張軍

在企業(yè)層面上，估算平均稅負(fù)的意義不大，但中國(guó)走向更加簡(jiǎn)單、直接和透明的稅收制度還是很有必要的

2016年12月，一則關(guān)于中國(guó)企業(yè)“死亡稅率”的說(shuō)法引發(fā)了全社會(huì)的廣泛熱議，其起因源自于一向低調(diào)的著名企業(yè)家和慈善家曹德旺面對(duì)媒體的一席話。他擁有的福耀玻璃最近在美國(guó)投資6億美元開設(shè)了工廠，并準(zhǔn)備把其投資逐步轉(zhuǎn)移海外。據(jù)說(shuō)曹德旺“出走”美國(guó)的原因是地價(jià)、能源、勞動(dòng)力等實(shí)體經(jīng)濟(jì)的成本差異，他對(duì)記者說(shuō)“中國(guó)制造業(yè)的稅負(fù)比美國(guó)高35%”。曹德旺的這個(gè)說(shuō)法迅速被媒體傳播，并引發(fā)社會(huì)各界對(duì)于中國(guó)稅負(fù)是否過(guò)高的又一次大辯論。但這并不是一個(gè)新的話題，長(zhǎng)期以來(lái)，圍繞中國(guó)企業(yè)稅負(fù)的爭(zhēng)論一直不絕于耳。在中國(guó)做生意的稅負(fù)到底有多高？是否越來(lái)越高？這個(gè)問(wèn)題實(shí)在是過(guò)于復(fù)雜，所以筆者不容易給出直截了當(dāng)?shù)拇鸢浮?/p>

總體稅負(fù)的衡量方式

籠統(tǒng)地講，如果以GDP中政府的財(cái)政收入占比來(lái)衡量總稅負(fù)，中國(guó)的這一數(shù)字大約是30%。根據(jù)IMF制定的《政府財(cái)政統(tǒng)計(jì)手冊(cè)》，2015年中國(guó)的總稅負(fù)為29.1%，比世界平均水平低10個(gè)百分點(diǎn)。這里的政府財(cái)政收入不包括國(guó)有土地使用權(quán)出讓收入，但包括國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入和社會(huì)保險(xiǎn)基金的收入。如果包括政府的土地出讓收入，但相應(yīng)剔除補(bǔ)償性成本，也就是只考慮土地出讓的凈收入，總稅負(fù)也就增加大約1個(gè)百分點(diǎn)。

另外一種衡量總體稅負(fù)的方式是僅僅計(jì)算稅收收入和社會(huì)保障繳款之和占GDP的比重。以這個(gè)口徑計(jì)算，中國(guó)2012-2015年的平均稅負(fù)為23.4%，比OECD國(guó)家低大約12個(gè)百分點(diǎn)。當(dāng)然，如果僅看稅收收入占GDP的比重，中國(guó)現(xiàn)在只有18%左右，而且這一比重在過(guò)去幾年間還逐年下降。相比之下，2013年發(fā)達(dá)國(guó)家的稅收收入約為GDP的26%，發(fā)展中國(guó)家約為20%。

企業(yè)的非稅負(fù)擔(dān)過(guò)重

不過(guò)，以上指標(biāo)和國(guó)際對(duì)照未能阻止過(guò)去10年來(lái)中國(guó)的企業(yè)家和投資者總是抱怨中國(guó)的稅負(fù)太重。事實(shí)上，據(jù)世界銀行最近發(fā)布的報(bào)告稱，中國(guó)企業(yè)的平均總稅率達(dá)到68%，位居世界第12位，這似乎與企業(yè)和投資者的感受負(fù)擔(dān)較為吻合，曹先生說(shuō)中國(guó)制造業(yè)的稅負(fù)水平比美國(guó)高35%，也許以此為依據(jù)。不太清楚世界銀行估計(jì)的這個(gè)平均總稅率到底包含了什么，以及是如何測(cè)算而得。但即使撇開世界銀行的估計(jì)，依然很有必要簡(jiǎn)單分析一下為什么企業(yè)家感受到的稅負(fù)高于計(jì)算的總稅負(fù)水平。

這主要有兩方面的原因。一方面，與大多數(shù)發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體相比，中國(guó)的稅賦主要由生產(chǎn)者承擔(dān)，作為消費(fèi)者的家庭承擔(dān)的比重出奇的小。另一方面，企業(yè)和投資者感受到的負(fù)擔(dān)其實(shí)還包括了納稅之外的負(fù)擔(dān)。這些非稅負(fù)擔(dān)不僅包括為獲得資源、土地和融資而支付的實(shí)際價(jià)格，也包括了政府向企業(yè)收取的名目繁多的附加費(fèi)。

中國(guó)企業(yè)的稅負(fù)分析

可能由于長(zhǎng)期實(shí)行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的原因，中國(guó)至今還是一個(gè)主要依靠對(duì)生產(chǎn)者征稅的國(guó)家。政府向企業(yè)征收的主要是所得稅和增值稅。雖然《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定企業(yè)所得稅的稅率為25%，但它同時(shí)也規(guī)定了滿足各項(xiàng)稅收優(yōu)惠的條件。例如，對(duì)那些國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。而對(duì)那些符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。所以，筆者估計(jì)企業(yè)所得稅稅率的中位數(shù)大概為20%。

