成供應(yīng)商過分相信企業(yè)實力，從而延長收賬期，造成供應(yīng)商資金鏈斷裂，加大了供應(yīng)商經(jīng)營風險。三是財務(wù)報表粉飾很可能造成企業(yè)偷稅、漏稅，從而造成國家財政收入損失，給稽查監(jiān)管帶來困難。

三、財務(wù)報表粉飾的主要審計策略

1.注重企業(yè)行業(yè)分析與發(fā)展預(yù)判

對于財務(wù)報表粉飾的審計策略之一是對企業(yè)所處行業(yè)進行分析，并對企業(yè)發(fā)展進行預(yù)判，從而掌握企業(yè)的真實情況。以此為基礎(chǔ)，對企業(yè)的財務(wù)報表進行比較分析，識別其可能存在的財務(wù)報表粉飾動機。一是關(guān)注國家產(chǎn)業(yè)政策，掌握企業(yè)所處行業(yè)的國家導(dǎo)向；二是關(guān)注行業(yè)內(nèi)主要標桿企業(yè)的發(fā)展情況，如公開的財務(wù)報告、稅務(wù)信息等，掌握企業(yè)可能達到的最佳狀況；三是關(guān)注上下游企業(yè)的情況，掌握企業(yè)可能存在的行業(yè)風險。審計要通過上述信息，掌握企業(yè)的行業(yè)和自身情況，對企業(yè)財務(wù)報表的粉飾可能性做出判斷。

2.注重企業(yè)經(jīng)營指標連續(xù)性比較與特殊因素剔除

對于財務(wù)報表粉飾而言，審計策略關(guān)鍵在于對企業(yè)財務(wù)報表的連續(xù)審計比較，并剔除特殊因素，揭示企業(yè)的實際經(jīng)營情況。一是至少將企業(yè)近3年的財務(wù)報表進行縱向分析，找到企業(yè)主要經(jīng)營指標，如收入、成本、利潤、總資產(chǎn)、總負債等的變化情況與趨勢，分析異常指標變動。二是對企業(yè)資產(chǎn)減值損失、關(guān)聯(lián)交易、營業(yè)外收入等特殊事項涉及的交易數(shù)據(jù)進行專門識別記錄，并將其剔除，分析企業(yè)的實際利潤水平。

3.注重企業(yè)會計政策和會計估計變化

會計政策和會計估計的變化是企業(yè)進行財務(wù)報表粉飾的主要手段。如，企業(yè)將固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為加速折舊法造成利潤減少，這時審計應(yīng)重點分析折舊方法改變的主要原因，并分析其合理性及政策變化對會計利潤的影響數(shù)，以識別其是否為會計粉飾。又如，審計應(yīng)特別關(guān)注企業(yè)房產(chǎn)等重要資產(chǎn)的處置重組事項，通過對資產(chǎn)處置的必要性和充分性審計，結(jié)合行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀以及企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略，分析企業(yè)進行財務(wù)報表粉飾的可能性，進而反應(yīng)企業(yè)經(jīng)營實際成果，為財務(wù)報表使用者提供真實的報表依據(jù)，使相關(guān)方作出正確決策，推進企業(yè)和相關(guān)方的共贏發(fā)展。