關(guān)稅稅則、稅率立法的國際比較與立法建議*

蘇 鐵（寧波海關(guān) 寧波 315012）

施正文（中國政法大學(xué)財(cái)稅法研究中心 北京 100088）

劉奇超（上海市浦東新區(qū)國家（地方）稅務(wù)局 上海 200122）

郭穎超（全國人大常委會(huì)預(yù)算工作委員會(huì) 北京 100805）

關(guān)稅稅則、稅率是關(guān)稅立法的核心內(nèi)容。歐盟、美國、日本等在關(guān)稅立法實(shí)踐中，對(duì)關(guān)稅稅則、稅率有明確的法律定位，突出立法機(jī)構(gòu)主導(dǎo)作用并兼顧政府專業(yè)力量，運(yùn)用立法授權(quán)靈活適時(shí)調(diào)整稅則、稅率。我國在制定《關(guān)稅法》時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循稅收法定原則，在法律中明確關(guān)稅稅則、稅率的構(gòu)成要素和法律定位；合理劃分稅則稅率的制定權(quán)、調(diào)整權(quán)和解釋權(quán)，兼顧法定性、政策性和有效性；健全完善立法程序，提升關(guān)稅立法和政策調(diào)整的科學(xué)性、民主性和規(guī)范性。

關(guān)稅法 稅則 稅率 關(guān)稅立法 國際比較

2015年新修訂的《立法法》規(guī)定：稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度應(yīng)由法律來設(shè)定。而現(xiàn)行《海關(guān)法》僅規(guī)定了稅收征管等基本制度，諸如“稅目、稅則號(hào)列和稅率”等需要法律規(guī)定的內(nèi)容目前仍由《進(jìn)出口關(guān)稅條例》（以下簡稱《關(guān)稅條例》）以行政法規(guī)的形式規(guī)定，與《立法法》的要求不盡相符。關(guān)稅稅則、稅率作為關(guān)稅法的核心要素，研究并確定兩者的法律地位、要素設(shè)計(jì)和立法機(jī)制對(duì)關(guān)稅法立法來說至關(guān)重要。

一、代表性國家（地區(qū)）關(guān)稅稅則、稅率的立法實(shí)踐

（一）歐盟

歐盟關(guān)稅同盟的目的在于形成“單一市場”，而市場的形成離不開共同關(guān)稅政策的實(shí)施。追本溯源，早在1987年歐共體就采用了世界海關(guān)組織（WCO）的《商品名稱及編碼協(xié)調(diào)制度》（HS），而《（EEC）2658/87號(hào)條例》(以下簡稱《條例》)規(guī)定了《合并商品目錄》（CN）。CN的前六位數(shù)與HS完全一致，第七、八位數(shù)則是CN新加的部分。該《條例》第2條規(guī)定：歐共體委員會(huì)應(yīng)基于CN，建立一套完整的歐盟關(guān)稅稅則（TARICT）。此舉取代了原先的關(guān)稅稅則。歐盟由此建立了自己龐雜的關(guān)稅稅率體系（TARIC code）。其中，九、十位數(shù)碼是TARIC特有的，主要是將歐共體的有關(guān)貿(mào)易防衛(wèi)政策數(shù)碼化。CN中的第十一位數(shù)是用于歐共體各成員國國內(nèi)稅收（如增值稅）或?qū)嵤﹪鴥?nèi)限制或禁止法令的。事實(shí)上，該體系的范圍要大過稅則本身，涉及了所有關(guān)稅政策、農(nóng)業(yè)政策和商業(yè)政策措施數(shù)碼化的數(shù)據(jù)庫?！稐l例》第12條同時(shí)規(guī)定：歐共體委員會(huì)應(yīng)每年以條例的形式通過一個(gè)統(tǒng)一版本的商品稅則，附加相應(yīng)的《共同關(guān)稅稅則》框架內(nèi)的自主關(guān)稅和協(xié)定關(guān)稅稅率。該條例應(yīng)不遲于每年10月31日在歐共體的官方公報(bào)上公布，并于次年一月開始適用。由此演變成為歐盟關(guān)稅稅則的法律基礎(chǔ)。

