關于個人所得稅改革的幾點思考

閩南師范大學　張承剛

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關于個人所得稅改革的幾點思考

閩南師范大學張承剛

摘 要：個人所得稅改革關乎調(diào)節(jié)收入、促進公平，涉及到每個公民的利益。本文按照“我們要保護合法收入，取締非法收入，調(diào)節(jié)過高收入”的思路，重點對工薪個人所得稅政策的制定，工薪個人所得稅免征額、費用減除標準的設定及其確定的計算依據(jù)、方法，高收入人群年收入標準確定、工薪個人所得稅層級的調(diào)整設置等問題進行了探討。

關鍵詞：個人所得稅 改革 思考

個人所得稅法（personal income tax law）是調(diào)整征稅機關與自然人（居民、非居民）之間在個人所得稅的征納與管理過程中所發(fā)生的社會關系的法律規(guī)范的總稱。調(diào)節(jié)收入、促進公平是個人所得稅的主要功能。

溫家寶總理在接受中國政府網(wǎng)和新華網(wǎng)聯(lián)合專訪中指出：“我們要保護合法收入，取締非法收入，調(diào)節(jié)過高收入?！痹诨卮鹁W(wǎng)友問題時，溫總理表示，我們將提高個人所得稅薪酬的費用減除標準，這是我們今年給老百姓辦的第一件實事（2011年2月27日 新華網(wǎng)）。

我國現(xiàn)行的個稅制度是一種分類個人所得稅制，即對納稅人的各項收入進行分類，采取“分別征收、各個清繳”的征管方式取得個稅收入。這種個稅制度一方面在客觀上造成了收入來源單一的工薪階層繳稅較多，而收入來源多元化的高收入階層繳稅較少的問題；另一方面對個稅的所有納稅人實行“一刀切”，而不考慮納稅人家庭負擔的輕重、家庭支出的多少。同時，對個稅減除標準缺乏動態(tài)管理，沒有與物價指數(shù)、平均工資水平的上升實行掛鉤，所以提高個稅費用減除標準的呼聲時有發(fā)出。

目前，我國工薪個人所得稅費用減除標準為每月3500元，是2011年6月30號十一屆全國人大常委會第二十一次會議通過了關于修改《個人所得稅法》的決定，并于2011年9月1日起施行。同時目前個人工薪所得稅實行的是從3%～45%的七級累進稅率。筆者根據(jù)我國目前的工薪所得稅納稅狀況，結合網(wǎng)絡和媒體公開的數(shù)據(jù)（主要是官方網(wǎng)站提供的數(shù)據(jù)），關于個稅改革問題提出以下一些淺見。

1　現(xiàn)有個人所得稅稅收文件政策存在的問題及解決辦法

根據(jù)財政部公布的數(shù)據(jù)，2009年我國完成個人所得稅3949.27億元，其中，年所得12萬元以上的高收入納稅人納稅1384億，占個稅總收入的35%。也就是說，個稅收入的65%是由中低收入者繳納，這與中國的個人所得稅始終貫徹“高收入者多繳稅，低收入者少繳稅或不繳稅”的立法精神相違背，不能充分體現(xiàn)個稅調(diào)節(jié)收入、促進公平的初衷。造成這種現(xiàn)象的原因是復雜的，但稅收法律法規(guī)制定的不合理是主要原因。本文就工薪個人所得稅政策制定的一些問題進行一些探討。

我國個稅法律法規(guī)設立總體是比較好的，但隨著經(jīng)濟的發(fā)展，一些問題就不斷暴露出來?，F(xiàn)有個人所得稅稅收政策存在的問題主要表現(xiàn)在國稅發(fā)［1994］89號和國稅發(fā)［2005］9號兩個文件中。

《國家稅務總局關于印發(fā)〈征收個人所得稅若干問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)［1994］89號）第二條（二）款規(guī)定：下列不屬于工資、薪金性質(zhì)的補貼、津貼或者不屬于納稅人本人工資、薪金所得項目的收入，不征稅。“執(zhí)行公務員工資制度未納入基本工資總額的補貼、津貼差額和家屬成員的副食品補貼……”

