張建和

在新常態(tài)下推動(dòng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革必須從小企業(yè)做起。反思《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的十大變化，對(duì)于推動(dòng)當(dāng)前改革具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

小企業(yè)在我國社會(huì)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展中起著重要的作用，促進(jìn)小企業(yè)的良性發(fā)展，是保持我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基礎(chǔ)，也是關(guān)系民生和社會(huì)穩(wěn)定的重要任務(wù)?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的制定出臺(tái)，有利于提高小企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，提升小企業(yè)的財(cái)務(wù)管理和內(nèi)控管理水平。并能有效推動(dòng)企業(yè)依法納稅，促進(jìn)企業(yè)間的稅負(fù)公平，為小企業(yè)發(fā)展創(chuàng)造公平的競爭環(huán)境。

準(zhǔn)則十大變化

小企業(yè)是國民經(jīng)濟(jì)的細(xì)胞。在新常態(tài)下推動(dòng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革必須從小企業(yè)做起。反思《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的十大變化，對(duì)于推動(dòng)當(dāng)前改革具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

會(huì)計(jì)要素計(jì)量

首先，小企業(yè)的長期債券投資要求按照成本入賬，而不再要求按照公允價(jià)值進(jìn)行入賬處理；對(duì)于長期債券投資所獲得的利息收入，要求于債務(wù)人應(yīng)付利息日按照相應(yīng)的債券本金及票面利率進(jìn)行計(jì)算，而不再要求在債務(wù)人在應(yīng)付利息日依據(jù)實(shí)際利率和攤余成本進(jìn)行計(jì)算。其次，小企業(yè)的資產(chǎn)要求按成本進(jìn)行計(jì)量，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不需要再計(jì)提，對(duì)于資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生損失的確認(rèn)，參照了《企業(yè)所得稅》中的相關(guān)規(guī)定。再次，小企業(yè)發(fā)生融資租入固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)，其固定資產(chǎn)入賬價(jià)值按照租賃合同中的約定總價(jià)款及簽訂合同過程中產(chǎn)生的相關(guān)稅費(fèi)等確認(rèn)，而不再按照最低租賃付款額現(xiàn)值與租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值兩者中誰低作為計(jì)量基礎(chǔ)。然后，關(guān)于收入的確認(rèn)方面，不再要求強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，而是要求小企業(yè)采用收到貨款或取得相應(yīng)的收款權(quán)利及發(fā)出商品或者提供勞務(wù)交易完成作為確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)，減少了關(guān)于報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷，還有就是幾種常見的銷售方式都明確規(guī)定了收入確認(rèn)的時(shí)間點(diǎn)。而在收入的計(jì)量方面，也不再要求小企業(yè)按照從購買方已收或應(yīng)收的合同及協(xié)議價(jià)款或者應(yīng)收的協(xié)議或價(jià)款的公允價(jià)值確定相關(guān)收入的金額，而是要求按照從購買方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議總價(jià)款來確定收入的金額。最后，小企業(yè)的負(fù)債要求按照實(shí)際發(fā)生額入賬，不再要求按照其公允價(jià)值入賬；小企業(yè)借款利息不再要求按照借款借款實(shí)際利率和攤余成本進(jìn)行計(jì)算，而是要求按照借款合同利率及借款本金進(jìn)行計(jì)算計(jì)量。

直線法攤銷

在長期債券投資中發(fā)生的債券折價(jià)或者是溢價(jià)的攤銷方面，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定，債券的溢價(jià)或折價(jià)在債券存續(xù)期間內(nèi)確認(rèn)相關(guān)債券利息收入時(shí)，應(yīng)該采用實(shí)際利率法去進(jìn)行攤銷處理。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定，債券的溢價(jià)或者折價(jià)在債券存續(xù)期間內(nèi)確認(rèn)債券利息收入時(shí)應(yīng)采用直線法進(jìn)行攤銷。這點(diǎn)是和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有明顯差異的。

