■/沈琦敏 王素梅

2013年中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布《第1101號(hào)——內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》，將內(nèi)部審計(jì)定義為一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，通過(guò)對(duì)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。據(jù)此，為組織增加價(jià)值，提升其運(yùn)作的效率和效果成為內(nèi)部審計(jì)的首要目標(biāo)，組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制甚至公司治理程序等成為內(nèi)部審計(jì)的主要內(nèi)容，從根本上實(shí)現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì)從傳統(tǒng)的合規(guī)型審計(jì)向增值型審計(jì)的飛躍式發(fā)展。

一、價(jià)值鏈理論

1985年，Michael E.Porter在《競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)》一書中率先提出“價(jià)值鏈”的概念，他將企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)分成不同單元，認(rèn)為價(jià)值形成是不同經(jīng)濟(jì)活動(dòng)單元共同協(xié)作實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)的過(guò)程，也即從產(chǎn)品的研發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售、價(jià)值實(shí)現(xiàn)等一系列價(jià)值創(chuàng)造、價(jià)值增值的活動(dòng)。Peter Hines進(jìn)一步認(rèn)為價(jià)值鏈?zhǔn)恰凹晌镔Y價(jià)值的運(yùn)輸線”，從而將價(jià)值鏈擴(kuò)充到了與生產(chǎn)環(huán)節(jié)直接以及間接相關(guān)的不同組織以及不同業(yè)務(wù)活動(dòng)。Jeffery F.Rayport（1995）認(rèn)為除了有形價(jià)值鏈外，還包括信息資源構(gòu)成的“虛擬價(jià)值鏈”，價(jià)值的創(chuàng)造還包涵信息的收集、組織、篩選與分配等。價(jià)值鏈上的每項(xiàng)活動(dòng)通過(guò)信息流相互聯(lián)系，要使企業(yè)活動(dòng)能夠最大程度地增加價(jià)值，就必須消除每個(gè)鏈接上的無(wú)效勞動(dòng)，提高效率，實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值。因此，價(jià)值鏈分析的基礎(chǔ)是企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程中各個(gè)活動(dòng)、各個(gè)環(huán)節(jié)為價(jià)值實(shí)現(xiàn)所做出的貢獻(xiàn)，是所有活動(dòng)集合體或作業(yè)鏈的價(jià)值協(xié)同創(chuàng)造。

二、大數(shù)據(jù)環(huán)境下內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)控制、價(jià)值增值中的優(yōu)勢(shì)

內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)價(jià)值鏈上的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。大數(shù)據(jù)環(huán)境下，大量的企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)管理數(shù)據(jù)被存儲(chǔ)在聯(lián)網(wǎng)審計(jì)系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)庫(kù)中，在建立完整風(fēng)險(xiǎn)庫(kù)的基礎(chǔ)上，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估與改善成為內(nèi)部審計(jì)的首要目標(biāo)。審計(jì)人員運(yùn)用適當(dāng)?shù)膶徲?jì)軟件，從企業(yè)所處的整體環(huán)境及個(gè)體特點(diǎn)等方面來(lái)分析評(píng)估企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)水平，如所處行業(yè)的狀況、受到的監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、整體戰(zhàn)略規(guī)劃、所選擇的經(jīng)營(yíng)方式、全部業(yè)務(wù)流程等，運(yùn)用數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)對(duì)企業(yè)的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行采集、清洗、轉(zhuǎn)換、分析等，對(duì)內(nèi)部控制以及公司治理等整體風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估與改善。

（一）借助大數(shù)據(jù)平臺(tái)促進(jìn)審計(jì)抽樣方法的革新

大數(shù)據(jù)時(shí)代，數(shù)據(jù)的獲取更加容易，但數(shù)據(jù)的分析將更為復(fù)雜，傳統(tǒng)時(shí)代的抽樣審計(jì)方法已然無(wú)法適用于當(dāng)前大數(shù)據(jù)的發(fā)展。因此，利用大數(shù)據(jù)技術(shù)，運(yùn)用審計(jì)學(xué)理論，進(jìn)行跨對(duì)象、跨界限的數(shù)據(jù)分析與數(shù)據(jù)挖掘，加強(qiáng)審計(jì)信息與其他信息之間的關(guān)聯(lián)度，從而可以使得內(nèi)部審計(jì)既可以做到宏觀把控，又能細(xì)致入微，從點(diǎn)滴發(fā)掘?qū)徲?jì)線索，從而為被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)管理問(wèn)題出具結(jié)論，提供決策建議。同時(shí)，審計(jì)結(jié)論能借助大數(shù)據(jù)帶來(lái)的全方位分析來(lái)從不同的角度提供客觀的評(píng)價(jià)，給審計(jì)機(jī)構(gòu)提供不同結(jié)構(gòu)的審計(jì)思路，更好地防范傳統(tǒng)審計(jì)模式下難以發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)因素。

