李佳華

[摘 要] 目前，我國的增值稅會計核算存在實際與理論相矛盾，會計模式不協(xié)調(diào)，缺乏獨立的增值稅科目，信息披露不完備，同時，也存在科目設置不合理、壞賬處理不得當、成本沒有可比性、信息披露不清晰等問題，不利于企業(yè)增值稅會計核算和國家稅收管理。應通過合理調(diào)整科目、壞賬抵扣增值稅、統(tǒng)一成本核算、完善信息披露等對策解決相關問題，以降低稅負，為企業(yè)節(jié)約成本，促進企業(yè)發(fā)展。

[關鍵詞] 增值稅；會計核算；問題；對策

[中圖分類號] F275.2 [文獻標識碼] A [文章編號] 1009-6043（2017）10-0125-02

一、我國增值稅會計核算的現(xiàn)狀

（一）理論與實際相矛盾

我國目前的增值稅會計理論與實際的增值稅會計核算存在著很大的矛盾。主要體現(xiàn)在以下三個方面。

1.增值稅是在企業(yè)產(chǎn)品售出，獲得利潤之后，以當前銷售額度應繳納的稅額扣除成本稅額，得出當期應該繳納的增值稅?？墒?，企業(yè)所購買的原材料不一定都會被當期消耗，在企業(yè)當期進行成本核算的時候，就不能被計作完全的成本。所以，企業(yè)繳納的增值稅也不是完全的增值稅。雖然這部分成本可以通過時間的累計，向后遞延，似乎與企業(yè)最后所繳納的總的增值稅是一樣的。但是，在一定時期內(nèi)，以增值稅會計核算的角度看，所得的兩種結(jié)果還是截然不同的。這是因為，這些會計核算的科目都應該按照理論規(guī)定來進行，而在實際的會計核算中，增值稅會計卻按照實際的情況來進行核算，從而造成了增值稅會計核算在理論與實際上的矛盾，使增值稅會計披露的核算信息失去了真實性和比較性。

2.企業(yè)所有資產(chǎn)都應該按照當初購買或建設時實際發(fā)生的歷史成本來進行核算。可是，增值稅會計在進行實際核算時，卻只把這部分歷史成本用現(xiàn)在的評價標準來進行估值與核算，而所得到的估值只不過是歷史成本價值的一部分而已。這種實際的核算操作，與成本計價的理論原則相違背。

3.對納稅企業(yè)或納稅人來說，如果企業(yè)在進貨時開具了增值稅發(fā)票，那么企業(yè)的增值稅會計在進行成本核算時，就不會把增值稅成本計算在當期存貨的成本核算內(nèi)。如果企業(yè)只是開具了普通發(fā)票，那么企業(yè)的增值稅會計則會在進行成本核算時，把增值稅成本附加在當期存貨的成本核算內(nèi)。這就造成了同一樣的存貨成本核算中出現(xiàn)了兩種結(jié)果，而這兩種結(jié)果，卻沒有比較性，無法幫助企業(yè)的增值稅會計進行有效的對比。

（二）缺乏獨立的增值稅科目

目前，我國企業(yè)在增值稅會計核算過程中，增值稅都是被記入企業(yè)負擔的成本之中的，并沒有直接顯現(xiàn)出來，缺乏獨立的增值稅科目。這就使會計報表無法披露出相關的增值稅信息，導致企業(yè)不能夠直接了解在增值稅上消耗的成本，很難幫助企業(yè)有效的控制成本、減少負稅。增值稅科目無法獨立，也會造成披露增值稅信息的過程中，出現(xiàn)大量的冗余數(shù)據(jù)和重復信息，并有可能出現(xiàn)偏差或遺漏，把不正確的信息展現(xiàn)給信息使用者，對其造成混淆和錯覺。缺乏獨立的增值稅科目就無法真實體現(xiàn)企業(yè)增值稅會計核算的效果和作用。

