俞春來

當(dāng)前，在經(jīng)濟新常態(tài)的大環(huán)境下，作為特殊行業(yè)的煙草企業(yè)如何為國家經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整以及地方經(jīng)濟發(fā)展提供更大的財力支撐，已經(jīng)擺在我們面前，壓力越來越大，精益內(nèi)控管理追求利潤最大化成為了唯一有效途徑，而通過內(nèi)部控制達成運營效果與效率的最大化正好契合了這一需求。企業(yè)采購成本一般占產(chǎn)品總成本的50%～60%，此環(huán)節(jié)管理的好壞，對企業(yè)盈利空間的拓展有著重要影響，由于內(nèi)部控制普遍存在“成本限制、串通舞弊、人為差錯、管理越權(quán)、修訂滯后”等諸多局限性，采購項目內(nèi)部控制尤其如此，采購項目內(nèi)部控制體系健全有效關(guān)乎企業(yè)采購成本的關(guān)鍵，購賣雙方最終要以合同約定確認各自的責(zé)任與義務(wù)，合同管理在采購項目中顯得非常重要。對采購合同管理控制的強弱，決定了經(jīng)營風(fēng)險（損失）的大小，也就是說直接影響企業(yè)的最終盈利水平。

因此，我們探索嘗試以合同審計為切入點，搭建一個覆蓋“采購方式、價格確定、合同簽訂、履約付款、合同結(jié)算”業(yè)務(wù)流程的全項目監(jiān)控、全過程跟蹤審計的采購項目內(nèi)部控制體系，服務(wù)于企業(yè)以實現(xiàn)利潤最大化的目標(biāo)，顯得很有意義。

一、概述

（一）內(nèi)部控制和采購項目內(nèi)部控制

內(nèi)部控制主要是為了避免錯誤、偵察錯誤、改正已察覺的錯誤，在損失風(fēng)險較高處及需加強控制處，加強控制上的弱點。運用恰當(dāng)有利于減少疏忽、錯誤與違紀(jì)違法行為，并改善經(jīng)營活動，以提高工作效率與經(jīng)濟效益。采購項目內(nèi)部控制必須以企業(yè)發(fā)展目標(biāo)為統(tǒng)領(lǐng)，圍繞企業(yè)風(fēng)險取向合理設(shè)定控制目標(biāo)，采取相應(yīng)的控制措施，使之處于有效的監(jiān)督之下。

（二）內(nèi)部控制審計和采購項目內(nèi)部控制審計

內(nèi)部控制審計就是確認、評價企業(yè)內(nèi)部控制有效性的過程，包括確認和評價企業(yè)控制設(shè)計和控制運行缺陷和缺陷等級，分析缺陷形成原因，提出改進內(nèi)部控制建議。采購項目內(nèi)部控制審計目標(biāo)旨在評價采購業(yè)務(wù)流程內(nèi)部控制是否良好建立及遵循程度，完善采購業(yè)務(wù)流程風(fēng)險控制機制，從而提高采購項目內(nèi)部控制的營運效率和效果。

二、采購項目內(nèi)部控制原則和主要審計方法

在設(shè)計采購項目內(nèi)部控制體系之初，我們對現(xiàn)有業(yè)務(wù)流程和合同審計進行梳理，加強弱點控制，最終確定以“業(yè)務(wù)人員報審—審計人員審核—審計結(jié)果反饋”為基本審計流程。以合同審計為切入點，應(yīng)用“起點介入、過程監(jiān)督、突出重點”控制原則，集中體現(xiàn)“協(xié)同審計”理念，主要對合同采購業(yè)務(wù)開展程序性審計，在此基礎(chǔ)上選擇開展過程跟蹤和實質(zhì)性抽查審計，從而達到“由點到線、由線到面、逐級結(jié)合、統(tǒng)御全體”的統(tǒng)合作用。在制訂采購項目內(nèi)部控制流程時，認真分析企業(yè)采購業(yè)務(wù)現(xiàn)狀與風(fēng)險導(dǎo)向，理順采購業(yè)務(wù)相互間的關(guān)系，選擇關(guān)鍵控制點時考慮了三個方面因素：一是能夠最好地衡量業(yè)績，二是能夠反映重要的偏差，三是能夠以最小的代價糾正偏差。因此，采購項目內(nèi)部控制體系以合同審計為關(guān)鍵控制點設(shè)置體現(xiàn)了精而準(zhǔn)的原則。內(nèi)部控制基本理念為：