（二）借助內(nèi)部審計(jì)優(yōu)勢(shì)推進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向模型的運(yùn)用

在大數(shù)據(jù)時(shí)代，由于信息得到了通暢的傳遞，從而內(nèi)部審計(jì)既可以自上而下，又可以自下而上地開(kāi)展審計(jì)并互相融合；透明程度的增加，使得責(zé)任的界定相對(duì)更加容易，責(zé)任方相互推諉的存在性大大降低，從而大大加強(qiáng)了審計(jì)建議的執(zhí)行力度。同時(shí)，大數(shù)據(jù)可以使內(nèi)部審計(jì)的介入時(shí)點(diǎn)大幅提前，事前和事中都能進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)控制，從而可以早審計(jì)，早結(jié)論，早建議，早整改，早提高。為了達(dá)到預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)的目的，審計(jì)需要盡早識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，以便更好地把握風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，準(zhǔn)確地加以揭示。因此，有效的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，可以讓內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)更加明確，清晰缺陷領(lǐng)域，鎖定風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，各個(gè)擊破。這樣不僅提高了審計(jì)效率，也為高質(zhì)量地提供決策參考提供了方向。與外部審計(jì)相比，內(nèi)部審計(jì)的時(shí)間跨度可以相對(duì)較長(zhǎng)，同時(shí)審計(jì)的重點(diǎn)以及審計(jì)范圍也可以更加廣泛而深入，結(jié)合企業(yè)內(nèi)在的風(fēng)險(xiǎn)管理需求，運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，合理確定審計(jì)實(shí)施方案，借助大數(shù)據(jù)審計(jì)技術(shù)，對(duì)重點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行全覆蓋，深入分析存在問(wèn)題的原因，找出更有針對(duì)性的審計(jì)意見(jiàn)和建議，為完善公司治理提供有力支撐。

三、大數(shù)據(jù)環(huán)境下內(nèi)部審計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)、增加企業(yè)組織價(jià)值的路徑

大數(shù)據(jù)時(shí)代的到來(lái)給內(nèi)部審計(jì)帶來(lái)了難得的轉(zhuǎn)型機(jī)遇，內(nèi)部審計(jì)部門越來(lái)越能夠運(yùn)用大數(shù)據(jù)分析技術(shù)，充分挖掘、分析數(shù)據(jù)信息，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理以及公司治理全面、深入、持續(xù)的全流程動(dòng)態(tài)監(jiān)督，從根本上改變以往傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)模式，在審計(jì)導(dǎo)向、技術(shù)方法、業(yè)務(wù)模式、管理模式等方面發(fā)生質(zhì)的飛躍。

（一）基于價(jià)值鏈實(shí)施戰(zhàn)略審計(jì)

國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)應(yīng)該評(píng)價(jià)公司治理過(guò)程并提出改進(jìn)公司治理的恰當(dāng)意見(jiàn)。價(jià)值鏈管理以企業(yè)價(jià)值最大化為目標(biāo)，增值型內(nèi)部審計(jì)作為創(chuàng)造價(jià)值的活動(dòng)，不僅應(yīng)該在業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制以及風(fēng)險(xiǎn)管理方面進(jìn)行評(píng)價(jià)和監(jiān)督，還應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步通過(guò)優(yōu)化企業(yè)內(nèi)外部?jī)r(jià)值鏈的每個(gè)鏈節(jié)和降低鏈節(jié)間的協(xié)調(diào)成本，參與對(duì)公司治理方法和程序等的評(píng)價(jià)，實(shí)現(xiàn)其價(jià)值最大化，同時(shí)也為組織增值提升審計(jì)的貢獻(xiàn)度。

