新預(yù)算法對(duì)政府審計(jì)影響的透視

王小紅　徐煥章　張曉斌

【摘 要】 基于新預(yù)算法的背景，分析了新預(yù)算法對(duì)政府審計(jì)內(nèi)容、政府審計(jì)職能、政府審計(jì)處理及公告三個(gè)方面的具體影響，得出了新預(yù)算法使得政府審計(jì)內(nèi)容擴(kuò)大、政府審計(jì)職能深化、政府審計(jì)處理及公告制度明確。最后，從四個(gè)方面提出完善政府審計(jì)的對(duì)策及建議，即關(guān)注新的審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)重點(diǎn)、整合審計(jì)資源和創(chuàng)新審計(jì)思維、完善配套的制度體系、積極推進(jìn)政府審計(jì)結(jié)果的公開工作。

【關(guān)鍵詞】 新預(yù)算法； 政府審計(jì)； 審計(jì)內(nèi)容； 審計(jì)職能； 審計(jì)處理及公告

【中圖分類號(hào)】 F239.44 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2016）17-0119-03

一、引言

新預(yù)算法作為我國的“經(jīng)濟(jì)憲法”，在歷經(jīng)三屆人大及四次審議后，2014年8月31日，在第十二屆全國人大常委會(huì)第十次會(huì)議上表決通過，終于完成了20年的首次大修。這次的修訂既為政府審計(jì)提供了重要的法律依據(jù)，也即將成為我國完成改革與完善政府審計(jì)的一項(xiàng)重要的財(cái)經(jīng)制度。新預(yù)算法的頒布帶來了諸多方面的變化。除了對(duì)中央地方政府預(yù)算造成影響外，同時(shí)也對(duì)政府審計(jì)的諸多方面產(chǎn)生重要的影響。由于新預(yù)算法頒布僅僅一年，學(xué)術(shù)界對(duì)此問題還沒有展開深入的研究，因此，研究新預(yù)算法對(duì)政府審計(jì)影響的具體內(nèi)容，有重要的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義；同時(shí)為落實(shí)新預(yù)算法和加強(qiáng)政府審計(jì)質(zhì)量奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

二、新預(yù)算法對(duì)政府審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容的影響分析

（一）政府審計(jì)的審計(jì)范圍擴(kuò)大，審計(jì)重點(diǎn)更加突出

新預(yù)算法的第一個(gè)特點(diǎn)就是全口徑預(yù)算。按照我國新預(yù)算法中第五條的規(guī)定，預(yù)算包括一般公共預(yù)算、政府性基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算、社會(huì)保險(xiǎn)基金預(yù)算[1]。這次的新預(yù)算法比較徹底地否決了預(yù)算外資金、非稅收入、超收收入的存在。也就是說政府的全部收入和支出必須都納入預(yù)算，將其裝入了法律制度的籠子，從而拓寬了政府財(cái)政收支審計(jì)的內(nèi)容和范圍[2]。政府全部的收入與支出都將成為政府審計(jì)的審計(jì)對(duì)象或?qū)徲?jì)客體。政府審計(jì)工作的基本目標(biāo)之一就是預(yù)算的完整性。這次新預(yù)算法對(duì)預(yù)算外資金納入預(yù)算管理的修訂，體現(xiàn)了我國將嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律、預(yù)算外資金收入及超收的收入作為政府審計(jì)長(zhǎng)期監(jiān)督的重點(diǎn)內(nèi)容。