出于履行國際承諾、適應(yīng)有關(guān)統(tǒng)計(jì)和商業(yè)政策變化以及技術(shù)和商業(yè)發(fā)展的需要，2013年10月4日，歐盟發(fā)布了《（EU）1001/2013號(hào)實(shí)施條例》（以下簡稱《實(shí)施條例》），對(duì)《（EEC）2658/87號(hào)條例》進(jìn)行了修訂。新條例規(guī)定：自2014年1月1日起，實(shí)施一個(gè)稅則（連同自主和協(xié)定關(guān)稅率）在內(nèi)的完整版本的商品歸類目錄。該《實(shí)施條例》的附件“組合商品目錄”由三部分組成。第一部分是“初步規(guī)定”，設(shè)定了協(xié)定稅率的單欄關(guān)稅稅率。如果自主稅率比協(xié)定稅率還要低，則會(huì)通過“腳注”的方式加以反映。第二部分“關(guān)稅表”，是八位數(shù)級(jí)的各種商品目錄，規(guī)定了21大類99章商品的分布，各章的排列順序與《協(xié)調(diào)制度》相同，幾乎就是其完全的抄本。第三部分“關(guān)稅附則”共有10個(gè)附則，包括保留供《協(xié)調(diào)制度》未來可能使用的目錄、由于貨物性質(zhì)的原因或優(yōu)惠關(guān)稅待遇的目錄等。不僅如此，歐盟關(guān)稅稅則的最新立法成果還體現(xiàn)在《歐盟海關(guān)法典》之中，其第56條“《共同關(guān)稅稅則》與監(jiān)督”擴(kuò)大了有關(guān)定義的解釋；第57條“貨物的稅則歸類”擴(kuò)大了海關(guān)歸類的適用范圍，不僅包括為確定稅率而進(jìn)行關(guān)稅征收的歸類，也包括了為執(zhí)行貿(mào)易管制、出口退稅等政策而實(shí)施的商品歸類。

對(duì)于關(guān)稅立法權(quán)的分配，大多數(shù)事項(xiàng)由歐洲議會(huì)和歐盟理事會(huì)決定，但就關(guān)稅稅則稅率而言，有一部分則由歐盟委員會(huì)被授權(quán)后作出。在歐盟層面，稅率的變化主要集中在以下幾個(gè)方面：1.優(yōu)惠關(guān)稅；2.農(nóng)產(chǎn)品關(guān)稅；3.自主暫停征收和配額關(guān)稅；4.反傾銷和反補(bǔ)貼關(guān)稅。由此，歐盟理事會(huì)負(fù)責(zé)自主關(guān)稅暫定征收和關(guān)稅配額方面的立法，但若與第三國達(dá)成貿(mào)易協(xié)定，必須得到歐洲議會(huì)的同意或者與其進(jìn)行商討，而歐盟委員會(huì)主要負(fù)責(zé)反傾銷、反補(bǔ)貼、保障措施關(guān)稅和農(nóng)產(chǎn)品關(guān)稅方面的立法工作。值得注意的是，歐盟理事會(huì)賦予了歐盟委員會(huì)廣泛的自由裁量權(quán)，歐盟委員會(huì)有權(quán)在《協(xié)調(diào)制度》規(guī)定的注釋之外，為解釋條文之目的編制附加注釋，即稅則中有關(guān)子目注釋應(yīng)成為該法律的有機(jī)組成部分。但歐盟委員會(huì)行使上述權(quán)力，不得改變根據(jù)《協(xié)調(diào)制度》定義的關(guān)稅稅則標(biāo)題下的規(guī)定。