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步發(fā)展和完善，電力企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)模式、經(jīng)營(yíng)規(guī)模、投資主體等都發(fā)生了很大變化，電力企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)范圍除了關(guān)注本企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)外，還應(yīng)重視對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略、價(jià)值鏈上環(huán)境內(nèi)外部利益相關(guān)方及其他相關(guān)因素的審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)人員在實(shí)施戰(zhàn)略審計(jì)過(guò)程中應(yīng)深入到戰(zhàn)略管理過(guò)程的各個(gè)環(huán)節(jié)，對(duì)各層級(jí)的戰(zhàn)略管理活動(dòng)以及戰(zhàn)略管理的全過(guò)程進(jìn)行動(dòng)態(tài)的分析、評(píng)價(jià)和監(jiān)督，尤其是要重點(diǎn)審查戰(zhàn)略選擇的理性程度和戰(zhàn)略實(shí)施的有效性。正如Peter Hines所言，對(duì)戰(zhàn)略的審計(jì)不是一個(gè)靜態(tài)的監(jiān)督過(guò)程，而是與價(jià)值鏈上企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展相適應(yīng)的全過(guò)程動(dòng)態(tài)審計(jì)。

（二）改變“重事后輕事前”的現(xiàn)狀，建立動(dòng)態(tài)審計(jì)預(yù)警體系

動(dòng)態(tài)審計(jì)預(yù)警，其涵義的基本點(diǎn)在于其動(dòng)態(tài)性和預(yù)警性，通過(guò)拓展審計(jì)職能，基于大數(shù)據(jù)分析，對(duì)被審計(jì)對(duì)象進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)管，獲取目標(biāo)指數(shù)的變化情況，達(dá)到對(duì)過(guò)程風(fēng)險(xiǎn)積累信息的監(jiān)控，從而通過(guò)預(yù)警機(jī)制，對(duì)監(jiān)控分析的后果作出預(yù)先警示的一個(gè)信息系統(tǒng)框架。該信息系統(tǒng)框架必須能夠適時(shí)、靈敏和便于干預(yù)，能夠充分發(fā)揮審計(jì)的基本免疫系統(tǒng)功能。它以審計(jì)技術(shù)和審計(jì)方法的變革為前提，其實(shí)現(xiàn)必須依賴信息技術(shù)的全面實(shí)施。基于大數(shù)據(jù)分析為基礎(chǔ)的動(dòng)態(tài)預(yù)警體系，其主要適用范圍是那些監(jiān)管對(duì)象的指標(biāo)數(shù)據(jù)形成是過(guò)程化的，緩慢積累和可以對(duì)過(guò)程進(jìn)行監(jiān)測(cè)的項(xiàng)目，是對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行的持續(xù)監(jiān)督，通過(guò)審計(jì)預(yù)警模型對(duì)審計(jì)對(duì)象相關(guān)信息的處理和分析，從而對(duì)系統(tǒng)輸出信號(hào)做出判斷和處理的一種新的審計(jì)方式。例如，那些投資規(guī)模較大、建設(shè)周期較長(zhǎng)的投資項(xiàng)目，應(yīng)是動(dòng)態(tài)跟蹤審計(jì)首選的監(jiān)督對(duì)象；同時(shí)對(duì)以往審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容或重點(diǎn)事項(xiàng)進(jìn)行動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)，對(duì)重大問(wèn)題整改效果進(jìn)行動(dòng)態(tài)審計(jì)；并對(duì)變化頻繁且過(guò)程漫長(zhǎng)和影響因素過(guò)多的事項(xiàng)監(jiān)測(cè)其變化，及時(shí)提出風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和釆取干預(yù)措施。

（三）改變“重問(wèn)題輕整改”的現(xiàn)狀，實(shí)施管理導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)

與外部審計(jì)相比，內(nèi)部審計(jì)突出的特點(diǎn)是能夠站在企業(yè)自身的角度，從業(yè)務(wù)入手、以管理為導(dǎo)向開(kāi)展審計(jì)，全面關(guān)注物資采購(gòu)、銷售收款等業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制，著眼于規(guī)范管理和防范風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)價(jià)值鏈環(huán)節(jié)進(jìn)行監(jiān)督并向管理層提出改進(jìn)意見(jiàn)和建議，促進(jìn)企業(yè)增值。從審計(jì)思路上看，內(nèi)部審計(jì)以改善公司治理，提升企業(yè)管理水平為導(dǎo)向，“自上而下”從企業(yè)的戰(zhàn)略管理分析入手，通過(guò)對(duì)整體戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的把握，確定審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)重點(diǎn)以及審計(jì)程序等；“自下而上”歸納識(shí)別組織內(nèi)部控制各要素的風(fēng)險(xiǎn)狀況，形成風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)及審計(jì)意見(jiàn)建議。

