航空公司海外營銷機構(gòu)內(nèi)部控制

呂楠

【摘 要】縱觀航空運輸經(jīng)濟學，微觀層面航空運輸業(yè)有著經(jīng)濟學基礎(chǔ)規(guī)律特征；但從宏觀來看，又似乎違背了經(jīng)濟學供求平衡定律，即長期處于供求失衡狀態(tài)。作為服務業(yè)，民航運輸業(yè)同樣帶有明顯的周期性。與此同時，又有著行業(yè)獨有的價格結(jié)構(gòu)復雜性和產(chǎn)品制定時效性。

在跨國開展客貨運銷售、保障航班運營時，航空公司境外機構(gòu)除了自身行業(yè)的復雜性，更要直面源自異國的經(jīng)營風險，開展銷售后需要處理的匯率風險，運營過程中的安全風險因不可控因素增加，政治風險也需要重點關(guān)注；因行業(yè)特征，銷售資金與收入確認錯期、各國財稅政策風險與國內(nèi)不同、導致會計核算工作復雜程度增加；同時，隨著信息技術(shù)高速發(fā)展，經(jīng)營環(huán)境瞬息萬變，加大了內(nèi)部控制難度。

本文結(jié)合行業(yè)特點，在對航空公司境外機構(gòu)內(nèi)部控制工作分析的基礎(chǔ)上，總結(jié)由于人員配置有限和信息系統(tǒng)不完善，境外機構(gòu)面臨的諸多挑戰(zhàn)。通過對于薩班斯法案的深度解讀及分析，借鑒其在公司治理效率提高方面的理論解釋，為國有企業(yè)內(nèi)部改善公司治理，降低和防范企業(yè)風險、外部在日趨激烈的國際商業(yè)競爭中逐步站穩(wěn)腳跟，提高財務報告質(zhì)量，加強信息系統(tǒng)建設(shè)與整合，積極應對國際規(guī)則與融入政策提供基于實踐的思考。

【關(guān)鍵詞】航空公司；境外機構(gòu)；內(nèi)部控制；薩班斯法案

一、引言

航空運輸業(yè)具有行業(yè)壁壘高、基礎(chǔ)建設(shè)要求高、收益回報率低等特征。微觀來看，航空運輸業(yè)有著經(jīng)濟學基礎(chǔ)規(guī)律特征，但從宏觀來看，航空運輸業(yè)似乎違背了經(jīng)濟學供求平衡定律，即長期處于供求失衡狀態(tài)。即無論需求如何變化，運力的增長從未改變。

作為服務業(yè)，民航運輸業(yè)同樣帶有明顯的周期性，與此同時又有著行業(yè)獨有的價格結(jié)構(gòu)復雜性和產(chǎn)品制定時效性。在收入增加方面，因為難以控制運力過剩、票價下調(diào)壓力、科技高速發(fā)展導致航空公司在進行收益管理時帶有脆弱性；在成本控制方面，初始投入成本和后續(xù)運營成本高昂。這兩個因素共同造成航空公司收益回報率較低。總體來講，航空運輸業(yè)有著規(guī)模經(jīng)濟、密度經(jīng)濟和范圍經(jīng)濟特征，航空公司經(jīng)營的網(wǎng)絡性加大了經(jīng)營的復雜性。

在跨國開展客貨運銷售、保障航班運營時，航空公司的境外機構(gòu)更要直面源自異國的經(jīng)營風險，開展銷售進行收款時需要處理的匯率風險，運營過程中的安全風險因不可控因素增加，政治風險也需要重點關(guān)注；內(nèi)部來看，因行業(yè)運營特征，銷售資金與收入確認錯期、各國財稅政策風險等財務風險導致會計核算工作復雜程度增加；同時，隨著信息技術(shù)高速發(fā)展，經(jīng)營環(huán)境瞬息萬變以及內(nèi)部風險快速變化，加大了內(nèi)部控制難度。

二、航空公司境外機構(gòu)內(nèi)部控制現(xiàn)狀

從公司層面看境外機構(gòu)內(nèi)控現(xiàn)狀，本文從整體性的控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通以及內(nèi)部監(jiān)督方面進行分析；從業(yè)務流程層面看，根據(jù)航空公司境外機構(gòu)經(jīng)營特點，本文主要選取銷售與收款循環(huán)、采購與付款循環(huán)，資源管理（含資金、有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等）、信息系統(tǒng)管理等方面進行分析。