新預(yù)算法中首次明確規(guī)定了超收收入資金的法定用途，規(guī)定其僅僅用于沖減財(cái)政赤字或者補(bǔ)充預(yù)算穩(wěn)定的調(diào)節(jié)基金。預(yù)算法規(guī)定各級(jí)政府應(yīng)該建立跨年度的預(yù)算平衡機(jī)制，按照規(guī)定設(shè)置財(cái)政預(yù)算的穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金，主要考慮用來彌補(bǔ)以后年度財(cái)政預(yù)算資金的使用不足。這種跨年度的預(yù)算平衡機(jī)制的確立，使得政府審計(jì)的重點(diǎn)發(fā)生了重大的變化，即從重點(diǎn)監(jiān)督超收收入的用途轉(zhuǎn)向?qū)ω?cái)政規(guī)劃的合理性和跨年度政府預(yù)算平衡資金的規(guī)模等內(nèi)容的監(jiān)督上。

（二）政府審計(jì)中地方債務(wù)審計(jì)的審計(jì)依據(jù)更加清晰

新預(yù)算法對(duì)地方政府“開明渠，堵陰溝，建防火墻”的政策思路，使地方政府債務(wù)管理套上了預(yù)算監(jiān)管的“緊箍咒”[3]。近年來，國內(nèi)外都高度關(guān)注我國的地方政府債務(wù)問題。因此，地方政府是否能舉債的問題一直是預(yù)算法修訂的重點(diǎn)和難點(diǎn)。近年來，地方債務(wù)規(guī)模有逐年上升的趨勢(shì)（如圖1所示）。迄今為止，我國最高審計(jì)機(jī)關(guān)即審計(jì)署按照國務(wù)院的要求對(duì)各級(jí)政府的地方性債務(wù)進(jìn)行了三次審計(jì)，審計(jì)結(jié)果顯示，目前地方政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)在可控范圍之內(nèi)。但是，由于大多數(shù)的債務(wù)沒有納入財(cái)政預(yù)算管理，導(dǎo)致脫離中央及同級(jí)財(cái)政的人大監(jiān)督，可能會(huì)導(dǎo)致局部風(fēng)險(xiǎn)較大。這必然要求新預(yù)算法對(duì)地方政府債務(wù)加強(qiáng)控制與管理。

因此，我國在綜合考慮控制地方政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，新預(yù)算法對(duì)地方政府的舉債從發(fā)債的主體、發(fā)債的規(guī)模、發(fā)債的方式、舉債資金的用途以及發(fā)債的風(fēng)險(xiǎn)控制等方面都進(jìn)行了明確的規(guī)定。如關(guān)于發(fā)債主體的問題，新預(yù)算法明確規(guī)定地方舉債的主體只能是省級(jí)政府，限制了省級(jí)以下政府舉借債務(wù)的權(quán)力。這些規(guī)定一方面體現(xiàn)了預(yù)算法對(duì)地方債務(wù)管理上的嚴(yán)格監(jiān)督機(jī)制；另一方面為將來政府債務(wù)審計(jì)的開展和評(píng)價(jià)提供了明確的法律依據(jù)。

三、新預(yù)算法對(duì)政府審計(jì)的審計(jì)職能的影響分析

（一）新預(yù)算法對(duì)政府審計(jì)鑒證職能提出更高的要求

國內(nèi)外財(cái)務(wù)報(bào)告的編制基礎(chǔ)有兩種：一種為收付實(shí)現(xiàn)制，另一種為權(quán)責(zé)發(fā)生制。我國所有企業(yè)和大部分事業(yè)單位目前都將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為編制報(bào)告的基礎(chǔ)，而行政單位，尤其是政府部門基本采用的是收付實(shí)現(xiàn)制。新預(yù)算法第九十七條明確規(guī)定“各級(jí)政府財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)按年度編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，報(bào)告政府整體財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況和財(cái)政中長(zhǎng)期可持續(xù)性，報(bào)本級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)備案”。這次預(yù)算法的修訂充分貫徹落實(shí)了黨的十八屆三中全會(huì)中要求建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的內(nèi)容。這種以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的制度從根本上突破了以往的報(bào)告中僅僅反映當(dāng)年的財(cái)政收入、支出及盈余或赤字的內(nèi)容，同時(shí)這種制度還能夠完整地反映出政府所有的各種類型的資產(chǎn)和負(fù)債，從而可以全面反映各級(jí)政府的財(cái)務(wù)狀況。而國家治理體系的重要組成部分就是政府審計(jì)，為充分發(fā)揮其“免疫系統(tǒng)”的功能，需要對(duì)政府編制的綜合財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行科學(xué)有效的審計(jì)，并出具合理、合法和科學(xué)的審計(jì)鑒定意見，充分發(fā)揮政府審計(jì)的鑒證功能。這將促使政府審計(jì)部門合理調(diào)配資源，積極推動(dòng)鑒證式審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展。同時(shí)這種鑒證式審計(jì)業(yè)務(wù)的開展對(duì)審計(jì)人員的素質(zhì)要求比較高，也對(duì)政府審計(jì)資源如何優(yōu)化整合提出了更高的要求。