（二）美國

《美國海關(guān)法典》第19卷集中了與關(guān)稅有關(guān)的各種法案，但稅則不在法律條文中體現(xiàn)，而由美國國際貿(mào)易局進(jìn)行單獨(dú)制定和發(fā)布。美國2016版《協(xié)調(diào)關(guān)稅表》（HTS）包括三個(gè)部分：總則、正文和索引。總則部分為該稅則的使用說明，對(duì)關(guān)稅稅則中使用的各種條款的定義作了闡述，對(duì)享有關(guān)稅優(yōu)惠和普通關(guān)稅待遇的對(duì)象作了說明，并列出了享有關(guān)稅優(yōu)惠國家的名單，另外還對(duì)關(guān)稅的計(jì)算方法、變更關(guān)稅稅率以及各種法令的情況都一一作了解釋，并對(duì)關(guān)稅稅則中使用的縮寫字作了注解。正文部分實(shí)際上是以《協(xié)調(diào)分類表》為基礎(chǔ)的商品分類表，為便利統(tǒng)計(jì)，美國新的關(guān)稅稅則正文將《協(xié)調(diào)分類表》中的5 019個(gè)六位數(shù)字的商品規(guī)格及號(hào)碼條目改為8 500個(gè)八位數(shù)字的條目和大約10 500個(gè)十位數(shù)字的號(hào)碼。美國將所有進(jìn)口商品分成99章，同時(shí)又根據(jù)產(chǎn)品所屬的行業(yè)將正文中的章節(jié)增加到22個(gè)。與《協(xié)調(diào)分類表》不同之處是，美國海關(guān)和統(tǒng)計(jì)分類采用了第98章和第99章，如第98章是專為特殊進(jìn)口商品而制定的，包括在其他國家舉辦展覽會(huì)和博覽會(huì)、政府、國際組織、宗教、科技、教育等機(jī)構(gòu)在國外使用的進(jìn)口商品。字母索引則按商品分類表中的主要詞語排列。

作為歸類的法律基礎(chǔ)，HTS包括兩部分內(nèi)容：一是具有法律效力的部分，包括歸類總規(guī)則、美國本國的規(guī)則、總注釋、章注和類注、8位數(shù)級(jí)的品目、子目及附錄；二是不具有法律效力的部分，包括10位數(shù)級(jí)的統(tǒng)計(jì)代碼等。HTS幾乎涵蓋了與關(guān)稅稅則稅率相關(guān)的一切法律，包括為實(shí)施《協(xié)調(diào)制度》而制定的商品歸類目錄，同時(shí)明確對(duì)進(jìn)口貨物進(jìn)行歸類是進(jìn)口商的第一法律責(zé)任，海關(guān)的責(zé)任是核對(duì)這些進(jìn)口貨物適用稅則的準(zhǔn)確性。

盡管HTS源于《協(xié)調(diào)制度》，但從美國國內(nèi)層面來講，《協(xié)調(diào)制度》沒有經(jīng)過國會(huì)通過，不是“協(xié)調(diào)關(guān)稅表”的一部分。但作為HS締約國，美國也設(shè)置了與《協(xié)調(diào)制度》保持同步的機(jī)制，即當(dāng)HS發(fā)生變化時(shí)，這些變化所導(dǎo)致稅則的變化將通過總統(tǒng)令的形式發(fā)布，并經(jīng)過國會(huì)的“暫時(shí)擱置程序”。在稅則中，關(guān)稅稅率被列為兩欄。第一欄稅率區(qū)分為“普通”和“特殊”兩種，其中“特殊”稅率適用原產(chǎn)于與美國簽署雙邊或多邊貿(mào)易協(xié)定的國家和地區(qū)的進(jìn)口貨物。第二欄稅率只針對(duì)兩個(gè)國家：古巴和朝鮮。此外，針對(duì)歸類或稅率變更、報(bào)復(fù)性附加關(guān)稅稅率的設(shè)置等，均由總統(tǒng)通過總統(tǒng)令的方式予以實(shí)施。

（三）日本

日本關(guān)稅法律相當(dāng)復(fù)雜，與關(guān)稅相關(guān)的法律有《關(guān)稅法》、《關(guān)稅定率法》、《關(guān)稅暫定措施法》等。《關(guān)稅定率法》是日本征收關(guān)稅的直接依據(jù)，規(guī)定了稅率表、征收的依據(jù)、減免稅、關(guān)稅的退稅、反傾銷稅、禁止進(jìn)口、關(guān)稅委員會(huì)等事項(xiàng)。稅則是其最重要的一部分，規(guī)定在《關(guān)稅定率法》的附表。日本關(guān)稅稅則也叫《關(guān)稅稅率表》，根據(jù)《協(xié)調(diào)制度》制定。日本財(cái)務(wù)省關(guān)稅局專門制發(fā)的《關(guān)稅稅率表解釋通則》，規(guī)定了進(jìn)出口商品歸類解釋的原則。通則的第一部分為六條歸類總規(guī)則，其余部分類似于《稅則注釋》，另有“更新”字樣的部分，類似于本國子目注釋。與HS目錄不同的是，日本稅率表在HS六位數(shù)級(jí)編碼的基礎(chǔ)上，自第七位數(shù)碼起又加了三位本國子目，即日本稅則商品目錄和統(tǒng)計(jì)商品目錄為九位數(shù)級(jí)編碼。