1.公司層面分析

（1）控制環(huán)境

在控制環(huán)境方面，國航的內(nèi)部控制建設(shè)工作啟動較早，內(nèi)部整體環(huán)境較優(yōu)。公司文化中針對道德與誠信進行了廣泛的宣傳，總部對于境外機構(gòu)內(nèi)部控制能夠及時根據(jù)內(nèi)部人員調(diào)整和外部市場變化做出適當調(diào)整。細化至海外地區(qū)，針對內(nèi)部控制有專門的機構(gòu)執(zhí)行監(jiān)督功能，審計與內(nèi)部控制檢查人員配置充足；出臺了專門的內(nèi)部控制制度指引，各營銷機構(gòu)針對自身特點據(jù)此制定實施細則，在準確識別風險方面起步較早，并有恰當性的保障措施。

（2）風險評估

根據(jù)國航股份2016年內(nèi)控報告，公司層面重點關(guān)注現(xiàn)行反舞弊機制、薪酬及人力資源管理、監(jiān)督等方面的內(nèi)部控制，業(yè)務流程層面重點關(guān)注了客貨運銷售收入管理、資金管理、采購與資產(chǎn)管理、航延費管理、駐組費管理。

由于航空運輸業(yè)兼具高投入、高技術(shù)與高風險的行業(yè)特點，航空公司在跨國經(jīng)營時更要面對來自外部與源自內(nèi)部的財務風險、匯率風險、經(jīng)營風險和政治風險等。近年來隨著外部經(jīng)濟與社會環(huán)境產(chǎn)生巨大變化，加上電子商務長足發(fā)展，內(nèi)部也出現(xiàn)組織快速變化等特征。內(nèi)外部因素共同作用下，航空業(yè)務面臨提高風險等級的挑戰(zhàn)。

風險評估方面，國航將戰(zhàn)略目標、戰(zhàn)略規(guī)劃和具體執(zhí)行時的業(yè)務計劃緊密結(jié)合，通過各種內(nèi)部渠道將風險管理理念灌輸至員工；針對營銷機構(gòu)海外運行的法律風險高度關(guān)注，近年來加大風險防范意識，結(jié)合定期安排檢查和建立主動報告機制保證法律和法規(guī)的遵循。

（3）控制活動

控制活動是內(nèi)部控制與風險管理過程中具體的行動指南和程序措施，一般包括授權(quán)審批控制、不相容職務分離控制、財產(chǎn)保護控制、預算控制與會計系統(tǒng)控制、運營分析控制和績效考評控制等。通過建立基于風險考量的制度文檔，加上實際工作中應用程序，確保整體目標的實現(xiàn)。

盡管從認識上對于內(nèi)部控制有著高度重視，但受限于人數(shù)限制，境外機構(gòu)開展職務分離的難度較大，根據(jù)2016年度針對境外機構(gòu)的內(nèi)控自查結(jié)果，財務工作中會計記錄與授權(quán)和執(zhí)行工作往往由同一人完成，獨立性難以保證，往往只能通過后期抽查進行檢查與監(jiān)督。

在財務報告控制方面，正在逐步加強對于賬務系統(tǒng)的控制管理，公司現(xiàn)行的作業(yè)流程對于財務人員有效完成運營保障工作，如實分類和記錄與報告經(jīng)濟業(yè)務有一定程度的監(jiān)督與控制。但通過后期的憑證稽核工作我們也能發(fā)現(xiàn)，境外機構(gòu)財務人員會計工作基礎(chǔ)不夠扎實；核算程序中對于實際執(zhí)行與國家統(tǒng)一的會計準則與會計制度偏差的發(fā)現(xiàn)機制落后；原始憑證、記賬憑證、會計賬簿與最終形成的會計報告間的效率性和合規(guī)性因缺乏制度管理和系統(tǒng)控制，存在會計資料不夠真實和完整的可能性。

銷售管理方面，作為收入循環(huán)的重要環(huán)節(jié)，依托于大力發(fā)展直銷，境外銷售正在逐步擺脫對于銷售代理的依賴，但對于代理的信用控制手段仍處于較初級階段。

運營控制方面，通過加強與當?shù)氐孛娲?、機務維護公司和機場方面的聯(lián)絡與溝通，逐步掌握安全控制的主動權(quán)。endprint

（4）信息與溝通

航空公司境外機構(gòu)日常運營所需的信息及時地被識別、獲取并高速進行傳遞，不僅能夠促進銷售循環(huán)、運營循環(huán)、財務循環(huán)緊密連接，高效運轉(zhuǎn)，當出現(xiàn)問題時更能通過暢通的溝通機制迅速收集反饋、交換信息從而找到問題根源，進而為一線員工修正問題提供準確指導。