存貨核算變化

首先，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》取消了“后進(jìn)先出法”這種發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法，明確了應(yīng)當(dāng)采用加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法、或者是個(gè)別計(jì)價(jià)法來確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。企業(yè)的計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選用，是不得隨意變更的。對(duì)于不可替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入的存貨、提供的勞務(wù)、制造的存貨，應(yīng)使用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨成本。對(duì)于用途和性質(zhì)相似的存貨，應(yīng)當(dāng)使用相同的成本計(jì)算方法來確定存貨發(fā)出的成本。其次，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確了通過不同途徑取得存貨的計(jì)量方法。外購存貨的成本主要包括：購買價(jià)款、裝卸費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)及相關(guān)稅費(fèi)等；投資者入股投入存貨的成本，需要按照評(píng)估價(jià)值確定；通過加工取得存貨的成本包括：直接人工、直接材料和制造費(fèi)用；提供勞務(wù)的勞務(wù)成本包括：與發(fā)生勞務(wù)相關(guān)的材料費(fèi)、人工費(fèi)和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用。第三，增加了消耗性生物資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。通常來講，消耗性生物資產(chǎn)要經(jīng)過長成、培育、處置等階段，如家禽、生豬要經(jīng)過養(yǎng)殖、生長、屠宰等階段。消耗性生物資產(chǎn)一旦收獲農(nóng)產(chǎn)品后，該資產(chǎn)的性質(zhì)也就結(jié)束了。第四，統(tǒng)一了盤虧、盤盈及損毀存貨的財(cái)物處理辦法。盤盈存貨產(chǎn)生的收益要求計(jì)人“營業(yè)外收入”。盤虧存貨造成的損失要求計(jì)入“營業(yè)外支出”。存貨發(fā)生毀損，殘余存貨處置收入、落實(shí)責(zé)任賠償及保險(xiǎn)賠款，扣除其存貨成本與相關(guān)稅費(fèi)后的凈值，計(jì)入“營業(yè)外收入”或“營業(yè)外支出”。第五，用“周轉(zhuǎn)材料”這個(gè)科目來統(tǒng)一核算“低值易耗品”和“包裝物”。會(huì)計(jì)處理上，周轉(zhuǎn)材料采用一次轉(zhuǎn)銷法來進(jìn)行，在領(lǐng)用時(shí)按其成本計(jì)入當(dāng)期損益或是生產(chǎn)成本；但對(duì)于金額較大的周轉(zhuǎn)材料，也可以使用分次攤銷法處理。出借或出租的周轉(zhuǎn)材料，因?yàn)槲幢黄髽I(yè)實(shí)際消耗，所以不需要結(jié)轉(zhuǎn)成本，但應(yīng)當(dāng)記錄備查。

稅金內(nèi)容調(diào)整

準(zhǔn)則首次將房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅、印花稅、排污費(fèi)等以前在“管理費(fèi)用”科目下核算的有關(guān)稅費(fèi)計(jì)入“營業(yè)稅金及附加”中進(jìn)行核算，這就顯得科目更合理精準(zhǔn)，也更有規(guī)范性。

長期股權(quán)投資核算

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定。關(guān)于長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量方面，在持有期間內(nèi)，應(yīng)該根據(jù)被投資單位受到投資企業(yè)的影響程度和是否存有活躍的市場、公允價(jià)值是否能可靠取得等情況，分別采用權(quán)益法或成本法來進(jìn)行核算。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求小企業(yè)統(tǒng)一采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算處理。

