以前年度損益調(diào)整科目使用的分析及影響

吳城墾

摘要：以前年度損益調(diào)整主要核算本年度發(fā)現(xiàn)的重要前期差錯更正或者資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，其與審計調(diào)整存在著本質(zhì)的差異但又有著緊密的聯(lián)系，本文從定義出發(fā)，分析兩者區(qū)別，明確前者的核算原則及范圍，并指出通過該科目核算的事項會引起的一些負面影響，為財務人員提供參考。

關(guān)鍵詞：以前年度損益調(diào)整 重要前期差錯更正 資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項

一、以前年度損益科目的含義

定義：以前年度損益調(diào)整是指企業(yè)對以前年度多計或少計的重大盈虧數(shù)額所進行的調(diào)整，使其不影響本年度利潤總額。調(diào)整以前年度多計、少計收益或者費用時，應使用該科目來代替原相關(guān)損益科目。最終，把該科目結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤分配”科目下，并相應調(diào)整盈余公積，該科目期末沒有余額。

二、會計處理

通過該科目的核算，即反映了企業(yè)業(yè)務的實質(zhì)，將以前年度發(fā)生的事項體現(xiàn)在了報表上，又不影響本年度的業(yè)務經(jīng)營成果，有利于企業(yè)準確判斷當年財務狀況。

（1）企業(yè)調(diào)整增加以前年度利潤或減少以前年度虧損，借記有關(guān)科目，貸記本科目；調(diào)整減少以前年度利潤或增加以前年度虧損做相反的會計分錄。

（2）由于以前年度損益調(diào)整增加的所得稅費用，借記本科目，貸記“應交稅費——應交所得稅”等科目；由于以前年度損益調(diào)整減少的所得稅費用做相反的會計分錄。

（3）經(jīng)上述調(diào)整后，本科目的余額轉(zhuǎn)入“利潤分配—未分配利潤”科目。本科目如為貸方余額，借記本科目，貸記“利潤分配—未分配利潤”科目；如為借方余額做相反的會計分錄。本科目結(jié)轉(zhuǎn)后期末無余額。

三、應用分析

會計調(diào)整跟審計調(diào)整所包含的意義是不一樣的，會計調(diào)整針對賬上的會計科目，而審計調(diào)整針對財務報表的項目。會計調(diào)整分錄是針對每筆經(jīng)濟業(yè)務展開的，是被審計單位調(diào)整分錄的依據(jù)，反映在會計憑證上，由于會計從會計分錄到報表是成體系的，因此，調(diào)整后的會計分錄最終影響到了財務報表，這反映了會計記錄經(jīng)濟業(yè)務的整個過程。審計調(diào)整分錄作為一種審計證據(jù)，要在審計報告中反映被審計單位財務報表錯報和漏報的嚴重程度，不影響審計年度已經(jīng)入賬的會計分錄。

審計調(diào)整可能會將有關(guān)的幾個年度財務報表進行連續(xù)調(diào)整，這些調(diào)整屬于追溯調(diào)整。審計的追溯調(diào)整是針對被審計單位的財務報表項目的。但是，會計在進行賬務處理時，是通過以前年度損益調(diào)整科目調(diào)整損益事項的，不影響審計年度的損益，只影響本年度期初的所有者權(quán)益。進一步說就是不調(diào)整被審計單位的會計科目，只調(diào)整財務報表中的項目，調(diào)整后的報表項目與會計賬務下年度調(diào)整的會計科目相對應，保證了經(jīng)審計調(diào)整后的財務報表期末數(shù)與下年度賬上生成的財務報表期初數(shù)一致。

注冊會計師提出的審計調(diào)整分錄，是站在審計的角度提出的，往往發(fā)生在資產(chǎn)負債表日后，而此時，被審計單位已經(jīng)結(jié)束了審計當年度的財務工作，賬套已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)至下一個年度，原則上已經(jīng)不能調(diào)整審計年度的會計分錄，但是注冊會計師發(fā)現(xiàn)的審計調(diào)整事項都是審計年度的，并可能追溯調(diào)整上一年度的財務事項。被審計單位如果要調(diào)整這些事項，由于已經(jīng)結(jié)賬，只能在審計年度的下年做出賬務調(diào)整，而不能返回到審計年度去調(diào)整賬目。

因此，編制會計調(diào)整分錄前，被審計單位財務人員要主動與審計人員溝通，要求審計單位對調(diào)整事項做出詳細的解釋，并要求提供審計調(diào)整的分錄，為財務人員做會計調(diào)整分錄時提供參考，實現(xiàn)會計報表審計的目的。

四、會計調(diào)整的影響

（一）對資本市場上企業(yè)的影響

公眾公司財務報告每年都進行審計并披露，出現(xiàn)調(diào)整事項后，需要通過“以前年度損益調(diào)整”的科目進行調(diào)整，將影響已公布的年度報告，并且要發(fā)布臨時公告進行說明。由于公眾公司的財務指標受證監(jiān)會、證券交易所、全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)等監(jiān)管機構(gòu)規(guī)定的影響，一旦出現(xiàn)調(diào)整，可能引起的后果會比較嚴重，例如：上市公司連續(xù)三年虧損將暫停交易甚至可能被退市，顯然上市公司的利潤在盈虧臨界的時候就需要特別謹慎；股轉(zhuǎn)公司對進創(chuàng)新層的標準也有利潤的要求，顯然影響損益可能就會影響企業(yè)能否進入創(chuàng)新層；以前年度損益的變動還會導致之前的利潤分配、定向增發(fā)時的凈資產(chǎn)不準確，如果調(diào)整后以前年度的利潤下降并且理由不夠充分，甚至可能被認為有欺騙市場的行為，要道歉甚至受處分。

（二）對稅收征管的影響

通過該科目調(diào)增了以前年度的利潤，企業(yè)還將需要補繳企業(yè)所得稅和滯納金，增加企業(yè)的稅負；如果調(diào)減了以前年度的利潤，原多繳納的企業(yè)所得稅不能馬上退還，要待以后年度繳納時才能抵減，增加了企業(yè)的資金成本，調(diào)整增加的以前年度研發(fā)費用等支出在所得稅前也較難能享受稅收優(yōu)惠，給企業(yè)增加了負擔。

（三）股改時對股東出資的影響

企業(yè)股改時，將全部凈資產(chǎn)折股后形成企業(yè)的股本，將剩余的凈資產(chǎn)全部列入資本公積核算，如果股改完成后發(fā)現(xiàn)股改前審計報告存在重大差錯，需要調(diào)減以前年度損益，引起股改時折股的凈資產(chǎn)不真實，存在股東出資不實的疑點，可能導致股東原需要補繳出資。

出現(xiàn)較大的會計差錯更正事項往往也會給外界傳遞一種企業(yè)財務工作不扎實、財務人員不專業(yè)的信息，使監(jiān)管部門、稅務部門、中介機構(gòu)、外部投資者等對企業(yè)披露的財務信息的質(zhì)量存在質(zhì)疑，不利于公眾公司在資本市場進一步發(fā)展。

綜上分析，雖然會計準則設立了以前年度損益調(diào)整這個會計科目，但是這個科目是為企業(yè)發(fā)生前期重大差錯更正、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項核算的，是企業(yè)不得已使用的會計科目，企業(yè)不能把這個科目作為調(diào)節(jié)利潤的手段，否則只會給企業(yè)帶來負面的影響。

參考文獻：

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