摘 要:09年增值稅轉(zhuǎn)型改革中,房屋、建筑物以及用于不動(dòng)產(chǎn)的固定資產(chǎn)、在建工程不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額;16年?duì)I改增改革中,房屋、建筑物以及用于不動(dòng)產(chǎn)的固定資產(chǎn)、在建工程進(jìn)項(xiàng)稅額允許分期抵扣;隨著近年來一系列改革措施的實(shí)施,納稅人不動(dòng)產(chǎn)增值稅處理的方法也隨之不斷發(fā)生變化。本文就不動(dòng)產(chǎn)增值稅的處理做一些簡(jiǎn)單的闡述。
關(guān)鍵詞:不動(dòng)產(chǎn) 增值稅 會(huì)計(jì)處理
一、不動(dòng)產(chǎn)的定義
不動(dòng)產(chǎn)是指不能移動(dòng)或者移動(dòng)后就會(huì)改變其性質(zhì)、損害其價(jià)值的有形財(cái)產(chǎn),包括房屋、建筑物和其他土地上的附著物,比如土地上生長(zhǎng)的植物等。 包括物質(zhì)的實(shí)體及其相關(guān)的權(quán)益。 房屋和建筑物作為納稅人擁有的最主要的固定資產(chǎn),它的構(gòu)造、屬性等方面相對(duì)比較特殊,使用壽命相對(duì)比較長(zhǎng),貨幣價(jià)值也比較高,它們使用價(jià)值的體現(xiàn)是一個(gè)比較漫長(zhǎng)的過程。
二、舊政策下不動(dòng)產(chǎn)增值稅的處理
財(cái)稅[2009]113號(hào)規(guī)定,用于不動(dòng)產(chǎn)的固定資產(chǎn)、在建工程進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣。 納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn),都屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程,其進(jìn)項(xiàng)稅額也不能抵扣。而企業(yè)購(gòu)買建筑涂料用于房屋、在建工程墻面的涂刷,其進(jìn)項(xiàng)稅額還是不能抵扣。
1.不動(dòng)產(chǎn)的增加時(shí),增值稅的處理。房屋建筑物等不動(dòng)產(chǎn),不允許納入增值稅抵扣范圍, 即企業(yè)增加不動(dòng)產(chǎn),不允許抵扣其所含的增值稅,而應(yīng)將其所包含增值稅全部計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值。財(cái)稅[2009]113號(hào)進(jìn)一步明確,不能從建筑物或者構(gòu)筑物分離開的附屬設(shè)備和配套設(shè)施,無論在會(huì)計(jì)處理上是單獨(dú)記賬與核算還是不單獨(dú)記賬與核算,都應(yīng)該作為該建筑物或者構(gòu)筑物的組成部分,其進(jìn)項(xiàng)稅額不得在銷項(xiàng)稅額中抵扣,而應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值。
會(huì)計(jì)處理分錄如下:
借:固定資產(chǎn)
貸:銀行存款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)等
2.不動(dòng)產(chǎn)的銷售時(shí),相關(guān)稅費(fèi)的處理。企業(yè)銷售不動(dòng)產(chǎn),應(yīng)當(dāng)向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)交納營(yíng)業(yè)稅(不繳納增值稅)。企業(yè)銷售不動(dòng)產(chǎn)按規(guī)定應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅,在“固定資產(chǎn)清理”賬戶核算;銷售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅=銷售不動(dòng)產(chǎn)取得的銷售收入*適用的營(yíng)業(yè)稅率(5%),計(jì)提應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅時(shí)的會(huì)計(jì)處理:
借:固定資產(chǎn)清理
貸:應(yīng)交稅金——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)的會(huì)計(jì)處理:
借:應(yīng)交稅金——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
貨:銀行存款
三、新政策下不動(dòng)產(chǎn)增值稅的處理
2016年3月31日,國(guó)家稅務(wù)總局制定并公布了《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》,自2016年5月1日起施行。由此,企業(yè)不動(dòng)產(chǎn)不論增加或減少,相關(guān)稅費(fèi)的處理相比新政之前,都發(fā)生了很大的變化。
1.不動(dòng)產(chǎn)的增加、購(gòu)進(jìn)時(shí)已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù),轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程時(shí),增值稅的處理。
1.1增值稅一般納稅企業(yè)從2016年5月1日后取得并作為固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)及新建的不動(dòng)產(chǎn)在建工程,包括以直接購(gòu)買、接受捐贈(zèng)、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動(dòng)產(chǎn)。納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn),屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程。改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)并增加不動(dòng)產(chǎn)原值超過50%時(shí)(如果只加裝或更換電梯,但未增加不動(dòng)產(chǎn)原值50%以上,那么就可以一次性抵扣)。 如果取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證,其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)該按照財(cái)稅分期抵扣暫行辦法有關(guān)規(guī)定分2年從企業(yè)的增值稅銷項(xiàng)稅額中抵扣。
具體會(huì)計(jì)處理如下:
在取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí):
借:固定資產(chǎn)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn))60%部分
——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額(40%部分)
貸:銀行存款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)等
在取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個(gè)月時(shí):
借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn))
貸:應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額
1.2購(gòu)進(jìn)時(shí)已經(jīng)全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物或服務(wù),轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的,原已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額中的40%,應(yīng)該在轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減,轉(zhuǎn)入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,并在轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
轉(zhuǎn)用當(dāng)月會(huì)計(jì)分錄如下:
