◇李家誠(chéng)

公益類事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算問題

◇李家誠(chéng)

本文基于公益類事業(yè)單位的核算現(xiàn)狀，分析其在會(huì)計(jì)核算制度與實(shí)際核算工作中存在的問題，結(jié)合公益類事業(yè)單位自身的特點(diǎn)，從核算制度、核算方法及財(cái)務(wù)報(bào)告體系等方面提出改進(jìn)方案。

公益類事業(yè)單位；改革；會(huì)計(jì)核算

一、公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算相關(guān)概念

1.公益類事業(yè)單位

公益類事業(yè)單位，作為事業(yè)單位一個(gè)重要組成部分，是由國(guó)家設(shè)立的，從社會(huì)公眾的需求和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益出發(fā)，以向公眾提供社會(huì)公共服務(wù)和社會(huì)公共產(chǎn)品為工作職責(zé)的非營(yíng)利性事業(yè)單位和機(jī)構(gòu)。公益類事業(yè)單位是非營(yíng)利性質(zhì)的事業(yè)單位，作為事業(yè)單位的重要組成部分，主要包括醫(yī)療衛(wèi)生、社會(huì)福利、公共文化、體育事業(yè)、科研成果和高等教育等工作。公益類事業(yè)單位主要是為滿足社會(huì)公眾的利益和需求，更新?lián)Q代，提供更加符合要求的社會(huì)公共服務(wù)和公共產(chǎn)品，來促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和壯大。

2.公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算

公益類事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算對(duì)象實(shí)際上是社會(huì)福利組織的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)。主要用來核算公益類事業(yè)單位的政府收入和經(jīng)營(yíng)收入的資金運(yùn)作情況和國(guó)有資產(chǎn)的安全管理情況。公益類事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算職責(zé)是對(duì)日常發(fā)生的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和業(yè)務(wù)范圍內(nèi)的資金財(cái)產(chǎn)和業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行核算和管理，主要實(shí)現(xiàn)監(jiān)督和公開反映兩個(gè)方面的職能。公益類事業(yè)單位通過對(duì)具體會(huì)計(jì)事項(xiàng)和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的會(huì)計(jì)核算，來為國(guó)家各級(jí)機(jī)關(guān)和管理部門、社會(huì)公眾等利益相關(guān)者提供所需要的會(huì)計(jì)信息。

二、公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀

1.會(huì)計(jì)核算范圍

現(xiàn)階段，大部分的公益類事業(yè)單位從事非營(yíng)利性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，絕大部分的資金來源是通過國(guó)家財(cái)政撥款，當(dāng)然，也不排除其他預(yù)算之外收入和支出的存在。這一差異的產(chǎn)生主要是由于事業(yè)單位包括兩個(gè)預(yù)算體系，即事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)體系和事業(yè)單位基建會(huì)計(jì)體系?；üこ添?xiàng)目中會(huì)存在不同渠道的資金來源，包括政府劃撥和向社會(huì)外界籌集的資金。會(huì)計(jì)核算對(duì)于基建工程的核算并沒有進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)定，導(dǎo)致建造、管理和核算之間的嚴(yán)重脫節(jié)，造成基本建設(shè)投資計(jì)劃與部門預(yù)算編報(bào)之間存在嚴(yán)重的時(shí)間脫節(jié)，影響到部門預(yù)算的編報(bào)和資金的投入。

2.會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)

在2012版的新會(huì)計(jì)制度中明確規(guī)定事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)一般應(yīng)采用收入實(shí)現(xiàn)制，但對(duì)于事業(yè)單位部分經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)或業(yè)務(wù)活動(dòng)的核算可以參照權(quán)責(zé)發(fā)生制的相關(guān)規(guī)定。從新會(huì)計(jì)核算制度的相關(guān)規(guī)定中看出，目前我國(guó)大部分事業(yè)單位還是采用收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)和主要執(zhí)行制度，而權(quán)責(zé)發(fā)生制只允許用于少數(shù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中。收付實(shí)現(xiàn)制相比權(quán)責(zé)發(fā)生制有其優(yōu)勢(shì)，操作簡(jiǎn)便、運(yùn)行順利，能夠比較直觀地反映預(yù)算實(shí)際執(zhí)行情況，這一點(diǎn)對(duì)于事業(yè)單位十分重要。