日本關(guān)稅稅率必須由法律加以規(guī)定，不得由海關(guān)或財(cái)務(wù)省自行確定，其確定的依據(jù)是國內(nèi)法和國際法，不過相關(guān)的國際法也得通過轉(zhuǎn)化為國內(nèi)法后確定。國內(nèi)法直接規(guī)定的關(guān)稅稅率叫做“國定稅率”；國際法規(guī)定的稅率叫做“協(xié)定稅率”。對(duì)此，日本針對(duì)關(guān)稅具體確定制定了兩部主要法律，即《關(guān)稅定率法》與《關(guān)稅暫定措施法》。此外，日本規(guī)定稅率調(diào)整要按照“貨物主管政府省廳提出修改貨物進(jìn)口關(guān)稅的需求—財(cái)務(wù)省關(guān)稅局研討列項(xiàng)—關(guān)稅分科會(huì)審議—執(zhí)政黨稅制調(diào)查會(huì)審議—內(nèi)閣法制局的法制化處理—內(nèi)閣向國會(huì)提出法律草案并獲得通過成為正式法律”的調(diào)整程序，稅率調(diào)整最終仍以法律形式確定和公布。

（四）歐亞經(jīng)濟(jì)聯(lián)盟

歐亞經(jīng)濟(jì)聯(lián)盟由俄白哈關(guān)稅同盟演變而來，目前包括俄羅斯、白俄羅斯、哈薩克斯坦、亞美尼亞、吉爾吉斯斯坦5個(gè)國家。《歐亞經(jīng)濟(jì)聯(lián)盟海關(guān)法典》（以下簡稱《法典》）是聯(lián)盟內(nèi)最為重要的規(guī)范性法律文件之一，根據(jù)《法典》，聯(lián)盟各國將進(jìn)一步統(tǒng)一海關(guān)管理，同時(shí)編制《歐亞經(jīng)濟(jì)聯(lián)盟對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)統(tǒng)一商品目錄》（以下簡稱《目錄》）和《歐亞經(jīng)濟(jì)聯(lián)盟統(tǒng)一關(guān)稅稅則》，并規(guī)定《目錄》的修改由各海關(guān)機(jī)構(gòu)提出，由關(guān)稅同盟委員會(huì)批準(zhǔn)，關(guān)稅同盟委員會(huì)負(fù)責(zé)對(duì)外公布《目錄》及其變更決定。

根據(jù)《目錄》，同盟關(guān)稅稅率主要分為從價(jià)稅率、從量稅率、復(fù)合稅率。針對(duì)稅率的調(diào)整，由聯(lián)盟成員國授權(quán)機(jī)關(guān)向歐亞經(jīng)濟(jì)委員會(huì)提交變更某類商品稅率的提議，委員會(huì)收到該提議后發(fā)各成員國研究，并根據(jù)某一成員國請(qǐng)求或委員會(huì)倡議召開工作會(huì)議或者磋商會(huì)議（邀請(qǐng)企業(yè)界代表參加），再根據(jù)上述會(huì)議結(jié)果，召開委員會(huì)執(zhí)委會(huì)會(huì)議，作出是否對(duì)該商品稅率進(jìn)行變更的決定。該決議在各成員國執(zhí)行，具有直接的法律效力。需要指出的是，歐亞經(jīng)濟(jì)委員會(huì)只調(diào)節(jié)進(jìn)口關(guān)稅稅率，出口關(guān)稅稅率仍由聯(lián)盟成員國自行確定。