（三）信息披露不完備

企業(yè)增值稅會計信息披露不完備，主要體現(xiàn)在兩個方面，一個是披露出來的信息報告不完備，另一個是披露出來的信息太簡單。

在企業(yè)的會計信息披露報告中，還未進行抵扣的科目納稅額以資產(chǎn)的形式顯示出來，在增值稅會計的核算中，這算是當期應繳納增值稅的抵扣部分，是應該被減去的，可是這樣做就會在負債上減少相應的額度，完全違背了會計核算的原則，讓披露出來的信息不完備，不容易理解。而在對收益的信息披露中，又將這部分抵扣的納稅額作為企業(yè)消耗的成本，無法真實地反映出企業(yè)的盈利水平。而在增值稅的信息披露中，并不顯示不得抵扣的科目的增值稅，還將這些不顯示的增值稅計入企業(yè)的銷售成本中，不符合增值稅的有關規(guī)定。

另外，企業(yè)抵扣科目的增值稅、受政策影響減免的增值稅和企業(yè)的利潤，這些科目都屬于企業(yè)的重要信息，在披露的時候要做到盡量細致和詳實，最好能夠區(qū)分對待，獨立披露。而目前我國的增值稅會計在進行會計信息披露時，則習慣于這些重要的信息納入同一份報表中，都計入企業(yè)成本核算中，共同披露。雖然，目前我國增值稅會計核算信息還不是企業(yè)被強制要求必須披露的信息，但是企業(yè)既然要披露這些增值稅會計信息，就應該有責任做到細致詳實，完備可靠，否則就失去了披露增值稅會計信息的本來意義。

（四）會計模式不協(xié)調(diào)

我國目前的納稅會計除了增值稅會計，還有所得稅會計，根據(jù)會計原理，所得稅會計也要采取和增值稅會計一樣的會計核算方式。而所得稅會計與增值稅會計之間卻存在差異，按照我國出臺的最新會計規(guī)定，可以采取差異化方式來進行核算，讓所得稅會計逐漸由“財稅合一”轉(zhuǎn)變成“財稅分流”。而目前的增值稅會計的核算方式仍然采用1994年之前的“財稅合一”，卻沒有像所得稅會計那樣做出絲毫轉(zhuǎn)變，導致增值稅的會計模式不協(xié)調(diào)。究其原因，還是因為企業(yè)出于對成本和利潤的考慮，認為會計準則還是應該與稅法的要求統(tǒng)一。這樣才能有基本的遵循和理論的指導，有利于企業(yè)增值稅會計核算和國家稅收管理。

二、我國增值稅會計核算存在的問題

（一）科目設置不合理

我國目前的增值稅科目過于繁多，一般一個二級科目下會設立九個三級科目。比如說，很多企業(yè)在“應交增值稅”這個二級科目下，就設立了“進稅額”、“出稅額”、“已交稅金”、“多交稅金”、“未交稅金”等九個三級科目，雖然很細致，但也很繁瑣，對于增值稅會計開展賬務管理工作很不方便，增加了很大的難度和工作量，也不能有效直接地反映出企業(yè)的納稅情況。而且，設置了這么多復雜冗余的會計科目，也讓企業(yè)的增值稅會計自己也很難理解，容易發(fā)生核算錯誤和披露失誤。

針對這一問題，我國稅務部門也曾經(jīng)下達了有針對性的改革意見和補充規(guī)定，要求企業(yè)減少科目的冗余和繁瑣，科學合理地簡化科目，減少會計人員的工作壓力和工作強度，讓科目變得更好理解，更加直觀，確保披露出來的信息準確無誤。然而，至今為止，還是有很多企業(yè)不能將這些規(guī)定充分貫徹，良好執(zhí)行，不能正確設置增值稅科目，給企業(yè)和信息使用者都帶來很大的麻煩。

（二）壞賬處理不得當

在當今復雜的市場環(huán)境下，企業(yè)出現(xiàn)壞賬是不可避免的。企業(yè)的賬款收不回來或者收回不足的事情，常有發(fā)生，對于會計人員來說，這些賬款最后很多都淪為了壞賬。因此，企業(yè)的會計人員必須心中有數(shù)，提前防范，有所準備，對于什么樣的賬款最后可能淪為壞賬，都要有一個事先的預判和事后的對策。而在這些無法收回或收回不全的賬款中，恰恰就包含了部分增值稅的稅款，這些增值稅的稅款給企業(yè)無形中增加了成本，有因為收不回來或收回不全，在界定上很困難，不知如何入賬。

