我國個人所得稅制的缺陷及改進研究

摘 要：目前我國個人所得稅制尚存在著稅目過多、稅率結(jié)構(gòu)和工資薪金費用扣除欠合理、稅收征管體系不完善的問題。在既有研究的基礎(chǔ)上，參考國外幾個具有代表性的個人所得稅制發(fā)現(xiàn)，為充分發(fā)揮個人所得稅收入調(diào)節(jié)功能，有效縮小收入分配差距，我國加快建立綜合和分類相結(jié)合的個人所得稅制勢在必行，具體地，我國需要簡化個人所得稅稅目，完善工資薪金費用扣除標準，優(yōu)化個人所得稅稅率結(jié)構(gòu)，加強個人所得稅征管體系建設(shè)。

關(guān)鍵詞：個人所得稅制 稅目 費用扣除 稅率結(jié)構(gòu)

一、我國個人所得稅制現(xiàn)狀分析

1.我國個人所得稅制基本情況。個人所得稅是以個人在一定時期內(nèi)取得的應(yīng)稅所得為課征對象的直接稅，是政府利用稅收對個人收入進行調(diào)節(jié)的一種手段。我國現(xiàn)行的個人所得稅制分為以下幾個部分：

稅制模式上，我國個人所得稅采取的是分類所得稅制，即將納稅人不同來源、性質(zhì)的所得項目，分別按不同的稅率征稅。

稅目上，我國個人所得稅稅目有11個，有工資薪金所得，勞務(wù)報酬所得，稿酬所得等。

稅率方面，不同稅目分類所得采用不同的稅率，如工資薪金采用3%-45%七級超額累進稅率，勞務(wù)報酬采用20%的稅率等。

關(guān)于收入計征周期，個體工商戶經(jīng)營所得和企事業(yè)單位承包、承租經(jīng)營所得是按年計征；工資、薪金所得按月計征；除此之外的其他7項所得都按次計征，在按次征收情況下，由于扣除費用依據(jù)每次應(yīng)納稅所得額的大小，又分別規(guī)定了定額和定率兩種標準，勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得、財產(chǎn)租賃所得就實施定額和定率相結(jié)合的標準。

關(guān)于減免額，為鼓勵特定納稅人或照顧部分特殊人群作出的補償，主要包括了一些特定的科學(xué)、教育、文化方面的獎金；國債利息；單位和個人按規(guī)定繳納的住房公積金、基本養(yǎng)老保險費，基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費等。

關(guān)于征稅方式，有自行申報和代扣代繳兩種。其中，國家規(guī)定自行申報的有個體生產(chǎn)戶經(jīng)營所得、企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營所得，以及從中國境內(nèi)兩處或兩處以上取得工資、年所得超過12萬元以上的納稅人等其他情形；對于其它工資薪金和勞務(wù)報酬所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、財產(chǎn)租賃所得等則采取的是以支付所得方代扣代繳的方式。

2.我國個人所得稅的收入結(jié)構(gòu)分析?？傮w規(guī)模上，2008到2015年我國個人所得稅的規(guī)模由3722.31億元增長到8617.26億元，年平均增長約16.44%，增速較快。個人所得稅總收入的分項收入里，比重最大的是工資薪金，都達到了60%以上；其他比重超過10%的只有個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得以及利息股息紅利所得兩項，平均分別占10.08%和12.47%，該兩項占比均有下降趨勢，其中個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得2008年占比12.81%，2015年則占比5.60%，利息股息紅利所得2008年占比18.42%，2015年則占比10.49%；值得一提的是，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得占比數(shù)值有上升趨勢，由2008年占比2.65%增至2015年占比11.40%；除此之外的分項比重均不超過5%，其中財產(chǎn)租賃所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得和其他所得占個人所得稅的比重不到1%。

由此可知，工資薪金所占的稅收收入部分一直是個人所得稅的主體部分，如果再算上儲蓄利息所得稅收入，來自工薪階層對個人所得稅總貢獻占比達70%左右，即我國個人所得稅的主要納稅人是工薪階層。而作為高收入群體的主要收入來源，如財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳交個人所得稅的比重較低。

二、我國與國外個人所得稅制的對比分析

2008-2015年我國個人所得稅占國家GDP的比例一直維持在1.16%左右，占全國稅收總收入比重不超過7%。而世界經(jīng)濟合作與發(fā)展組織國家的個人所得稅收入占GDP比重平均為11%，高于中國內(nèi)地10多個百分點，其占稅收總收入的比重平均為35.9%，高于中國內(nèi)地20多個百分點。

由上面的數(shù)據(jù)及與其他國家對比不難發(fā)現(xiàn)，無論是個人所得稅收入占GDP比重，還是在個人所得稅收入占全國稅收比重，我國均處于較低水平，不利于政府運用稅收調(diào)節(jié)居民收入分配差距。

