付冬梅

摘要：根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布的財(cái)稅[2016]36號文件規(guī)定，自2016年5月1日起在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱“營改增”）試點(diǎn)，金融銀行業(yè)由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。文章選取中國建設(shè)銀行為代表，以2016年9月30日季度報(bào)表數(shù)據(jù)為例，分別從貸款、直接收費(fèi)金融服務(wù)、投資、不良貸款、固定資產(chǎn)、業(yè)務(wù)支出六個方面對“營改增”后的稅務(wù)影響進(jìn)行具體分析，并提出減輕稅負(fù)的具體措施。

關(guān)鍵詞：“營改增” 銀行業(yè) 影響 對策

一、稅種和納稅人的影響

自2016年5月1日起，銀行業(yè)交納的流轉(zhuǎn)稅由營業(yè)稅改為增值稅，計(jì)稅方式由營業(yè)稅的全額計(jì)征改為增值稅的差額計(jì)征，銷售額由營業(yè)稅的含稅價(jià)改為增值稅的不含稅價(jià)。

納稅人也由營業(yè)稅納稅人改為增值稅納稅人，一般來說，應(yīng)稅服務(wù)超過500萬元，需申報(bào)為一般納稅人，小于或等于500萬元視為小規(guī)模納稅人。一般納稅人的增值稅稅率為6%，小規(guī)模納稅人的增值稅征收率為3%，按季度納稅。

二、納稅金額的影響

（一）貸款服務(wù)

貸款是指將資金貸與他人使用而取得利息收入的業(yè)務(wù)活動。“營改增”前，發(fā)放貸款收取的利息為利息收入金額，“營改增”后，發(fā)放貸款收取的利息為利息收入與增值稅銷項(xiàng)稅之和，價(jià)內(nèi)稅變成價(jià)外稅。由于存款利息免稅，所以貸款利息支出不可進(jìn)項(xiàng)抵扣，貸款服務(wù)利息收入實(shí)際上相當(dāng)于按照全額征稅。此外營改增前，銀行與其他金融機(jī)構(gòu)（非人民銀行）之間的線下拆借業(yè)務(wù)、買入返售業(yè)務(wù)，免交營業(yè)稅，“營改增”后納入了增值稅范疇，擴(kuò)大了增值稅的征稅范圍。如中國建設(shè)銀行三季度利息收入166 261百萬元，利息支出67 447百萬元，所納增值稅稅額=166 261×6%=9 975.66（百萬元）。

（二）直接收費(fèi)金融服務(wù)

直接收費(fèi)金融服務(wù)是指為貨幣資金融通及其他金融業(yè)務(wù)提供相關(guān)服務(wù)并且收取費(fèi)用的業(yè)務(wù)活動。直接收費(fèi)金融服務(wù)以提供直接收費(fèi)金融服務(wù)收取的手續(xù)費(fèi)、傭金、酬金、管理費(fèi)、服務(wù)費(fèi)、經(jīng)手費(fèi)、開戶費(fèi)、過戶費(fèi)、結(jié)算費(fèi)、轉(zhuǎn)托管費(fèi)等各類費(fèi)用為銷售額。“營改增”后，收取的手續(xù)費(fèi)等是含稅價(jià)。與貸款服務(wù)直接相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、咨詢費(fèi)等費(fèi)用，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，與貸款服務(wù)不直接相關(guān)的各類手續(xù)費(fèi)或手續(xù)費(fèi)性質(zhì)的費(fèi)用所對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。如中國建設(shè)銀行三季度手續(xù)費(fèi)及傭金收入25 809百萬元，手續(xù)費(fèi)及傭金支出2 078百萬元（不與貸款服務(wù)直接相關(guān)），所納增值稅稅額=（25 809-2 078）×6%=1 423.86（百萬元）。

（三）投資業(yè)務(wù)