中國(guó)目前的生產(chǎn)者增值稅稅率一般為17%，除此之外還有13%、11%和6%的低檔稅率，有些條件下最低也可以僅為3%。跟那些實(shí)行增值稅的國(guó)家比，中國(guó)的增值稅稅率與它們相差無(wú)幾。但與日本、韓國(guó)、新加坡等國(guó)的平均水平相比，該稅率明顯高了些。因?yàn)樵鲋刀愒谏a(chǎn)環(huán)節(jié)對(duì)生產(chǎn)者征收，無(wú)論盈利與否都要繳納，不僅使企業(yè)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)增加了稅收，而且在經(jīng)濟(jì)不景氣時(shí)感受到的稅負(fù)更大。這跟美國(guó)在最終銷售環(huán)節(jié)征收銷售稅就非常不同。根據(jù)中國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所所長(zhǎng)李萬(wàn)甫的說(shuō)法，中國(guó)企業(yè)事實(shí)上承擔(dān)了90%以上的各種稅費(fèi)，個(gè)人承擔(dān)的各類稅費(fèi)占比不足10%。相比較而言，西方國(guó)家個(gè)人所得稅和社會(huì)保險(xiǎn)稅（費(fèi)）占比較高，顯得企業(yè)直接負(fù)擔(dān)的稅費(fèi)并不高。

除了繳納所得稅、增值稅之外，中國(guó)的不少企業(yè)至少還要繳納約13%（占流轉(zhuǎn)稅的百分比）的附加費(fèi)，這包括7%的城市維護(hù)建設(shè)費(fèi)、5%的教育附加費(fèi)和1%的防洪費(fèi)。需要指出的是，對(duì)企業(yè)而言，向地方政府繳納的費(fèi)是不能轉(zhuǎn)嫁到消費(fèi)者頭上的，而且應(yīng)從利潤(rùn)中支付。據(jù)TCL董事長(zhǎng)李東生披露，這幾年中國(guó)制造業(yè)的平均利潤(rùn)率已經(jīng)不足2%。城建、教育附加費(fèi)等制造業(yè)附加稅占銷售收入的比例接近0.5%，約占平均利潤(rùn)的四分之一。這讓本來(lái)利潤(rùn)較低的制造業(yè)企業(yè)壓力更大。企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅與附加費(fèi)的區(qū)別就在于，生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅多數(shù)會(huì)被企業(yè)轉(zhuǎn)嫁到消費(fèi)者頭上。這也是中國(guó)制造的產(chǎn)品在海外比在中國(guó)大陸要便宜很多的部分原因。

企業(yè)真正的成本負(fù)擔(dān)

到底中國(guó)企業(yè)的稅負(fù)有多重？除了福耀玻璃的曹德旺給出的數(shù)據(jù)之外，筆者收集了兩家著名的中國(guó)企業(yè)——格力電器和康力電梯的有關(guān)數(shù)據(jù)。根據(jù)格力電器公布的2015年社會(huì)責(zé)任報(bào)告，該公司當(dāng)年共繳納各種稅金148.16億元人民幣（下同），當(dāng)年的營(yíng)收總額為1005.64億元，凈利潤(rùn)為125.32億元，稅金占到了格力營(yíng)業(yè)收入的14.7%，相當(dāng)于凈利潤(rùn)的1.18倍。而康力電梯的年報(bào)披露，2015年該公司上繳國(guó)家的各項(xiàng)稅費(fèi)為3.36億元，這一數(shù)字相當(dāng)于該公司當(dāng)年?duì)I收總額（32.7億元）的10.27%，凈利潤(rùn)總額（4.88億元）的68.8%。

以上案例顯示了過(guò)重的企業(yè)稅負(fù)。但不清楚的是，它們是否具有廣泛的代表性。中國(guó)地方政府對(duì)所在地的企業(yè)常常還有稅收返還、退稅、稅收減免等優(yōu)惠政策，這使得企業(yè)稅負(fù)在不同地區(qū)、不同行業(yè)和不同企業(yè)之間非常不同。所以，在企業(yè)層面上，不僅估計(jì)稅負(fù)是一件相當(dāng)復(fù)雜的工作，而且估算平均稅負(fù)也意義不大。

即使這樣，中國(guó)走向更加簡(jiǎn)單、直接和透明的稅收制度還是很有必要。這意味著中國(guó)需要把國(guó)家的總體稅負(fù)與企業(yè)感受到的稅負(fù)調(diào)整到一致的方向。在經(jīng)濟(jì)下行壓力增大的情況下，為穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，中國(guó)考慮結(jié)構(gòu)性降稅和大幅度減少對(duì)企業(yè)的收費(fèi)是對(duì)的，而且中國(guó)確有降稅減費(fèi)的空間。除此之外，更重要的是，正如曹德旺所抱怨的那些稅收以外的負(fù)擔(dān)過(guò)重那樣，很多的中國(guó)企業(yè)，特別是私人企業(yè)因?yàn)椴还降臋C(jī)會(huì)，比國(guó)有企業(yè)支付了更高的代價(jià)去獲得土地和融資等，增加了企業(yè)的成本。因?yàn)樵谝恍┥嫌位A(chǔ)產(chǎn)業(yè)（如電力、通訊、能源）仍為國(guó)有企業(yè)所壟斷，其營(yíng)運(yùn)效率過(guò)低造成下游競(jìng)爭(zhēng)性制造業(yè)承擔(dān)著過(guò)高的成本。這正是曹德旺先生所抱怨的真正的成本負(fù)擔(dān)，久而久之，這些問(wèn)題則都可能動(dòng)搖中國(guó)制造業(yè)的相對(duì)優(yōu)勢(shì)。

（作者為復(fù)旦大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院院長(zhǎng)）