首先就應該明文取消其中“執(zhí)行公務員工資制度未納入基本工資總額的補貼、津貼差額和家屬成員的副食品補貼”免稅條款，需要取消的原因是，在1994年制定政策時，全國大部分公務員這部分收入占工資的比例較大，有其合理性。但是在2006年工改后，公務員工資中已基本不存在“執(zhí)行公務員工資制度未納入基本工資總額的補貼、津貼差額和家屬成員的副食品補貼”部分。雖然國家稅務總局現(xiàn)公布的法律條文標注了“條款失效”，但是沒有說明文件失效，也沒有明確標明哪些條款失效，因此，一些地方稅務局就利用這一條的漏洞，大量減免公務人員的個人所得稅，在2008年3月之前，工薪個稅免征額只有1600元/月時，出現(xiàn)“月收入近六千元個稅為0”的現(xiàn)象，部分省份稅務局還存在內(nèi)部發(fā)文減免公務員應稅收入。取消此條免稅條款，可以讓各部門、各行業(yè)稅負公平公正，同時有利于公務員能夠感同身受地體會了解其他公民的稅負感受。

其次，取消或修改《國家稅務總局關于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)［2005］9號）文件。

《國家稅務總局關于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》在設立之初，對減輕工薪階層稅負起了積極作用。但是，從近年的執(zhí)行情況看，此政策主要給年終獎獎金額超3萬元的人員有更大的優(yōu)惠，而對于平均年終獎5000元左右的大多數(shù)工薪階層人員，并沒有多少實惠，如果取消此政策，改為增加13個月乃至14個月（或稱增加半年獎）工資作單獨月份計稅，那么對于平均獎金在7000元左右的中等收入者，需繳納個人所得稅約為250元，比按照現(xiàn)執(zhí)行的《國家稅務總局關于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》計算方法675元，減少稅收425元，減免稅率達62.9%。而對于年終獎超過30萬的部分企業(yè)高管們，則應繳稅約10.425萬元，而按照現(xiàn)有政策則繳稅7.3625萬元，改革后高管則需多繳稅3萬多元。因此，目前的年終一次性獎金計稅方法主要是減免了那些不到3%的超高收入人群的收入，中低收入人群的稅負沒有明顯受惠，明顯的背離了個人所得稅“調(diào)節(jié)收入、促進公平”的初衷，因此亟須改革。

2　提高工薪個人所得稅費用減除標準符合社會發(fā)展的需要

我國的個人所得稅是1980年9月設立的，1980年度國有單位職工平均貨幣工資為803元/年，1981年的個稅費用減除標準800元無疑是天價，只有很少一部分人需要交個稅。而到了2005年，隨著工資上漲，在城鎮(zhèn)適齡就業(yè)人口中，只有很少一部分不需要交個稅，稅收已經(jīng)背離了當初協(xié)調(diào)貧富差距的功用，此后再次上調(diào)1600元的個稅費用減除標準到2000元、3500元同樣是這個道理，因此適度并逐步提高工薪個人所得稅費用減除標準是社會發(fā)展的需要。

工薪個人所得稅費用減除標準是在征稅對象總額中免予征稅的數(shù)額。它是按照一定標準從征稅對象總額中預先減除的數(shù)額。費用減除部分收入不征稅，只對超過費用減除部分的收入征稅。

對于工薪個人所得稅費用減除標準的設立，我們可以參照城鎮(zhèn)居民消費性支出、城鎮(zhèn)居民人均可支配收入和城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入分別測算，測算數(shù)據(jù)來源依據(jù)為中華人民共和國國家統(tǒng)計局公布的1997年～2015年《中國統(tǒng)計年鑒》提供的公開數(shù)據(jù)，用歷次工薪所得稅費用減除標準調(diào)整前一年的城鎮(zhèn)居民消費性支出、城鎮(zhèn)居民人均可支配收入和城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入與每次《全國人民代表大會常務委員會關于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定》給定的工薪個人所得稅費用減除額進行統(tǒng)計分析測算論證，得出2016年度比較合理的工薪個稅費用減除額設置標準，具體統(tǒng)計數(shù)據(jù)如表1所示。

2.1按“城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入”口徑測算工薪個稅費用減除標準的設立

城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入是一項反映工資總體水平的指標，城鎮(zhèn)單位在崗職工也是工薪個稅的絕大部分納稅人，工資收入低于城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入人群，絕大多數(shù)人屬于中低收入者，應不屬于個稅“調(diào)節(jié)過高收入”的對象。根據(jù)這個數(shù)據(jù)對比，測算工薪個稅費用減除標準，很有代表性。

