風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄑ芯烤C述

馬鳳利

一百多年來，雖然審計的根本目標(biāo)沒有發(fā)生重大變化，但審計環(huán)境卻發(fā)生了很大的變化。注冊會計師為了實現(xiàn)審計目標(biāo)，一直隨著審計環(huán)境的變化調(diào)整著審計方法。審計方法從賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計發(fā)展到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞际亲詴嫀煘榱诉m應(yīng)審計環(huán)境的變化而作出的調(diào)整。

一、概述

（一）研究背景和意義

1、研究背景

上世紀(jì)80年代后，世界經(jīng)濟急劇變化，科學(xué)技術(shù)日新月異，企業(yè)與其所面臨的多樣的內(nèi)外部社會環(huán)境的聯(lián)系急劇增強，注冊會計師認(rèn)識到如果不從外部環(huán)境及其對企業(yè)的影響對企業(yè)進行分析，而是將被審計單位作為一個孤立主體來看待，就不可能有效地理解并對被審計單位的交易及其整體績效和財務(wù)狀況做出判斷。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ü逃械膬?nèi)向型的特點在發(fā)現(xiàn)管理舞弊風(fēng)險方面存在嚴(yán)重缺陷。這就迫切要求審計模式的發(fā)展變革.

2、研究意義

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭笞詴嫀熢趯徲嫷倪^程中，從戰(zhàn)略分析入手，分析對戰(zhàn)略成功實施造成威脅的經(jīng)營風(fēng)險，將其作為識別和評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的基礎(chǔ)，以重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對作為計劃審計工作的主要依據(jù)。所以，加強對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ难芯渴欠浅Ｆ惹泻捅匾?，它能夠不斷的豐富完善審計理論體系和促進審計模式的發(fā)展創(chuàng)新，能夠為注冊會計師制定科學(xué)合理的審計方案，有助于降低審計風(fēng)險、進一步提高審計質(zhì)量，同時可以為審計人員在執(zhí)業(yè)時提高風(fēng)險防范意識，為有效控制審計風(fēng)險提供指導(dǎo)，并為注冊會計師選擇不同的審計模式提供理論依據(jù)。

（二）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ膬?nèi)涵和特征

1、內(nèi)涵

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍侵敢员粚徲媶挝坏娘L(fēng)險評估為基礎(chǔ)，綜合分析影響被審計單位經(jīng)濟活動的各種風(fēng)險因素，并根據(jù)量化的風(fēng)險水平確定實施審計的范圍、重點，進而進行實質(zhì)性審查的一種審計方法。

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃娬{(diào)審計全過程風(fēng)險的評估與控制，并同時對固有風(fēng)險進行評估，這是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹匾枷胫?。由此，審計人員可根據(jù)計劃檢查風(fēng)險可接受水平控制實質(zhì)性測試。如果計劃檢查風(fēng)險可接受水平高，實質(zhì)性測試取證數(shù)量就少，反之就要多取證，這樣才能保證最終的審計風(fēng)險控制在最初確定的審計風(fēng)險計劃可接受水平內(nèi)?？梢哉f，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍且环N主動控制審計風(fēng)險的審計模式。

2、特征

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?，作為一種新的審計方法，除了繼承吸收傳統(tǒng)的詳細(xì)審計和制度基礎(chǔ)審計的優(yōu)勢外，在適應(yīng)經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜化和合理規(guī)避審計人員風(fēng)險的要求下，形成了自己的特色，這些特色有以下幾個方面：一是，重心以審計測試為中心到以風(fēng)險評估為中心。二是，風(fēng)險評估重心由控制風(fēng)險向聯(lián)合風(fēng)險轉(zhuǎn)移，由直接評估變?yōu)殚g接評估，且評估以分析性復(fù)核為中心。三是，審計證據(jù)向外部證據(jù)轉(zhuǎn)移，審計程序逐漸個性化等。

二、國內(nèi)外研究現(xiàn)狀

1、國外研究現(xiàn)狀

1957 年，《蒙哥馬利審計學(xué)》中第一次將“風(fēng)險”這一概念與審計程序的設(shè)計緊密聯(lián)系起來，審計風(fēng)險控制模型開始廣泛地運用于審計實務(wù)中。1981 年，美國審計準(zhǔn)則委員會（ASB）發(fā)布了第 39 號審計準(zhǔn)則公告《審計抽樣》，在其附件中提出了供參考的審計風(fēng)險模型。1983 年美國審計準(zhǔn)則委員會又發(fā)布了第 47 號審計準(zhǔn)則《審計風(fēng)險與重要性》，在其正文中對審計風(fēng)險模型進行了闡述?？梢哉f這是對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷淖罱K確認(rèn)。