這樣的結(jié)果，不僅讓企業(yè)的賬款無法收回或收回不全，致使企業(yè)的利潤蒙受損失，也給企業(yè)增加了增值稅的成本負擔。很多企業(yè)的資金本就緊張，一旦長期壓在貨款上，很有可能導致企業(yè)的資金鏈斷裂，給企業(yè)帶來巨大的風險隱患，嚴重的甚至可能導致企業(yè)破產(chǎn)。

（三）成本沒有可比性

企業(yè)購買貨物實際所支付的費用包括貨物的費用、采購的費用和增值稅這三部分。按照“價稅分離”的增值稅會計核算規(guī)定，貨物的費用、采購的費用應計入購貨成本，而增值稅要單立出來進行核算?？墒?，一旦企業(yè)在購買貨物時，取得了增值稅發(fā)票，那么這些增值稅就應計入企業(yè)的最終購貨成本之中；反之，如果企業(yè)在購進貨物時，沒有開具增值稅發(fā)票，而只是獲得普通發(fā)票，那么企業(yè)所付出的增值稅就應該計入企業(yè)此次的購貨成本之中。這就導致了，同一個企業(yè)，有時候購貨是采取“價稅分離”的增值稅會計核算方式，有時候購貨是采取“價稅合一”的增值稅會計核算方式，造成每次購貨的成本都沒有可比性。

（四）信息披露不清晰

我國對于增值稅會計信息披露的相關規(guī)定中明確指出，必須要建立《應交增值稅明細表》和《增值稅納稅申請表》，來客觀真實的披露企業(yè)增值稅核算信息?？墒牵瑖叶悇詹块T卻沒有出臺明確的規(guī)定，對于企業(yè)不按規(guī)定開具發(fā)票產(chǎn)生的購貨稅額，企業(yè)丟失發(fā)票的購貨稅額和企業(yè)不能抵扣的購貨稅額，要采取何種方式進行披露，要如何披露，應該披露多少。這就使得企業(yè)在披露增值稅會計核算信息時，有了很大可操作的空間，給了企業(yè)和披露人自主選擇甚至造假的機會。這樣也不利于國家稅務部門對于企業(yè)稅收的監(jiān)管，容易給企業(yè)帶來違法犯罪的風險，損害企業(yè)的利益，阻礙企業(yè)的發(fā)展。

三、我國增值稅會計核算存在問題的解決對策

（一）合理調(diào)整科目

要想解決以上這些問題，首先要做的就是合理調(diào)整增值稅會計核算的科目。企業(yè)可根據(jù)實際的需求科學的增加或減少企業(yè)的增值稅會計核算的科目，比如在“應交增值稅”下建立“預交稅額”、“預抵稅額”等，通過這些科目，向稅務部門和信息使用者交待企業(yè)可能會進行的項目或享受稅費減免的政策。

比如在建立“應交增值稅”這個二級科目的前提下，取消“未交增值稅”的二級科目。因為已經(jīng)有了“應交增值稅”的科目，就已經(jīng)明顯地披露了要交納的增值稅稅金，無需披露未交的增值稅稅金，只需要在“應交增值稅”的二級科目下面建立一個“未交稅金”的三級科目即可。這樣既能夠保證二級科目不再出現(xiàn)冗余和復雜，同時也保證了只用有限的二級科目和三級科目，就能把企業(yè)的交稅情況披露的十分清晰明了，容易理解。類似這樣的大規(guī)模合理調(diào)整，可以在實踐中邊嘗試邊改進，總結(jié)經(jīng)驗和教訓，找到最適合企業(yè)的增值稅會計核算的科目，不僅能夠保證企業(yè)增值稅會計核算的準確無誤，還能減少增值稅會計核算的負擔，提高增值稅會計核算的效率。