表1

由表1可知，2005年度，城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入為18364元，次年設定的工薪個稅費用扣除額折算為19200 元/年，大約是城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入的1.05倍；相對應的2007年度、2010年度的工薪個稅費用扣除額與上年城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入比分別為0.96倍和1.13倍。如果按照3次比率的平均數(shù)1.10倍，乘以2015年度城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入62064.6元，可得次年（2016年）應設定的工薪個稅費用扣除額為年68271.06元，約合每月5689.25元。

2.2按“城鎮(zhèn)居民人均可支配收入”口徑測算工薪個稅費用減除額標準的設立

城鎮(zhèn)居民人均可支配收入是指反映居民家庭全部現(xiàn)金收入能用于安排家庭日常生活的那部分收入，是用以衡量城市居民收入水平和生活水平的最重要和最常用的指標。

由表1可知，2005年度，城鎮(zhèn)居民人均年可支配收入為10493元，次年設定的工薪個稅費用扣除額折算為19200元/年，大約是上年年均可支配收入的1.83倍；相對應的2007年度、2010年度的工薪個稅費用扣除額與上年年均可支配收入比分別為1.74倍和2.20倍。如果按照3次比率的平均數(shù)1.923倍（和勞動者人均贍養(yǎng)人數(shù)1.91相近），乘以2015年度城鎮(zhèn)居民人均年可支配收入31195元，可得次年設定的工薪個稅費用扣除額為年59987.99元，約合每月4999元。

按照國家統(tǒng)計局公布的《城鎮(zhèn)居民按收入五等份分組（每組各占20%）的人均可支配收入》數(shù)據(jù)，2014年度，中等收入戶（20%）的城鎮(zhèn)居民人均可支配收入為26650.6元，中等偏上收入戶（20%）的城鎮(zhèn)居民人均可支配收入為35631.2元，二者平均數(shù)約31140.9元，可推導出約60%的城鎮(zhèn)居民人均可支配收入低于31140.9元，此類人員中的絕大多數(shù)人屬于中低收入者，應不屬于個稅“調(diào)節(jié)過高收入”的對象，因此他們的年工薪所得高位數(shù)可設置為工資、薪金個人所得稅費用減除標準。按此推算2015年度工薪個稅費用減除標準約為5000元/月，按2015年人均可支配收入比2014年增長8.2%推算，那么2016年工薪個稅費用減除標準應約為5410元/月。

2.3按“城鎮(zhèn)居民家庭消費性支出”口徑測算工薪個稅費用減除標準的設立

城鎮(zhèn)居民家庭消費性支出指被調(diào)查的城鎮(zhèn)居民用于本家庭日常生活的全部支出，包括衣、食、住、行和通信、醫(yī)療保健、教育文化娛樂服務、家庭設備用品及服務、其他商品及服務等八大類。不包括罰沒、丟失款和繳納的各種稅款（如個人所得稅、牌照稅、房產(chǎn)稅等），也不包括個體勞動者生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各項費用。

同樣據(jù)表1可知，2005年度，城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入為18363元，次年設定的工薪個稅費用扣除額折算為19200元/年，大約是城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入的1.05倍；相對應的2007年度、2010年度的工薪個稅費用扣除額與上年城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入比分別為0.96倍和1.13倍。如果按照3次比率的平均數(shù)1.10倍，乘以2015年度城鎮(zhèn)單位在崗職工平均年工資收入62064.6元，可得次年（2016年）應設定的工薪個稅費用扣除額為年68271.06元，約合每月5689.25元。