財(cái)稅[2016]36號規(guī)定，金融商品轉(zhuǎn)讓是指轉(zhuǎn)讓外匯、有價(jià)證券、非貨物期貨和其他金融商品所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動。其中，其他金融商品轉(zhuǎn)讓包括基金、信托、理財(cái)產(chǎn)品等各類資產(chǎn)管理產(chǎn)品和各種金融衍生品的轉(zhuǎn)讓。金融產(chǎn)品交易的賣方就其金融商品轉(zhuǎn)讓收益繳納增值稅，轉(zhuǎn)讓金融商品盈虧相抵后若出現(xiàn)負(fù)差，可結(jié)轉(zhuǎn)下一納稅期繼續(xù)抵減與下期轉(zhuǎn)讓金融商品銷售額相抵，但年末時(shí)仍出現(xiàn)負(fù)差的，不得轉(zhuǎn)入下一個會計(jì)年度。財(cái)稅[2016]36號文件指出，營改增后投資收益不再按年匯總計(jì)算，即使全年已繳稅額大于匯總后的應(yīng)繳稅額，也不予退稅。如中國建設(shè)銀行三季度金融商品投資收益2 694百萬元，所納增值稅稅額=2 694×6%=161.64（百萬元）。

（四）不良貸款

金融企業(yè)發(fā)放貸款后，自結(jié)息日起90天內(nèi)發(fā)生的應(yīng)收未收利息按現(xiàn)行規(guī)定繳納增值稅，自結(jié)息日起90天后發(fā)生的應(yīng)收未收利息暫不繳納增值稅，待實(shí)際收到利息時(shí)按規(guī)定繳納增值稅?！盃I改增”后，銀行的貸款利息收入在繳納增值稅時(shí)可以扣除逾期90天以上的應(yīng)收未收利息，對應(yīng)的增值稅銷項(xiàng)稅額也將相應(yīng)減少。

（五）固定資產(chǎn)

2016年5月1日后取得并在會計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)自取得之日起分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。融資租入的不動產(chǎn)以及在施工現(xiàn)場修建的臨時(shí)建筑物、構(gòu)筑物，其進(jìn)項(xiàng)稅額不適用上述分2年抵扣的規(guī)定，此規(guī)定加大進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣金額。如中國建設(shè)銀行2016年三季度購建不動產(chǎn)固定資產(chǎn)2 176百萬元，第1年可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅 2 176×60%=1 305.6（百萬元），第2年可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅2 176×40%=870.4（百萬元）。

（六）業(yè)務(wù)支出

財(cái)稅[2016]36號規(guī)定增值稅一般納稅人購進(jìn)服務(wù)，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額，準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此銀行業(yè)的租賃及物業(yè)管理、信息技術(shù)服務(wù)等業(yè)務(wù)支出可憑獲得的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。如中國建設(shè)銀行一季度業(yè)務(wù)及管理費(fèi)用支出35 060百萬元，其中職工工資22 515百萬元，其余為物業(yè)管理費(fèi)，所納增值稅可抵稅額=（35 060-22 515）×6%=752.7（百萬元）。

三、相關(guān)稅費(fèi)總體影響

將2016年三季度數(shù)據(jù)由現(xiàn)行交納增值稅與以前交納營業(yè)稅對比，發(fā)現(xiàn)稅負(fù)有所降低。詳見表1。

四、案例分析

中國建設(shè)銀行2016年A支行發(fā)生下列業(yè)務(wù)（假定以下均為不含稅收入）：（1）向生產(chǎn)企業(yè)B貸款取得利息收入600萬元，逾期貸款的罰息收入8萬元。（2）為電信部門代收電話費(fèi)取得手續(xù)費(fèi)收到14萬元。（3）4月10日購進(jìn)有價(jià)證券800萬元，6月26日以860萬元價(jià)格賣出。（4）受某公司委托發(fā)放貸款金額5000萬元，貸款期限2個月，年利息率4.8%，銀行按貸款利息收入的10%收取手續(xù)費(fèi)。（5）取得結(jié)算手續(xù)費(fèi)收入30萬元。（6）銷售結(jié)算憑證收入2萬元。（7）開辦融資租賃業(yè)務(wù)，經(jīng)人民銀行批準(zhǔn)租期5年，租賃費(fèi)收入70萬元。購買租賃資產(chǎn)價(jià)款50萬元，支付增值稅8.5萬元，支付運(yùn)輸及保險(xiǎn)費(fèi)1.5萬元。（9） 1月1日向商場定期貸款1 500萬元，貸款期限半年，年利息率5.4%。該貸款至今年12月31日仍未收回，商場也未向銀行支付利息。（10）發(fā)行的債券到期，支付利息60萬元。（11）銷售黃金10萬元。