二、比較法視角下關(guān)稅稅則、稅率立法機(jī)制的變化趨勢

（一）對(duì)關(guān)稅稅則、稅率有明確的法律定位和立場

盡管各國關(guān)于關(guān)稅稅則、稅率的立法林林總總，并沒有完全統(tǒng)一的模式，但大都遵循了“稅收法定原則”，基本均以《協(xié)調(diào)制度》為藍(lán)本構(gòu)建本國（地區(qū)）的關(guān)稅稅則，在《關(guān)稅法》或《海關(guān)法》中對(duì)關(guān)稅稅則、稅率的組成與適用的條款加以規(guī)定，并在下位法中具體明確和細(xì)化。通常，關(guān)稅稅則作為一國《關(guān)稅法》或《海關(guān)法》的有機(jī)組成部分，規(guī)定于法律正文的附則部分，如日本； 同時(shí)，出于稅則調(diào)整的法定權(quán)限、機(jī)構(gòu)職能的不同，亦存在單獨(dú)制定稅則的國家，如歐盟、美國等。其中，各國稅則均由稅目、稅率以及商品歸類規(guī)則等部分構(gòu)成，稅目由稅則號(hào)列和貨物名稱構(gòu)成，商品歸類規(guī)則包括歸類總規(guī)則、類注、章注和子目注釋等法定要素。需要指出的是，大部分國家認(rèn)為《協(xié)調(diào)制度注釋》并非關(guān)稅法律的組成部分。而對(duì)于稅率的規(guī)定，主要分為三種立法模式：一是通過援引其他法律法規(guī)的方式，在立法中只規(guī)定最惠國稅率、協(xié)定稅率等稅率的設(shè)置名稱；二是在法律中明確規(guī)定稅率的設(shè)置及其構(gòu)成要件，但不規(guī)定法定調(diào)整權(quán)；三是既規(guī)定稅率及其構(gòu)成要件，又同時(shí)規(guī)定該種稅率的法定調(diào)整權(quán)。

（二）突出立法機(jī)構(gòu)主導(dǎo)作用并兼顧政府專業(yè)力量

大多數(shù)國家加入《協(xié)調(diào)制度公約》需由國會(huì)批準(zhǔn)，少數(shù)由政府單獨(dú)批準(zhǔn)；每四年定期轉(zhuǎn)換時(shí)，具體批準(zhǔn)實(shí)施的程序則基本上由各國政府主導(dǎo)。法定稅率調(diào)整通常要通過嚴(yán)格的法律流程，但出于關(guān)稅對(duì)于調(diào)節(jié)國際貿(mào)易的特殊性考慮，一些國家的法律有明確的授權(quán)條款，賦予政府在稅收法定范疇內(nèi)施行個(gè)別稅率的調(diào)整權(quán)（特別情形交由主管部長負(fù)責(zé)）。通常，議會(huì)批準(zhǔn)對(duì)外簽署有關(guān)國際協(xié)定，在轉(zhuǎn)換為國內(nèi)立法時(shí)無需再經(jīng)議會(huì)審批，但通過商務(wù)、外交、財(cái)政等部門對(duì)外簽署的有關(guān)國際協(xié)定，通常在國內(nèi)轉(zhuǎn)化過程中需經(jīng)議會(huì)審批。同時(shí)，有關(guān)優(yōu)惠協(xié)定稅率的實(shí)施，是由與其他國家簽署的雙邊或多邊自由貿(mào)易協(xié)定所致，一般通過該國國內(nèi)審批程序后，即可實(shí)施。

（三）運(yùn)用立法授權(quán)靈活適時(shí)調(diào)整稅則、稅率

由于關(guān)稅稅則的專業(yè)性、特殊性，通常各國議會(huì)采用授權(quán)立法的模式，授權(quán)該國政府或政府專業(yè)部門進(jìn)行制定、調(diào)整。但對(duì)于稅率的調(diào)整，保留立法機(jī)構(gòu)對(duì)基本稅率的立法權(quán)限并授權(quán)政府必要的調(diào)整權(quán)限，以最大限度兼顧遵循稅收法定原則和靈活發(fā)揮稅率的調(diào)控作用。例如，在歐盟，歐盟理事會(huì)（立法決策機(jī)構(gòu)）負(fù)責(zé)設(shè)定某些稅率（自主關(guān)稅暫停征收和配額制度），而歐盟委員會(huì)（行政機(jī)構(gòu)）負(fù)責(zé)決定其他自主措施（反傾銷稅、反補(bǔ)貼稅、保障措施關(guān)稅、農(nóng)產(chǎn)品關(guān)稅）。加拿大《關(guān)稅法》規(guī)定：財(cái)政部長可以通過指令方式修改關(guān)稅稅率列表，繼而修改稅則號(hào)、稅則號(hào)下對(duì)貨物的描述，或者增加、廢除、代替稅則號(hào)，但修改不能影響貨物適用的稅率。同時(shí)，加拿大《關(guān)稅法》授權(quán)財(cái)政部、公共安全和應(yīng)急準(zhǔn)備部等部長建議權(quán)，根據(jù)部長建議，議會(huì)主席可以通過指令方式修改稅則稅率表，授權(quán)延長或撤銷享受最惠國稅率、普通優(yōu)惠關(guān)稅稅率等權(quán)力。而韓國采用附條件的授權(quán)立法，授權(quán)政府在其法定基準(zhǔn)關(guān)稅稅率±30%-50%之內(nèi)調(diào)整部分關(guān)稅稅率的權(quán)力。