2.4按照2010年“福布斯定義中國中產(chǎn)階級”年收入指標測算工薪個稅費用減除標準的設立

根據(jù)新華網(wǎng)/新華財經(jīng)2010年11月26日轉發(fā)的文章《福布斯定義中國中產(chǎn)階級 年入1至6萬美元是硬指標》，中國中產(chǎn)標準之一收入及財富水平：個人年收入6萬以上……同文中《福布斯》將中國中產(chǎn)的收入定義為年入1萬～6萬美元。中國勞動學會副會長兼薪酬專業(yè)委員會會長蘇海南接受《法制晚報》采訪時表示：“我國目前并沒有真正意義的中產(chǎn)階層，只有中等收入群體。從全國范圍來看，中等收入者的收入可以考慮定在1萬～6萬美元的范圍內(nèi)?！卑粗袊嗣胥y行授權中國外匯交易中心公布，2010年12月31日銀行間外匯市場人民幣匯率中間價為：1美元兌換人民幣6.6227元計，6萬美元約合39.7萬元，故設定年薪40萬以上為高收入者。此數(shù)據(jù)與個人所得稅法實施條例規(guī)定的勞務報酬收入畸高，一次收入超過50000元的部分，加征十成比較接近?？紤]到2010年到2015年，城市居民消費物價指數(shù)上漲到115（以2010年為100計）的因素來看，目前，我國城市中等收入群體年收入應為1.15萬美元，按照目前1美元兌換6.5195人民幣推算，約為年收入人民幣74974元，也就是說大約年收入低于74900元的工薪階層，大多屬于中低收入階層。

綜上分析，如果按照個人所得稅“調(diào)節(jié)收入、促進公平”作用，來確定納稅對象，那么中低收入人群就不應作為納稅對象，即按照四種方法測算數(shù)據(jù)最低標準的第二條，“城鎮(zhèn)居民人均可支配收入”口徑測算的費用減除標準最低應該設置為5410元/月。

我國現(xiàn)行的個稅制度是一種分類個人所得稅制，即對納稅人的各項收入進行分類（達10種以上），采取“分別征收、各個清繳”的征管方式取得個稅收入。這種個稅制度一方面在客觀上造成了收入來源單一的工薪階層繳稅較多，而收入來源多元化的高收入階層繳稅較少的問題。同時，中國基尼系數(shù)實已超0.5，已跨入收入差距懸殊行列，財富分配非常不均。 因此，個稅改革從分類個人所得稅制改為以家庭為單位綜合征收很有必要。財政部也在積極研究個稅改革方案，并且發(fā)出了“個稅改革向‘綜合征稅’轉變”積極信號。但是，任何改革都不可能一蹴而就，個稅改革也不可能一夜完成。自1999年8月全國人大常委會第一次表決通過調(diào)整個人所得稅費用減除標準，到2011年6月這12年期間共進行了5次調(diào)整，平均2年～3年調(diào)整一次，間隔最長一次，是第二次調(diào)整的2003年10月，間隔時間為4年零兩個月。而從2011年6月，最后一次人大常委會表決調(diào)整個人所得稅費用減除標準到現(xiàn)在已經(jīng)有4年零10個月了，因此，個稅改革既有必要性又有緊迫性。故建議全國人大常委會盡快表決通過工薪個稅費用減除標準設置在5500 元/月以上，并且最好能在2016年7月1日起執(zhí)行，這也算建黨95周年紀念日給全體勞動者的一份禮物。

同時，提高個人所得稅免征額既有利于提高中低收入者的實際收入、改善人民的生活、促進消費、拉動經(jīng)濟發(fā)展，又可以倒逼個人所得稅綜合征收改革方案的快速出臺。那些“簡單地提高個稅起征點的做法并不公平”的言論，貌似很有道理，而實際上，我國現(xiàn)行的分類個人所得稅制個稅制度的不公平性，自有據(jù)可查的2003年起進行學術討論，已爭論了13個年頭，但是這種最大的不公平基本沒有改變。

雖然不完全贊同一些“網(wǎng)友”評論的“征稅靠代扣代繳的個人所得稅制，奢談什么公平，還是直接提高免征額吧，簡單些，別故意搞復雜，就拖著想多收些稅”的觀點，但還是比較贊同如果不能“馬上實施公平的方案，拿不出的話就先提高個稅起征點”的觀點。

當然，任何改革都不可能一蹴而就，也不可能做到十全十美。只要我們在今后制定和執(zhí)行稅收政策時，能夠做到公正公平、公開透明，不傾向于某些利益集團，多聽聽中低收入階層等弱勢群體的呼聲，我們就會大大減少稅收法律法規(guī)制定的不合理，真正實現(xiàn)個人所得稅“調(diào)節(jié)收入、促進公平”的目標。

參考文獻

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中圖分類號：F812

文獻標識碼：A

文章編號：2096-0298（2016）04（c）-140-04