借:在建工程
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn))紅字40%部分
——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額(40%部分)
貸:原材料或庫存商品等
轉(zhuǎn)用的第十三個(gè)月會(huì)計(jì)分錄如下:
借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn))40%部分
貸:應(yīng)交稅費(fèi) ——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額(40%部分)
但是,納稅人取得的專門用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的項(xiàng)目、免征增值稅的項(xiàng)目、用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)(包括交際應(yīng)酬消費(fèi))的不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在建工程的進(jìn)項(xiàng)稅額不能從銷項(xiàng)稅額中抵扣,(也就是說不能分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣)。
2.不動(dòng)產(chǎn)的減少、或者改變用途時(shí)增值稅的處理。
2.1不動(dòng)產(chǎn)在建工程如果發(fā)生了非正常損失,在建期間所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物、設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù),已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)該在當(dāng)期全部轉(zhuǎn)出,尚未抵扣完的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不能再抵扣。(在建工程,說明還沒完工,自然也就還沒開始使用、沒開始提取折舊,所以全額轉(zhuǎn)出)
借:待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損益
貸:在建工程
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)轉(zhuǎn)出)
——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額
2.2納稅人銷售自己取得的不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程的時(shí)侯,還沒有抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,允許在銷售的當(dāng)期從企業(yè)的銷項(xiàng)稅額中抵扣。(意味著其尚未抵扣完的40%待抵扣稅額可以提前抵扣)
借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn))
貸:應(yīng)交稅費(fèi)—— 待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額
3.已經(jīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn),如果發(fā)生非正常損失,或者改變用途,專門用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的,按照下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額:(就是說當(dāng)初可以抵扣的現(xiàn)在變?yōu)椴豢梢缘挚鄣模?/p>
不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=(已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額(60%)+待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額(40%)×不動(dòng)產(chǎn)凈值率
不動(dòng)產(chǎn)凈值率=(不動(dòng)產(chǎn)凈值÷不動(dòng)產(chǎn)原值)×100%
3.1不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額小于或等于該不動(dòng)產(chǎn)已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的:
借:固定資產(chǎn)清理
貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)轉(zhuǎn)出)(按實(shí)際計(jì)算的不得抵扣金額)
3.2不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額大于該不動(dòng)產(chǎn)已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的:
借:固定資產(chǎn)清理
貸:應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)轉(zhuǎn)出)(已抵扣數(shù))
—待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅(待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額與已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的差額)
4.按照規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn),發(fā)生用途改變,用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目的,按照下列公式在改變用途的次月計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。(比如剛開始準(zhǔn)備建宿舍樓,后來改為廠房了)
改變用途次月計(jì)算的可抵扣稅額做如下分錄:
借:應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅的60%)
—待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的40%
貸:固定資產(chǎn)
改變用途次月的第十三個(gè)月會(huì)計(jì)分錄如下:
借:應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅的40%)
貸:應(yīng)交稅費(fèi)—待抵扣增值稅的40%)
四、結(jié)語
由上可知,營(yíng)改增后所有企業(yè)新增加不動(dòng)產(chǎn)所包含的增值稅都將納入增值稅的抵扣范圍。 這項(xiàng)措施對(duì)于所有企業(yè)來說都將是大大的好消息。尤其是當(dāng)企業(yè)需要改善本企業(yè)辦公條件去購(gòu)置辦公樓時(shí),新購(gòu)置辦公樓的成本會(huì)有所降低。該項(xiàng)措施也會(huì)刺激企業(yè)大大縮短購(gòu)置辦公樓進(jìn)而改善辦公條件時(shí)間。企業(yè)作為追求利益的主體,必然要在各方面條件較好的城市去投資買房,這樣將促進(jìn)北上廣深等一線大城市及其周邊條件較好的城市繼續(xù)向更好的方向發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
[1]財(cái)政部,國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知.財(cái)稅[2016]36號(hào),2016-03-23.
[2]國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于發(fā)布《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》的公告.國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第15號(hào),2016-03-31.
作者簡(jiǎn)介:李銀珍(1974.12—),女,湖南常德,廣西經(jīng)濟(jì)管理干部學(xué)院,經(jīng)濟(jì)學(xué)學(xué)士,研究方向:財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。