境外機構(gòu)溝通的內(nèi)部渠道中，通過大力發(fā)展并推進的公文處理系統(tǒng)，其經(jīng)營需求得以通過正式的渠道進行傳遞和反饋；外部來看，通過旅客投訴信息管理系統(tǒng)，作為一線服務單位與旅客、客戶建立起雙向、開放、有效的溝通機制，當問題無法協(xié)調(diào)或超出授權(quán)權(quán)限時，也能及時提升至總部進行流轉(zhuǎn)處理。另一個值得期待的現(xiàn)象是社交媒體介入服務流程，迎合千禧一代的溝通習慣提供個性化的解決方案。

但我們也要認識到，境外機構(gòu)的信息孤島現(xiàn)象較之國內(nèi)更加明顯，其中一個原因是地理分布與時區(qū)差異。另外，各種信息系統(tǒng)的不兼容導致溝通渠道各異，由此產(chǎn)生信息收集時口徑不一致的現(xiàn)象，管理層的決策信息支持從源頭上存在著準確性風險。

另一方面，經(jīng)營過程中的業(yè)務流程化提高了效率，管理層得以準確及時掌握境外機構(gòu)各個環(huán)節(jié)運作的信息，但流程制定往往缺乏靈活性，當面臨劇烈變化時無法得到及時的總結(jié)和反饋。

（5）內(nèi)部監(jiān)督

在內(nèi)部控制體系中，內(nèi)部監(jiān)督活動是不可或缺的重要一環(huán)，通過對于經(jīng)營運作的持續(xù)、定期的監(jiān)督與評估，或者對于高風險活動進行單獨重點監(jiān)督，能夠及時發(fā)現(xiàn)運作中的缺陷，自發(fā)改善內(nèi)部控制的體系架構(gòu)，提高內(nèi)部控制制度執(zhí)行的有效性和合理性。

海外機構(gòu)內(nèi)部控制體系建設(shè)和控制活動有效性的監(jiān)督、檢查由公司專門的內(nèi)部審計部門或授權(quán)二級部門專人進行。但受制于地理位置和溝通效率的限制，檢查與監(jiān)督的效率不高，檢查機制也需要進一步固化及完善。主要表現(xiàn)在持續(xù)監(jiān)控機制缺失，以及內(nèi)控缺陷報告形成缺乏有力的制度支撐。

2.業(yè)務流程層面

（1）銷售與收款循環(huán)

作為航空公司客貨運銷售收入的重要來源，境外機構(gòu)的銷售與收款循環(huán)值得投入最多精力進行管理。要保證從銷售到收款，直至完成航班運營，最終在會計處理上確認為收入，這一多步驟、大跨度的復雜性系統(tǒng)流程，境外機構(gòu)人員往往無法充足匹配該流程中對于恰當授權(quán)審批、不相容職務分離、憑證與記錄的充分控制和內(nèi)部復核程序等內(nèi)部控制關(guān)鍵點要求。例如部分的手工票證銷售（行李逾重收入等）的會計處理中，收入明細賬和應收賬款核銷往往由營業(yè)部財務一人完成，盡管總部結(jié)算部門根據(jù)票聯(lián)最終會對收入明細賬進行事后監(jiān)督，但存在著至少一周的時滯。

（2）采購與付款循環(huán)

為了在當?shù)仨樌_展營銷活動和保障航班運營，根據(jù)日常需求科學合理地選擇供應商，準確形成采購計劃，及時支付勞務、貨物賬單是境外機構(gòu)運作的起點，這一循環(huán)過程將企業(yè)業(yè)務與資金緊密結(jié)合，直接影響機構(gòu)的成本構(gòu)成和經(jīng)營成果。

在實際運營中，境外機構(gòu)需進行管理的有直接成本中的航班延誤成本、航站運營歸入間接成本，開展銷售活動的費用則計入銷售費用。采購與付款循環(huán)中的請購、審批、執(zhí)行、會計記錄與核對等職責由于人員配置與崗位分離要求有差異，往往出現(xiàn)重疊。同時由于付款業(yè)務與賬務處理仍需人工進行關(guān)聯(lián)，對于財務人員的狀態(tài)和素質(zhì)有較大的依賴性。

（3）資源管理（含資金、有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等）

作為公司海外資產(chǎn)的使用者，境外機構(gòu)資產(chǎn)是其重要的經(jīng)濟資源；資金管理的重要性更加不言而喻，是機構(gòu)正常運轉(zhuǎn)的血液。隨著公司對于資產(chǎn)與資金管理重視程度逐年增加，管理目標也從曾經(jīng)的防范資金挪用、非法占用實物資產(chǎn)向關(guān)注資產(chǎn)效能、提高資金流轉(zhuǎn)使用效率等目標上來。