采購項目內(nèi)部控制實質(zhì)是不同類別的控制相互配合，以達成目標(biāo)。采購項目內(nèi)部控制特征是全面性、經(jīng)常性、潛化性、關(guān)聯(lián)性，使采購活動符合企業(yè)利益及既定規(guī)范。內(nèi)部牽制著重于將審計監(jiān)督滲透于采購業(yè)務(wù)運行之中，寓牽制于處理程序之中，其目的在于防止或及早發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊，使錯誤與舞弊減至最小程度，從而達成運營效果與效率的最大化。采購項目內(nèi)部控制原則主要體現(xiàn)在三個方面：一是科學(xué)合理的可操作性，在各控制關(guān)鍵點或風(fēng)險區(qū)域時段，明確與該控制點相關(guān)的操作步驟、各步驟及審計部門或?qū)徲媿徫凰鶓?yīng)履行的職責(zé)權(quán)限；二是利于控制的相互牽制性，縱向關(guān)系上，使采購業(yè)務(wù)下級受上級監(jiān)督、上級受下級牽制，橫向關(guān)系上，使采購業(yè)務(wù)接受審計監(jiān)督部門檢查和制約；三是便于檢查的標(biāo)準(zhǔn)性，建立針對各個環(huán)節(jié)定性和定量相結(jié)合、具有客觀性和可比性的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)和審計評價指標(biāo)體系，一項采購業(yè)務(wù)完成后，審計監(jiān)督部門對每個環(huán)節(jié)檢查評價和打分，并分析產(chǎn)生偏差原因，分清責(zé)任。

三、采購項目內(nèi)部控制存在的問題及審計對策

煙草行業(yè)全面審計反映，采購項目普遍存在的問題是：采購方式審批程序履行不完整，未建立供應(yīng)商資質(zhì)認證制度并嚴(yán)格執(zhí)行，采購合同制訂和執(zhí)行、過程管理和監(jiān)督職責(zé)、驗收和付款方面不合規(guī)，項目后評估管理不到位等。全面審計查擺出采購項目問題點數(shù)量11個，涉及金額60 485.85萬元，其中：

針對采購項目內(nèi)部控制存在的共性問題、突出問題，審計部門深入分析產(chǎn)生原因，提高內(nèi)部控制意識，督促完善采購相關(guān)管理制度，建立長效內(nèi)控機制杜絕類似問題再次發(fā)生。一是優(yōu)化采購業(yè)務(wù)內(nèi)部控制流程，設(shè)置審計關(guān)鍵控制點；二是實現(xiàn)采購基礎(chǔ)信息高度共享，將審計內(nèi)控系統(tǒng)與采購管理系統(tǒng)有效對接，提高審計在內(nèi)部控制中的作用；三是加強采購預(yù)算和價格的審計控制，預(yù)算控制重點審計固定計劃中采購物資的資金占用量和補充計劃中物資采購的及時性，價格控制以“應(yīng)招盡招、真招實招”的公開招標(biāo)為主要采購方式，建立性價比審計內(nèi)控機制；四是建立采購項目定期審計評估機制，對采購成本控制（起伏價）、采購交期控制（采購進度達成率）、品質(zhì)成本控制（進貨品質(zhì)達成率）進行績效考核與審計評估。從審計監(jiān)督內(nèi)部控制角度，重點解決審計與業(yè)務(wù)流程脫節(jié)問題，推行實施“實時跟蹤+聯(lián)網(wǎng)核查”審計模式，逐步實現(xiàn)內(nèi)部控制審計的“三個轉(zhuǎn)變”：從單一的事后審計轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑?、事中、事后審計相結(jié)合，從單一的靜態(tài)審計轉(zhuǎn)變?yōu)殪o態(tài)審計與動態(tài)審計相結(jié)合，從單一的現(xiàn)場審計轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)場審計與遠程審計相結(jié)合。

四、以合同審計推進采購項目內(nèi)控體系建設(shè)

（一）采購項目內(nèi)控體系總體審計業(yè)務(wù)流程設(shè)計

審計業(yè)務(wù)流程設(shè)計與運行，是采購項目內(nèi)控體系建設(shè)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。我們對企業(yè)所有采購業(yè)務(wù)通過制度化的控制手段和圖形化的流程模型來進行再造，達到審計業(yè)務(wù)流程優(yōu)化。一是以流程管理為內(nèi)控體系載體，通過審計流程管理發(fā)揮內(nèi)控體系作用，在流程中設(shè)置項目批復(fù)、合同管理、送審管理、項目管理等關(guān)鍵控制點，梳理明確審計業(yè)務(wù)流程使內(nèi)部控制發(fā)揮最大效用。二是以審計流程管理促使采購工作有章可循，從業(yè)務(wù)流程入手開展審計，在管理控制的采購鏈條中查找問題，使審計工作很快切入問題根源，從根本上強化采購項目內(nèi)部控制。三是以合同審計為切入點，對采購項目審計業(yè)務(wù)流程進行基礎(chǔ)性再思考和實質(zhì)性再設(shè)計，從而獲得成本、質(zhì)量、服務(wù)和速度等方面的顯著改善，通過審計“流程再造”完善采購管理、加強內(nèi)部控制，通過審計“流程再造”不斷優(yōu)化采購業(yè)務(wù)鏈條，及時發(fā)現(xiàn)潛在風(fēng)險和問題，增強采購業(yè)務(wù)管理和審計內(nèi)部控制的互動性。四是以所有參與方為審計資源進行整合，把業(yè)務(wù)部門、審計部門及中介機構(gòu)流程整合引入內(nèi)部控制資金監(jiān)管鏈條，將審計系統(tǒng)與投資管理系統(tǒng)、兩項工作系統(tǒng)有效對接形成閉環(huán)式內(nèi)部控制，提高審計工作效率?？傮w業(yè)務(wù)流程為：