固定資產(chǎn)折舊年限規(guī)定

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中明確了企業(yè)應(yīng)該根據(jù)固定資產(chǎn)的使用情況及性質(zhì)，合理地確定固定資產(chǎn)的殘值及其使用年限，這個(gè)規(guī)定說明企業(yè)更應(yīng)該根據(jù)自己的實(shí)際情況來處理折舊業(yè)務(wù)，不一定要趨同于稅法中的規(guī)定。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》也有規(guī)定，小企業(yè)進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊時(shí)，除了根據(jù)固定資產(chǎn)的使用情況和性質(zhì)來判斷外。還應(yīng)該考慮稅法中的規(guī)定，并且合理確定折舊年限與殘值。而對(duì)于無形資產(chǎn)的攤銷《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，無形資產(chǎn)的攤銷期間自其可供使用時(shí)候開始至停止使用時(shí)終止；如果合同約定或有關(guān)法律規(guī)定了其使用年限，可以按相關(guān)約定分期攤銷；如果不能可靠預(yù)計(jì)無形資產(chǎn)使用壽命的，那么攤銷期應(yīng)該不少于10年。這也是與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有明顯區(qū)別的地方。

無形資產(chǎn)可資本化

小企業(yè)自行研制開發(fā)無形資產(chǎn)的費(fèi)用支出，如果能夠同時(shí)滿足下列條件，則可以確認(rèn)為無形資產(chǎn)核算：具有研發(fā)完成無形資產(chǎn)并出售或使用的意圖；無形資產(chǎn)研發(fā)技術(shù)上具有可行性；能夠證明研發(fā)的無形資產(chǎn)自身存在市場，研發(fā)的無形資產(chǎn)在內(nèi)部使用的，必須要證明其有用性；歸屬于研發(fā)制造該無形資產(chǎn)的相關(guān)支出費(fèi)用能夠可靠的計(jì)量；有資金和能力完成該無形資產(chǎn)的研發(fā)，并且有能力出售或是使用該無形資產(chǎn)。

負(fù)債科目兩增項(xiàng)

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中增加了“應(yīng)交稅費(fèi)”及“應(yīng)付職工薪酬”的相關(guān)內(nèi)容，這就與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相統(tǒng)一了，體現(xiàn)了在這項(xiàng)業(yè)務(wù)處理上的一致性。

所得稅核算

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求企業(yè)核算所得稅應(yīng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，在考慮計(jì)算應(yīng)繳所得稅與遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債的基礎(chǔ)上。確認(rèn)企業(yè)的所得稅費(fèi)用。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則要求企業(yè)采用應(yīng)付稅款法來核算所得稅，將計(jì)算出來的應(yīng)繳所得稅直接確認(rèn)為企業(yè)的所得稅費(fèi)用，從而大大的簡化了所得稅相關(guān)會(huì)計(jì)處理。

財(cái)報(bào)簡化

小企業(yè)不必再編制所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動(dòng)表。但財(cái)務(wù)報(bào)表至少需要包括利潤表、資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表和報(bào)表附注等組成部分。另外，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)現(xiàn)金流表也進(jìn)行了簡化，無需披露當(dāng)期處置和取得子公司、將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量的信息?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》涵蓋的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相對(duì)不多，一些較為復(fù)雜的業(yè)務(wù)均不涉及。正是會(huì)計(jì)科目較少，所以財(cái)務(wù)報(bào)表也就比較簡單。

進(jìn)步顯著

根據(jù)小企業(yè)的特點(diǎn)，《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)于賬務(wù)處理力求簡單務(wù)實(shí)。此外，很多小企業(yè)都存在內(nèi)部控制管理問題，會(huì)計(jì)核算過程缺乏有效監(jiān)督，甚至有些企業(yè)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)本身就不健全，無法真實(shí)反應(yīng)出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營結(jié)果，更談不上為企業(yè)的經(jīng)營者提供經(jīng)營決策依據(jù)?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的建立，為小企業(yè)賬務(wù)處理規(guī)范了體系，指導(dǎo)小企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)的計(jì)量、確認(rèn)與報(bào)告，促進(jìn)企業(yè)完善相關(guān)的建制建賬過程。使企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

從《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的特點(diǎn)可以看出，這是一部專門為小企業(yè)制定的準(zhǔn)則，體現(xiàn)了很強(qiáng)的實(shí)用性和適用性。它的實(shí)施與推廣，將有效提高供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革下小企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，促進(jìn)小企業(yè)的健康發(fā)展，也使小企業(yè)更好地發(fā)揮在社會(huì)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的作用。