（二）新預(yù)算法使得拓寬了政府審計(jì)政策評(píng)估職能

新預(yù)算法強(qiáng)調(diào)了全口徑預(yù)算，將政府的全部財(cái)政收支納入到預(yù)算管理當(dāng)中。黨的十八屆三中全會(huì)強(qiáng)調(diào)政府審計(jì)的審查內(nèi)容不僅應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)審查財(cái)政預(yù)算資金的平衡狀況、赤字規(guī)模等問題，更應(yīng)該對(duì)未來支出預(yù)算和支出的政策進(jìn)行有效的審查與評(píng)價(jià)。因此，新預(yù)算法中對(duì)政府預(yù)算編制的內(nèi)容提出了非常高的要求?，F(xiàn)在政府審計(jì)中的重點(diǎn)內(nèi)容包括審查預(yù)算編制的內(nèi)容是否符合我國國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況，重點(diǎn)的支出和重大的投資項(xiàng)目支出是否合理和可行。新預(yù)算法對(duì)轉(zhuǎn)移支付中尤其是專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付進(jìn)行了重點(diǎn)的規(guī)范和規(guī)定，旨在促進(jìn)建立和健全政府專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付的評(píng)估機(jī)制及退出機(jī)制。這些內(nèi)容的變化拓寬了政府審計(jì)的作業(yè)范圍。由此可見，這種政府審計(jì)的審核預(yù)算重點(diǎn)的變化，必然促使社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的政策評(píng)估功能提出更高的要求和期望。為了發(fā)展和完善我國預(yù)算監(jiān)督管理體系，我們必須在政策評(píng)估這一新興領(lǐng)域，充分發(fā)揮人大監(jiān)督和審計(jì)監(jiān)督的合力作用，從而建立科學(xué)的協(xié)同合作的工作機(jī)制。

四、新預(yù)算法對(duì)政府審計(jì)的審計(jì)處理及公告的影響分析

（一）新預(yù)算法使得政府審計(jì)的審計(jì)處理更加科學(xué)合理

2013年11月，中共中央、國務(wù)院印發(fā)了《黨政機(jī)關(guān)厲行節(jié)約反對(duì)浪費(fèi)條例》。在中央力推建設(shè)廉潔政府的背景下，預(yù)算法在第十二條和第三十七條分別對(duì)預(yù)算支出做出硬性的規(guī)定。如第十二條中規(guī)定各級(jí)預(yù)算應(yīng)當(dāng)遵循統(tǒng)籌兼顧、勤儉節(jié)約、量力而行、講求績(jī)效和收支平衡的原則；第三十七條中規(guī)定各級(jí)預(yù)算支出的編制，應(yīng)當(dāng)貫徹勤儉節(jié)約的原則，嚴(yán)格控制各部門、各單位的機(jī)關(guān)運(yùn)行經(jīng)費(fèi)和樓堂館所等基本建設(shè)支出。各級(jí)一般公共預(yù)算支出的編制，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)籌兼顧，在保證基本公共服務(wù)合理需要的前提下，優(yōu)先安排國家確定的重點(diǎn)支出。舊的預(yù)算法中只對(duì)隨意變更預(yù)算、隨意支出預(yù)算資金和隱瞞預(yù)算收入等三種情形規(guī)定了較為籠統(tǒng)的法律責(zé)任。這種法律責(zé)任的劃分不清和缺失導(dǎo)致最終的審計(jì)處理只能提出一些加強(qiáng)管理和規(guī)范行為等的建議，使得最終政府審計(jì)出的問題不能得到有效的整改，并且存在屢查屢犯的現(xiàn)象。新預(yù)算法在全新梳理違法違紀(jì)的情況下，進(jìn)一步加大了責(zé)任追究的制度和力度。比如對(duì)政府及有關(guān)部門隨意挪用預(yù)算重點(diǎn)資金、違規(guī)舉債或者超預(yù)算、超標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)樓堂館所，對(duì)直接負(fù)責(zé)人和其他直接負(fù)責(zé)人將給予撤職、開除的處分。當(dāng)然，如果情節(jié)嚴(yán)重的，構(gòu)成犯罪的還要追究刑事責(zé)任等。