與我國個人所得稅的分類所得稅制不同，國外大多數(shù)發(fā)達國家的個人所得稅都實行綜合所得稅制，充分考慮到納稅人的經(jīng)濟情況和家庭負擔(dān)，或是個人基本扣除、或是家庭生計扣除，或兩者兼顧；我國采用的征稅方式是自行申報和代扣代繳兩種，而在實行綜合所得稅制的國家中，基本都采用單獨申報和聯(lián)合申報的方式，家庭可以作為納稅申報單位，并且將家庭的實際生活情況納入家庭生計扣除的范圍內(nèi)；稅率方面，我國不同的稅目分類所得采用不同的稅率，即超額累進與比例稅率，而國外大多選擇超額累進稅率。

三、我國現(xiàn)行個人所得稅制的缺陷

1.分類所得稅制下的不足。

1.1稅目較多，不利于稅收征管。首先，我國個人所得稅稅目達到了11項之多，且較為分散復(fù)雜，實際生活中各種收入難以與稅制所列項目一一對應(yīng)，不利于稅收征管；其次，我國不同的稅目適用不同的稅率、費用扣除標準，且在納稅期限方面也有差異，沒有統(tǒng)一的標準，這樣的結(jié)果可能導(dǎo)致納稅人合理避稅，也可能導(dǎo)致部分納稅人分解收入，多次扣除費用，偷稅、漏稅。

1.2分類所得稅制下難以體現(xiàn)收入的稅負公平。其一，由于取得的應(yīng)稅收入來源不同，稅負可能會因為分類所得稅制的影響而大相徑庭。舉例來說，A和B月收入均為4300元，A的月收入來源為工資薪金，那么按現(xiàn)在的扣除標準，扣除3500后的所得乘適用稅率3%，他的應(yīng)納稅額為24元；B的收入來源為工資薪金和稿酬所得，工資薪金為3500元，稿酬每月800元，那么B將不用繳納所得稅，而A則比B多出24元的應(yīng)納所得稅額。盡管收入相同，但承擔(dān)的稅負不同，這樣也就難以體現(xiàn)稅負的橫向公平；其二，由于取得的應(yīng)稅收入來源不同、計稅周期不同和對應(yīng)稅率不同，會出現(xiàn)高收入者稅負低于低收入者稅負的情況，造成稅負縱向不公平。

2.工資薪金的費用扣除欠合理。

2.1未考慮個人身體狀況、年齡和住房等因素，也未考慮個人家庭贍養(yǎng)人口、婚姻狀況等，從而造成納稅人承擔(dān)的實際稅負相對不公平。

2.2費用扣除未考慮物價因素的影響。就我國的工資薪金而言，采用3500元的費用扣除標準，沒有隨物價因素動態(tài)調(diào)整。物價上漲時期而工資僅微弱上調(diào)時，將會給低收入人群帶來更大的壓力。

2.3個人費用扣除標準內(nèi)外有別，對外籍人員的待遇超過國民。符合條件的外籍人員在中國境內(nèi)取得的工資薪金所得，每月在扣除3500元的基礎(chǔ)上再減1300元。而國內(nèi)納稅人，每月工資薪金扣除額為3500元，這種規(guī)定顯然有悖于稅收公平。

3.稅率結(jié)構(gòu)欠合理。

3.1稅率級距使得中低收入群體成為納稅主體。我國的工資薪金所得的稅率級次為七級，級距顯得較多，且低稅率的級距較小，這使得我國的中低收入群體反倒成為了納稅主體，偏離了以高收入群體作為調(diào)控主要對象的初衷。

3.2對不同的來源所得采用不同的稅率，勞動所得與非勞動所得間存在差異。如個人工資薪金所得采用3%-45%的七級超額累進稅率，對勞務(wù)報酬采用20%的稅率，對經(jīng)營所得采用5%-35%的超額累進稅率，對資本所得采用20%的稅率，對偶然所得采用20%的稅率。這會導(dǎo)致勞動所得征稅高，而非勞動所得征稅低的不正?，F(xiàn)象。

4.稅收征管體系尚需完善。

4.1納稅人申報質(zhì)量不夠高。根據(jù)稅法規(guī)定，有幾種符合條件的納稅人需要自行申報納稅，主要是年所得12萬元以上的納稅人。而在稅收征管實踐中，這些納稅人的主動申報意識還不夠強，往往需要稅務(wù)機關(guān)督促。

4.2尚未形成一個完整有效的個人收入監(jiān)控體系。在稅收征管實踐中，申報收入數(shù)據(jù)是稅收部門的征管依據(jù)，而這些數(shù)據(jù)容易因為多渠道來源造成信息失真，稅務(wù)機關(guān)難以對納稅人收入進行有效征管。