（二）壞賬抵扣增值稅

企業(yè)存在壞賬，在目前的經(jīng)濟社會中，已經(jīng)是一個司空見慣的問題，很難完全避免。所以，我們不能只堵不疏，要想辦法弱化這個問題，把企業(yè)的壞賬對企業(yè)增值稅會計核算的不良影響減到最小。因此，利用壞賬來抵扣增值稅，就被提了出來。部分已經(jīng)被退回或抵扣的賬款中，已經(jīng)包含了繳納的增值稅，而這部分增值稅實際上并未被計入成本，而是被再次重復繳納。這樣，就在無形中增加了企業(yè)納稅成本。實際上，稅務部門可以制定相應的解決對策，當企業(yè)出現(xiàn)了壞賬的時候，可以通過調(diào)查和計算，將企業(yè)壞賬中那部分已經(jīng)繳納的增值稅扣除，計入企業(yè)已經(jīng)繳納的增值稅成本中，無需再次重復繳納。還可以讓稅務部門通過調(diào)查和計算壞賬在企業(yè)整個銷售利潤所占的比例，科學合理的重新調(diào)整對企業(yè)的稅率，分成正常利潤稅率和壞賬稅率兩部分，分別按照不同的規(guī)定和稅率來繳納企業(yè)的增值稅，也可以大幅降低企業(yè)的增值稅，減少企業(yè)因為壞賬而多繳稅的風險。

（三）統(tǒng)一成本核算

企業(yè)的成本沒有可比性的原因就是企業(yè)在不同條件下的成本核算，沒有統(tǒng)一的標準和遵循，不能也不敢采取靈活對待的方式，害怕不同的成本核算方式得出的結(jié)論會有誤差，造成企業(yè)的納稅成本過高，給企業(yè)帶來經(jīng)濟損失。所以必須要統(tǒng)一成本核算，實行“價稅合一”與“價稅分離”的雙重機制，并行操作，按照條件的不同，靈活選擇，有效運用。這樣，無論是“價稅合一”還是“價稅分離”，都有一個統(tǒng)一的標準和規(guī)范作為參考，都以企業(yè)的成本核算為最終目的，就不會有太大的分歧和差異。要分別對待，理性對待，平等對待，確保企業(yè)的增值稅會計核算方式能夠滿足企業(yè)和稅務部門的需要，找到其中的平衡點，解決利益沖突，健全相關法律法規(guī)，形成一個良性的體系和循環(huán)，促進企業(yè)的發(fā)展和稅法的改革。

（四）完善信息披露

雖然現(xiàn)有的信息披露規(guī)定要求企業(yè)必須建立《應交增值稅明細表》和《增值稅納稅申請表》這兩張表，但也不能細致詳盡的披露出企業(yè)全部的增值稅信息情況，因為只有這樣的兩張表，所披露出來的信息還是不夠完整和全面。因此，企業(yè)有必要完善增值稅會計信息披露機制，創(chuàng)新增值稅會計核算方法，盡可能多的發(fā)揮自身的主觀能動性，從企業(yè)的成本節(jié)約和經(jīng)濟建設的角度出發(fā)，建立科學有效的增值稅信息披露明細表，使披露出來的信息真實有效，可信度高。

同時，絕不能忽視對企業(yè)會計從業(yè)人員的培訓工作。要想在增值稅會計核算方法上有所創(chuàng)新，必須依靠會計從業(yè)人員過硬的專業(yè)素養(yǎng)，這就要求企業(yè)的會計從業(yè)人員不僅要具有更多更新的專業(yè)知識，還要有良好的職業(yè)道德和守法意識，努力學習，不斷進步，為企業(yè)的經(jīng)濟發(fā)展和國家的稅收工作做出貢獻。

最后，還要加強對企業(yè)增值稅核算的監(jiān)督和審計工作，這不僅是對企業(yè)增值稅會計核算的一種警示，也是一種鞭策，有利于企業(yè)能夠按照會計規(guī)定正確地開展增值稅會計核算工作，真正讓企業(yè)的增值稅會計核算工作發(fā)揮保護企業(yè)權(quán)益、增長企業(yè)效益的巨大作用。

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[責任編輯：王鳳娟]