內(nèi)部審計(jì)通過(guò)審計(jì)和調(diào)查對(duì)企業(yè)提供確認(rèn)與咨詢服務(wù)，其中最為關(guān)鍵的一環(huán)應(yīng)是審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用。專業(yè)技術(shù)的精湛是審計(jì)賴以存在的基礎(chǔ)，內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)意見(jiàn)建議是價(jià)值鏈上各單元各環(huán)節(jié)查錯(cuò)糾弊、消除無(wú)效作業(yè)、改進(jìn)管理的重要依據(jù)，應(yīng)督促各部門落實(shí)，建立健全審計(jì)意見(jiàn)整改機(jī)制，加強(qiáng)審計(jì)意見(jiàn)建議的執(zhí)行力度，促進(jìn)政策和流程得到遵循，降低風(fēng)險(xiǎn)暴露的程度，協(xié)助組織實(shí)現(xiàn)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的目標(biāo)。同時(shí)，為了更好地提高審計(jì)質(zhì)量和水平，能夠更加準(zhǔn)確地判斷分析重大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，從而更加科學(xué)地確定審計(jì)重點(diǎn)，合理配置審計(jì)資源，降低審計(jì)成本，也應(yīng)強(qiáng)化審計(jì)部門與被審計(jì)單位的審計(jì)意見(jiàn)溝通機(jī)制，及時(shí)反饋審計(jì)問(wèn)題與審計(jì)發(fā)現(xiàn)，降低和防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提升審計(jì)的效率和效果。

（四）改變“重技術(shù)輕平臺(tái)”的現(xiàn)狀，重視數(shù)據(jù)平臺(tái)建設(shè)

從目前情況看，各企業(yè)在審計(jì)應(yīng)用信息化程度上參差不齊，需要在現(xiàn)有內(nèi)部審計(jì)信息化成果的基礎(chǔ)上，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)做法、學(xué)習(xí)掌握技術(shù)方法，通過(guò)長(zhǎng)期不懈的努力才能達(dá)到預(yù)期目標(biāo)：首先，搭建或完善信息化分析平臺(tái)。大數(shù)據(jù)平臺(tái)建設(shè)應(yīng)依托于審計(jì)實(shí)踐，數(shù)據(jù)分析應(yīng)貫穿于審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)積極探索數(shù)據(jù)分析與審計(jì)業(yè)務(wù)的有效融合，充分挖掘基礎(chǔ)審計(jì)工作與大數(shù)據(jù)背景下的審計(jì)契合點(diǎn)；其次，建設(shè)數(shù)字化管理平臺(tái)。以健全完善審計(jì)計(jì)劃制定、審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施和管理、審計(jì)報(bào)告和結(jié)果公開(kāi)，以及成果利用轉(zhuǎn)化等各環(huán)節(jié)數(shù)字化管理模式，提高審計(jì)工作質(zhì)量和效率；再次，注重大數(shù)據(jù)背景下的審計(jì)過(guò)程控制。大數(shù)據(jù)的運(yùn)用使得全面審計(jì)成為可能。積極運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)，由現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)向現(xiàn)場(chǎng)與非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)相結(jié)合轉(zhuǎn)變，創(chuàng)新遠(yuǎn)程審計(jì)模式。強(qiáng)化審計(jì)的事前、事中控制，促使審計(jì)關(guān)口前移，推動(dòng)審計(jì)工作由局部審計(jì)向全覆蓋轉(zhuǎn)變，變事后監(jiān)督審計(jì)為事前經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)提示與風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警。實(shí)現(xiàn)審計(jì)方法的積極創(chuàng)新，使用云審計(jì)、聯(lián)網(wǎng)審計(jì)、數(shù)據(jù)挖掘等新型的技術(shù)手段和工具，以創(chuàng)新促進(jìn)審計(jì)的發(fā)展，提升審計(jì)工作的規(guī)范化、信息化，以更好地助力企業(yè)價(jià)值增值。

[1]國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì).內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)〔S〕.2001.

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