3.財(cái)務(wù)報(bào)告體系

目前，公益類事業(yè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告體系包括財(cái)務(wù)報(bào)表和附注兩部分，包括資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)政補(bǔ)助收支表和日常收支表等，比較特殊的報(bào)表是財(cái)務(wù)補(bǔ)助收入表，其主要反映事業(yè)單位某一會(huì)計(jì)年度內(nèi)財(cái)務(wù)補(bǔ)助的收支、結(jié)存情況。能夠更好地配合會(huì)計(jì)制度來規(guī)范會(huì)計(jì)核算工作，有利于財(cái)會(huì)系統(tǒng)更好地使用和發(fā)展，為事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算工作提供必要的理論基礎(chǔ)和參考依據(jù)。

三、公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算存在的問題

2013年開始實(shí)行的新事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，給我國(guó)公益類事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算帶來了一次新的創(chuàng)新和改變，解決了之前核算制度中存在的部分問題，是一次比較大的突破和挑戰(zhàn)。但在實(shí)際實(shí)施新事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度時(shí)，也發(fā)現(xiàn)仍存在部分遺留問題亟待解決。

1.會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)與目標(biāo)不匹配

在新的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度下，仍然將收付實(shí)現(xiàn)制作為大部分事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，權(quán)責(zé)發(fā)生制僅限于極少部分事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)。這樣的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)并沒有與新制度下的會(huì)計(jì)目標(biāo)相匹配，無法協(xié)調(diào)一致。在普遍使用收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的情況下，雖然核算方式更簡(jiǎn)便、運(yùn)作也比較方便，但是對(duì)于財(cái)務(wù)信息使用者來說，并不能真實(shí)地了解事業(yè)單位資產(chǎn)、負(fù)債、收入及成本等全面的信息，因此也不能有效地考核事業(yè)單位的實(shí)際工作情況和財(cái)務(wù)工作使用效率。除此之外，收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)無法很好地記錄和體現(xiàn)事業(yè)單位內(nèi)部的“隱性負(fù)債”實(shí)際情況，在管理層實(shí)際分析財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，就會(huì)帶來很大的漏洞，不能及時(shí)有效地進(jìn)行防范；在收付實(shí)現(xiàn)制下也會(huì)經(jīng)常出現(xiàn)采購與付款跨期的問題，在年終有些事項(xiàng)的結(jié)轉(zhuǎn)會(huì)存在比較大的偏差，無法進(jìn)行有效地處理和解決。此外，在收付實(shí)現(xiàn)制核算下的事業(yè)單位無法精準(zhǔn)核算日常運(yùn)作過程中產(chǎn)生的費(fèi)用和相關(guān)成本，這樣會(huì)給事業(yè)單位的績(jī)效評(píng)價(jià)帶來一定的影響。

2.現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系不完整、不真實(shí)

現(xiàn)行的會(huì)計(jì)報(bào)表劃分為資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)政補(bǔ)助收支表和日常收支表及其附注。但對(duì)于公益類事業(yè)單位的實(shí)際核算要求來看，現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表體系并不能全面、完整地反映公益類事業(yè)單位的全部信息。而且在缺乏現(xiàn)金流量表的情況下，無法了解到公益類事業(yè)單位的資金流入和支出情況，也就無法準(zhǔn)確編制未來現(xiàn)金流量預(yù)算表，給事業(yè)單位的未來發(fā)展方向和戰(zhàn)略帶來較大影響。