2/國內(nèi)研究現(xiàn)狀

從 20 世紀(jì) 90 年代起，國內(nèi)眾多學(xué)者開始介紹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?。尤其銀廣廈、東方電子事件發(fā)生后，國內(nèi)審計界強烈呼吁推行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞越档蛯徲嬶L(fēng)險，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫵蔀閷W(xué)術(shù)界關(guān)注的重點。2006 年 2 月 15 日，我國發(fā)布了《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第 1121 號——了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大報風(fēng)險》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第 1231 號——針對評估的重大錯報風(fēng)險實施的程序》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第 1141 號——財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》等一系列新的審計風(fēng)險準(zhǔn)則，為現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈膽?yīng)用創(chuàng)造了條件，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕渤蔀榱藝鴥?nèi)審計理論界和實務(wù)界的一個熱門話題。目前國內(nèi)學(xué)者對于現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈膽?yīng)用，存在著以下一些觀點：

黃世忠、陳建明認(rèn)為，導(dǎo)致“五大”會計師事務(wù)所審計失敗的一個重要原因與審計模式的改變有關(guān)，“五大”的審計模式已由制度基礎(chǔ)模式轉(zhuǎn)化為風(fēng)險基礎(chǔ)模式。在民事賠償機制不健全或賠償風(fēng)險可以轉(zhuǎn)嫁的環(huán)境下，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫊共恍攀芈殬I(yè)道德的注冊會計師為了節(jié)約成本而犧牲審計質(zhì)量，從而導(dǎo)致注冊會計師的道德風(fēng)險。劉峰等也認(rèn)為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫊T發(fā)道德風(fēng)險。杜興強認(rèn)為頻繁發(fā)生的審計訴訟迫使注冊會計師審視傳統(tǒng)的以風(fēng)險為基礎(chǔ)的審計模式的弊端，應(yīng)該去探索一種新的戰(zhàn)略系統(tǒng)審計模式。

3＼國內(nèi)外研究述評

縱觀國內(nèi)外研究文獻，我們可以看出，國外關(guān)于現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷难芯渴菍徲嬂碚摻纭崉?wù)界和監(jiān)管層共同參與、相互促動的過程。所以國外的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚撘婚_始就孕育在實務(wù)中，并正在將現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃幕靖拍畹挠懻撧D(zhuǎn)化為具體方法的應(yīng)用。而我國對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷年P(guān)注始于上世紀(jì)九十年代初，在隨后的幾十年中，很多學(xué)者進行了研究?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈嗟臅r候仍處于理論研究的階段，學(xué)術(shù)界對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降木唧w內(nèi)涵初步達(dá)成一致，相關(guān)的審計風(fēng)險準(zhǔn)則的出臺，為現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈膽?yīng)用創(chuàng)造了很好的環(huán)境。

三、結(jié)論

自20世紀(jì)90年代，世界范圍內(nèi)重大財務(wù)舞弊案件頻繁發(fā)生，嚴(yán)重?fù)p害了審計職業(yè)界的形象，加大了審計風(fēng)險。同時，隨著社會市場經(jīng)濟和法律制度的不斷完善，會計師事務(wù)所的經(jīng)濟責(zé)任和法律責(zé)任也不斷加大。傳統(tǒng)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛饾u顯露出自身的弊端，注冊會計師需要運用先進的審計方法來提高審計效率，降低審計風(fēng)險，增強市場競爭力。

但現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷倪\用對注冊會計師綜合素質(zhì)也是一次嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。一方面是學(xué)習(xí)能力的考驗。審計準(zhǔn)則的變化對注冊會計師的審計工作提出新的要求，注冊會計師只有具備較強的學(xué)習(xí)能力才能掌握現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷木琛Ａ硪环矫娆F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬓枰詴嫀熅邆湄S富的知識儲備。注冊會師不僅要掌握審計、會計的知識，還要掌握經(jīng)濟學(xué)、管理學(xué)方面的知識。會計師事務(wù)所在進行質(zhì)量控制時應(yīng)將實時監(jiān)督和項目質(zhì)量復(fù)核相結(jié)合。項目質(zhì)量復(fù)核不應(yīng)只局限于所內(nèi)復(fù)核，而也應(yīng)注重同業(yè)之間的復(fù)核。同時，事務(wù)所合伙人應(yīng)建立起積極健康的事務(wù)所文化，以避免審計工作底稿編制流于形式，事務(wù)所內(nèi)部不同部門對審計要求不統(tǒng)一等問題。