（二）新預(yù)算法使得政府審計(jì)的審計(jì)公告制度發(fā)生變革

在我國的歷史上政府預(yù)算是作為國家機(jī)密對(duì)待的。1997年國家統(tǒng)計(jì)局等部門制定的《經(jīng)濟(jì)工作中國家秘密及其密級(jí)具體范圍的規(guī)定》中明確指出了財(cái)政年度預(yù)算、決算、草案以及財(cái)政收支款項(xiàng)的年度執(zhí)行情況、歷年財(cái)政明細(xì)統(tǒng)計(jì)資料等屬于國家機(jī)密，均不得向社會(huì)公開。2008年《中華人民共和國政府信息條例》出臺(tái)，要求財(cái)政預(yù)算公開，這不得不說是我國政府預(yù)算管理改革中的一種進(jìn)步。舊的預(yù)算法由于沒有對(duì)預(yù)算公開做出明確的規(guī)定，導(dǎo)致各地政府公開的程度、范圍都不盡相同，這使得社會(huì)公眾不能清楚地了解政府預(yù)算資金的實(shí)際用途和方向，也就使得社會(huì)公眾無法進(jìn)行科學(xué)和有效的監(jiān)督。而新預(yù)算法明確規(guī)定除了涉及到國家機(jī)密的內(nèi)容外，其他預(yù)算所有內(nèi)容都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行公開，而且對(duì)公開的時(shí)間、范圍、主體等都做出了明確的規(guī)定和要求。其中直接影響政府審計(jì)的是新預(yù)算法還要求對(duì)政府預(yù)算執(zhí)行情況和其他財(cái)政收支的審計(jì)工作報(bào)告向社會(huì)公開。盡管審計(jì)工作報(bào)告的公開已經(jīng)成為了慣例，但是首次在我國的“經(jīng)濟(jì)憲法”即預(yù)算法中進(jìn)行明確。這不但完善了政府審計(jì)結(jié)果公開制度的法律依據(jù)，而且也對(duì)政府審計(jì)報(bào)告公開程度提出了更高的要求。

五、新預(yù)算法下完善政府審計(jì)的對(duì)策與建議

（一）關(guān)注新的審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)重點(diǎn)

一是由于新預(yù)算法推行的是全口徑預(yù)算，政府審計(jì)的內(nèi)容也就不僅包括預(yù)算內(nèi)資金的審計(jì)，也包括預(yù)算外資金的審計(jì)。關(guān)注非稅收入、超收收入，如國有企業(yè)上繳利潤等內(nèi)容，這是政府預(yù)算審計(jì)完整性的體現(xiàn)。同時(shí)，地方政府債務(wù)正式入法，使得地方政府債務(wù)的審計(jì)內(nèi)容發(fā)生了變化。目前地方債務(wù)審計(jì)的層次上升到對(duì)省級(jí)政府的審計(jì)，原因在于只能省級(jí)政府可以舉債。二是政府審計(jì)的重點(diǎn)應(yīng)該放到支出預(yù)算及預(yù)算內(nèi)資金和預(yù)算外資金的用途上，尤其關(guān)注重點(diǎn)支出和重大投資項(xiàng)目的預(yù)算安排的可行性、上級(jí)對(duì)下級(jí)政府的轉(zhuǎn)移性支出預(yù)算的規(guī)范性、專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支出是否進(jìn)行有效的評(píng)估等內(nèi)容。