對(duì)于事業(yè)單位來說，基于收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，通常是通過歷史成本計(jì)價(jià)來進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量和核算。財(cái)務(wù)報(bào)告中的資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)政補(bǔ)助收支表和日常收支表在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)較穩(wěn)定的背景下，能夠比較準(zhǔn)確真實(shí)地反映事業(yè)單位日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的資產(chǎn)負(fù)債及盈利狀況。但由于收付實(shí)現(xiàn)制帶來的負(fù)面影響，就會(huì)使事業(yè)單位在年終核算時(shí)出現(xiàn)很多沒能及時(shí)入賬的債權(quán)債務(wù)問題。

四、改進(jìn)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的對(duì)策建議

1.統(tǒng)一采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)

對(duì)于公益類事業(yè)單位來說，應(yīng)當(dāng)替換掉收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，剔除掉其帶來的負(fù)面影響，使用修正過的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，以確保公益類事業(yè)單位的資產(chǎn)、負(fù)債和收入支出等情況的真實(shí)和準(zhǔn)確，配比單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，達(dá)到最終目的。由于我國(guó)現(xiàn)階段事業(yè)單位主要采用國(guó)庫集中支付的方式，這樣對(duì)于同一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，使用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠在會(huì)計(jì)報(bào)表上有不同的體現(xiàn)。這樣一來，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)相同的不同處理方式會(huì)帶來不同的會(huì)計(jì)信息，會(huì)誤導(dǎo)會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者，使其做出錯(cuò)誤的經(jīng)濟(jì)決策。權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠?qū)⑹聵I(yè)單位的財(cái)務(wù)資金信息更加明晰化、透明化，更深入地了解和掌握單位內(nèi)部資產(chǎn)負(fù)債、收入支出的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

2.完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系

我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)必須提供三張財(cái)務(wù)報(bào)表，并且披露本公司的非財(cái)務(wù)信息，這樣能夠保證會(huì)計(jì)信息的透明化、全面化。因此，公益類事業(yè)單位可以沿用這一制度，采用主體財(cái)務(wù)報(bào)表和附注相結(jié)合的方式進(jìn)行事業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息披露。具體來說，在原有主體財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)設(shè)置上，增加二級(jí)財(cái)務(wù)報(bào)告的特殊事項(xiàng)和會(huì)計(jì)內(nèi)容，來滿足特殊需求，統(tǒng)一匯總事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，進(jìn)行進(jìn)一步地披露。財(cái)務(wù)報(bào)告主要核算的是公益類事業(yè)單位的教育教學(xué)和科研業(yè)務(wù)的相關(guān)會(huì)計(jì)信息，新增的二級(jí)財(cái)務(wù)報(bào)告則核算基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)以及后勤服務(wù)等相關(guān)會(huì)計(jì)信息。除此之外，還需要對(duì)基建工程、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)等信息進(jìn)行記錄和總結(jié)，提供各類輔助明細(xì)表。當(dāng)然，披露非財(cái)務(wù)信息同樣重要，無論是財(cái)務(wù)信息還是非財(cái)務(wù)信息，都會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者帶來決策上的重大影響。例如，對(duì)于上級(jí)主管部門和國(guó)家政府相關(guān)部門來說，十分關(guān)注事業(yè)單位內(nèi)部控制是否有效、管理層的薪酬是否合理、內(nèi)部審計(jì)工作是否完善、財(cái)政資金的使用情況是否得當(dāng)?shù)?。而?duì)于債權(quán)人來講，更關(guān)注事業(yè)單位的償債能力、盈利能力和資金流是否充裕等。

[1]徐瑞.經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算面臨的問題及應(yīng)對(duì)策略[J]．中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2016(03)．

[2]封貴敏．對(duì)現(xiàn)行的社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)的問題探究分析[J]．現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息，2014(20)．

[3]劉菁.新事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的影響評(píng)析[J].財(cái)經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2014（04）．

（作者單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)）

10.13999/j.cnki.scyj.2017.06.030