綜合而言，我國現(xiàn)行的個人所得稅制還存在一些缺陷，這些缺陷使得個人所得稅難以充分發(fā)揮調(diào)節(jié)收入分配、縮小收入差距的作用。

四、我國個人所得稅制改進建議

我國還屬于發(fā)展中國家，地區(qū)間經(jīng)濟發(fā)展存在較大差異，經(jīng)濟城鄉(xiāng)二元結(jié)構(gòu)特征明顯，人口數(shù)量多、家庭情況各異，立即推行綜合所得稅制還存在著一定難度。且綜合所得稅制對納稅人的主動納稅意識、稅收征管體系等要求較高，我國尚不滿足全面推行綜合所得稅制的條件。建立綜合和分類相結(jié)合的個人所得稅制不僅是對現(xiàn)行的個人所得稅制進行改進，也是向綜合所得稅制過渡的必要階段。結(jié)合國外個人所得稅制的優(yōu)勢，針對我國個人所得稅制的缺陷，本文提出以下建議：

1.簡化稅目。根據(jù)各項所得的性質(zhì)，可以按羅濤（2015）的建議將原有稅法中的11個分類整合為3大類，即勞動所得，資本所得和其他所得。經(jīng)簡化調(diào)整之后，對勞動所得部分推行綜合征收改革，對資本所得和其他所得分別采用合適的稅率征收個人所得稅。這樣處理的好處在于：一方面，減輕了稅目繁多不利于稅收征管的現(xiàn)狀；另一方面，提高了稅收的公平性，即勞動所得部分包含了工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得等，采用綜合統(tǒng)一征收的稅率，資本所得和其他所得的部分也采用相對應(yīng)的統(tǒng)一征收稅率。

2.完善費用扣除標準。建議稅務(wù)部門改變原有的單一扣除標準，再根據(jù)稅目對應(yīng)設(shè)計出更合理的扣除標準。如首先保留基本的標準扣除，可將勞動所得扣除標準額設(shè)定在5000元左右，并且每年的基本費用扣除標準隨物價變化進行指數(shù)調(diào)整，可取消對外籍人員扣除標準超國民待遇，統(tǒng)一國內(nèi)外納稅人扣除標準額；再者，資本所得部分可以扣除必要成本費用，即為獲得應(yīng)稅收入而必要支出的部分；最后，可考慮個人身體狀況、年齡、住房支出（含住房貸款利息支出）、贍養(yǎng)人口等因素，試行生計扣除。

3.優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)。在稅率結(jié)構(gòu)方面，可結(jié)合我國情況、參照部分發(fā)達國家的稅率結(jié)構(gòu)來優(yōu)化。首先，對勞動所得還是采用統(tǒng)一累進稅率征收，提高稅收征管效率，實現(xiàn)公平待遇；其次，七檔累進稅率的設(shè)置級數(shù)較過密、級距較過窄，可參考OECD國家個人所得稅累進稅率不超過5檔來設(shè)計，45%的邊際稅率過高，可降低至40%左右，可差別化地設(shè)計該累進稅率級距，即隨著稅率由低至高，對應(yīng)級距由寬至窄，從而照顧到中低收入者，發(fā)揮對高收入者的調(diào)節(jié)作用，縮小收入差距；最后，對于資本所得、其他所得部分，可試行在原20%比例稅率基礎(chǔ)上上調(diào)5%左右，按次計征。

4.加強稅收征管體系的建設(shè)。稅務(wù)部門首先應(yīng)逐步建立一個完整有效的個人收入監(jiān)控體系，對納稅人收入來源進行較嚴密的監(jiān)管，最大程度上減少納稅人利用多渠道收入來源分解收入以達到偷稅、漏稅目的，這需要改變以單位為主體的申報方式，逐漸轉(zhuǎn)變至以個人為主體的申報方式。我國可結(jié)合居民身份證等信息來建立納稅人代碼制度，將此代碼關(guān)聯(lián)納稅人所有有關(guān)賬戶，做到個人所得稅稅收收入可控；其次，每年進行幾次不規(guī)律的抽查，對虛假納稅申報者給予懲罰，發(fā)現(xiàn)有關(guān)逃稅、漏稅的納稅人，處罰后列為今后重點監(jiān)控對象；最后，發(fā)揮中介機構(gòu)的作用，普及有關(guān)合理稅收籌劃知識，積極向納稅人宣傳稅收的最新政策，培養(yǎng)納稅人主動納稅意識，提高納稅人的稅法遵從度。

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[3]羅濤.概論個人所得稅制改革[J].稅務(wù)研究，2015（3）：52-58.

[4]資料來源：據(jù)2009-2016年中國稅務(wù)年鑒整理而得.

[5]數(shù)據(jù)來源：經(jīng)合組織網(wǎng)站http：//www.oecd.org/tax/oecd-tax-rates-on-labour-income-stabilise-in-2015.htm.

作者簡介：黎名?。?994—）男。民族：漢。湖北咸寧人。湖北經(jīng)濟學(xué)院會計專業(yè)碩士研究生。