（二）整合審計(jì)資源和創(chuàng)新審計(jì)思維

整合審計(jì)資源方面除了考慮提升政府審計(jì)團(tuán)隊(duì)人員的素質(zhì)之外，還應(yīng)該優(yōu)化資源配置。如在具體的審計(jì)項(xiàng)目或者組織當(dāng)中，具體分工的優(yōu)化；培養(yǎng)團(tuán)隊(duì)的“慎獨(dú)”精神（即在無人監(jiān)督下也能通過團(tuán)隊(duì)的力量完成既定的審計(jì)任務(wù)）。在整合審計(jì)資源方面，一是考慮直接利用民間審計(jì)力量，二是考慮審計(jì)過程中應(yīng)就近整合審計(jì)機(jī)關(guān)人員。同時(shí)，由于政府審計(jì)客體及內(nèi)容的龐雜性，這對(duì)政府審計(jì)的層次及深度有較高的要求。這就要求政府審計(jì)人員不僅具有單純地分析某一審計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)思維，更應(yīng)該具體綜合的審計(jì)思維。如將政府預(yù)算執(zhí)行審計(jì)與預(yù)算的編制監(jiān)督和預(yù)算的分析等多個(gè)事項(xiàng)組合，借助這種對(duì)多個(gè)事項(xiàng)組合審計(jì)的思維，可以有效地提高政府審計(jì)的工作效率和質(zhì)量。

（三）完善配套的制度體系

根據(jù)新預(yù)算法對(duì)政府審計(jì)影響的各方面以及提出的一些新要求，在國家層面上來制定或修訂系列相關(guān)的法律規(guī)范性文件，在省市等地方層面上制定具體的實(shí)施辦法或者細(xì)則性的規(guī)章制度。同時(shí)，還應(yīng)該在審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部制定相應(yīng)的制度與規(guī)范，制定完善的配套制度體系，給審計(jì)部門及機(jī)關(guān)充分的資源整合和調(diào)配權(quán)力，從而最終保證國家預(yù)算法的有效落實(shí)和執(zhí)行。

（四）積極推進(jìn)政府審計(jì)結(jié)果的公開工作

按照新預(yù)算法的規(guī)定“對(duì)預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)工作報(bào)告應(yīng)該向社會(huì)公開”，這種審計(jì)工作報(bào)告的對(duì)外公開縱然已成慣例，但是卻首次以法的形式做出了約束。因此，作為審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該從以下兩個(gè)方面推進(jìn)政府審計(jì)結(jié)果的公開工作：一方面，對(duì)政府審計(jì)結(jié)果公告和信息發(fā)布制度進(jìn)一步完善，如可以考慮規(guī)范公告發(fā)布的形式、內(nèi)容和程序，應(yīng)該建立審計(jì)結(jié)果以綜合發(fā)布為主體，單項(xiàng)詳細(xì)報(bào)告為補(bǔ)充的模式[4]；另一方面，繼續(xù)擴(kuò)大政府審計(jì)結(jié)果公開的廣度和深度，積極探索和創(chuàng)新審計(jì)整改報(bào)告的方式，進(jìn)一步提高政府審計(jì)工作的透明度和開放性，形成政府審計(jì)監(jiān)督、社會(huì)公眾監(jiān)督及輿論監(jiān)督三方相結(jié)合的監(jiān)督機(jī)制。

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