分析：

（1）逾期90天以上貸款應(yīng)收未收貸款利息不交稅，實(shí)際收到需納稅。（2）委托貸款利息不屬于銀行利息，不交稅，但委托貸款的手續(xù)費(fèi)收入與代收業(yè)務(wù)手續(xù)費(fèi)、結(jié)算手續(xù)費(fèi)，結(jié)算憑證收入納入直接收費(fèi)金融服務(wù)交稅。（3）購置的固定資產(chǎn)如果是不動產(chǎn)，其進(jìn)項(xiàng)稅可以分兩年抵扣。融資租入的不動產(chǎn)不能抵扣。購置的動產(chǎn)負(fù)擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。（4）有形動產(chǎn)的租賃增值稅稅率17%，不動產(chǎn)租賃增值稅稅率11%。（5）應(yīng)付債券利息支出的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。（6）銷售黃金以銷售貨物增收，稅率為17%。

增值稅稅費(fèi)計(jì)算見表2。

五、銀行涉稅業(yè)務(wù)處理

應(yīng)設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目：銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額。案例分錄見表3。

六、對策

銀行業(yè)由營業(yè)稅改為增值稅，稅率的變更，抵扣環(huán)節(jié)的增加，對增值稅金額都有影響。我們可以對此進(jìn)行籌劃。

（一）納稅人的選擇

絕大多數(shù)銀行業(yè)的應(yīng)稅服務(wù)均超過500萬元，可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅有限，根據(jù)業(yè)務(wù)類型，可以選擇申報(bào)一般納稅人和小規(guī)模納稅人，一般納稅人的稅率是6%，小規(guī)模納稅人的稅率是3%。

（二）價(jià)格調(diào)整

區(qū)分客戶是增值稅一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，對他們的相同業(yè)務(wù)實(shí)行不同定價(jià)。小規(guī)模納稅人取得發(fā)票后不能進(jìn)項(xiàng)抵扣，所以稅負(fù)較難轉(zhuǎn)嫁；而一般納稅人取得增值稅專用發(fā)票后可以獲得進(jìn)項(xiàng)抵扣。例如銀行為一般納稅人，“營改增”前手續(xù)費(fèi)收入為100元，手續(xù)費(fèi)支出10元，此價(jià)為含稅價(jià)，應(yīng)交營業(yè)稅=100×5%=5（元），利潤=100-10-5=85（元），要獲得相同的利潤“營改增”后手續(xù)費(fèi)收入定價(jià)為x，（x-10） /（1+6%）=85，x=100.1（元），說明定價(jià)需提高0.1元/人。

假設(shè)對于一般納稅人，手續(xù)費(fèi)定價(jià)P，對于小規(guī)模納稅人，手續(xù)費(fèi)定價(jià)P′，利潤相同情況下，費(fèi)用相同，P/（1+6%）=P′，P/P′=1.06，說明銀行對于一般納稅人的定價(jià)高于小規(guī)模納稅人。

當(dāng)前銀行競爭較激烈，可以適度調(diào)整價(jià)格策略，將客戶分等級，星級客戶可享受打折優(yōu)惠策略，星級越多，折扣越多。對于實(shí)施貸款業(yè)務(wù)，按照還款進(jìn)度給予適度的利息減免和再貸款的優(yōu)惠政策。

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