同時，我們也注意到，部分國家對于資金的控制（如非洲國家的外匯管制政策）對于境外機構(gòu)資金的及時歸集回到國內(nèi)提出了更多挑戰(zhàn)。

（4）信息系統(tǒng)管理

繼承了航空業(yè)高度自動化和信息集成化特征，境外機構(gòu)的信息系統(tǒng)承載著生產(chǎn)運營管理、高層決策需求和外部監(jiān)管的三重職責，成為其奪取競爭優(yōu)勢、有力把控風險的重要武器。作為信息系統(tǒng)的使用者和數(shù)據(jù)輸入機構(gòu)，境外機構(gòu)面臨著系統(tǒng)無法針對外部經(jīng)濟環(huán)境變更適時靈活響應、信息與數(shù)據(jù)安全管理工作職責不明確等風險。

三、薩班斯法案對航空公司境外機構(gòu)內(nèi)部控制的啟示

1.全員參與內(nèi)部控制

302節(jié)大幅提高其對于財務信息準確性重視程度，強調(diào)內(nèi)部控制的全員參與，增強各級員工的內(nèi)部控制意識和對內(nèi)控流程的認知程度。通過發(fā)布針對財報業(yè)務流程和關(guān)鍵控制的更新，為眾多上市公司著手開展內(nèi)部控制的建立與維護提供指導性工具。將財務報告編報每一環(huán)節(jié)的責任人員緊緊聯(lián)系起來，從企業(yè)頂層開始關(guān)注財務信息的準確性和內(nèi)控有效性。

航空公司的境外營銷機構(gòu)在海外進行運營時，肩負保障航班安全運營、開拓國際市場銷售等重任，而受限于人員設(shè)置、資源分配等條件，內(nèi)部控制運作的有效性面臨更大挑戰(zhàn)。但即使條件受限，仍不應降低對于境外機構(gòu)內(nèi)部控制的要求。302節(jié)對于形成重視誠信的良好企業(yè)文化、公司治理制度的建立及完善以及業(yè)務流程的再造和優(yōu)化提供機會，在改善公司治理，防范、轉(zhuǎn)移或降低企業(yè)經(jīng)營風險，重組、優(yōu)化業(yè)務流程，切實提高財務報告質(zhì)量等方面有著固本增效的作用。通過借鑒薩班斯案提供的加強制度環(huán)境建設(shè)，進而幫助企業(yè)改善微觀治理環(huán)境等機會，境外運機構(gòu)的法律和聲譽捆綁效應得以增強。

2.善用系統(tǒng)，提質(zhì)增效

作為薩班斯法案最重要的條款之一，第404節(jié)-管理層對內(nèi)部控制的評價-對于高級管理層應承擔建立和維護適當內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的職責做出明確規(guī)定，即要求上市公司必須在年報中提供內(nèi)部控制報告和內(nèi)部控制評價報告，強調(diào)公司高管層建立和維護內(nèi)控體系，保證相應的控制程序充分且有效的責任，在報告期末對內(nèi)控體系及控制程序有效性的評價，從基礎(chǔ)層面提高了財務報告內(nèi)部控制水平。

隨著國航的ERP系統(tǒng)逐步在境外推行，境外機構(gòu)各部門的職能通過信息化整合平臺得以鏈接，業(yè)務流、資金流和信息流合并。通過建立全信息系統(tǒng)，提高信息傳遞效率，為公司總部管控各地域進行營銷活動和保障航班運營、各部門間橫向溝通打通渠道，將涉及機隊管理、客艙管理、機務維修、航站與地面服務、營銷活動和財務活動等各條業(yè)務線涉及的流程進行整合并有序運行，但也意味著業(yè)務流程將會有重大變化。

對于銷售與收款流程，ERP系統(tǒng)整合客戶開發(fā)與數(shù)據(jù)維護、合同/運價及訂單管理、退款處理和銷售明細賬與應收賬款管理等過程，通過借鑒404節(jié)的指導，加強對于控制的配置和系統(tǒng)功能完善，例如客戶銷售數(shù)據(jù)重復錄入、退款順暢性分析、自動日記賬處理等功能.

對于采購與付款流程，ERP系統(tǒng)整合供應商和物料信息、采購申請與訂單管理、請購單、收貨單與發(fā)票匹配、付款后的賬務自動更新等環(huán)節(jié)，在單據(jù)匹配、發(fā)票錄入等系統(tǒng)關(guān)鍵節(jié)點借鑒404節(jié)的理論指導經(jīng)驗，通過設(shè)置關(guān)鍵檢查點，了解并掌握數(shù)據(jù)通過業(yè)務流程最終形成財務報告的過程，加強財務報告內(nèi)部控制管理。

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