三、對(duì)我國關(guān)稅稅則、稅率的立法建議

（一）遵循稅收法定原則，在《關(guān)稅法》中明確關(guān)稅稅則、稅率的構(gòu)成要素和法律定位

征稅對(duì)象和稅率是關(guān)稅的兩大基本要素，反映關(guān)稅征收的范圍和程度，決定關(guān)稅的稅負(fù)水平，必須由《關(guān)稅法》作出明確規(guī)定。在關(guān)稅領(lǐng)域，反映關(guān)稅征稅對(duì)象和范圍的具體要素是稅目，由稅則號(hào)列、貨物名稱和計(jì)稅單位構(gòu)成；反映關(guān)稅征收程度的要素是稅率，包括體現(xiàn)各種不同政策目的的稅率種類；而將稅目和稅率聯(lián)結(jié)起來，體現(xiàn)兩者之間歸屬和適用關(guān)系的具體要素是商品歸類規(guī)則，包括歸類總規(guī)則、類注、章注和子目注釋等。以上三個(gè)具體要素結(jié)合起來，共同適用才能使關(guān)稅的應(yīng)納稅額和稅負(fù)水平確定下來。由于關(guān)稅征收商品的多樣性、復(fù)雜性和政策性，在立法形式上，這些具體要素是通過稅則來專門規(guī)定的。我國現(xiàn)行《進(jìn)出口關(guān)稅條例》第三條僅規(guī)定了《進(jìn)出口稅則》（以下簡稱《稅則》）由關(guān)稅稅目、稅則號(hào)列和稅率構(gòu)成，沒有將計(jì)稅單位和商品歸類規(guī)則納入稅則，在稅則內(nèi)容的規(guī)定上存在要素內(nèi)容缺失和要素關(guān)系不明的問題，不利于納稅人的適用和遵從。在稅則的法律地位上，沒有明確稅則與稅率的關(guān)系，稅則的法律定位不清；規(guī)定稅則作為《進(jìn)出口關(guān)稅條例》的組成部分，但其制定和調(diào)整權(quán)限卻完全授權(quán)給國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)，存在空白授權(quán)的問題。

我國關(guān)稅稅則稅率立法的指導(dǎo)思想是遵循稅收法定原則，提升基本要素的立法層級(jí)；體現(xiàn)國家的對(duì)外開放和經(jīng)濟(jì)貿(mào)易政策，積極發(fā)揮關(guān)稅的調(diào)節(jié)作用；推動(dòng)全球治理和合作，既負(fù)責(zé)任地履行國際條約義務(wù)又有效維護(hù)國家主權(quán)和經(jīng)濟(jì)安全。立法的難點(diǎn)在于如何處理關(guān)稅要素法定性與關(guān)稅政策調(diào)節(jié)性之間的關(guān)系，合理劃分全國人大、國務(wù)院和國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)的關(guān)稅立法權(quán)限。在劃分立法權(quán)限時(shí)，應(yīng)當(dāng)秉承一個(gè)判斷基準(zhǔn)，可以從國家主權(quán)、納稅人基本權(quán)、公共政策、最有利于經(jīng)濟(jì)增長、最有效率這五個(gè)維度來綜合審視關(guān)稅稅則、稅率的法定調(diào)整權(quán)劃分。①引自2016年11月15日-16日中山大學(xué)法學(xué)院楊小強(qiáng)教授在全國人大常委會(huì)預(yù)算工作委員會(huì)在貴陽市召開的關(guān)稅立法咨詢會(huì)上的發(fā)言。我們建議，關(guān)稅基本要素及其內(nèi)涵范圍應(yīng)當(dāng)由《關(guān)稅法》作出規(guī)定，對(duì)于體現(xiàn)關(guān)稅征稅對(duì)象和范圍的納稅人、征稅對(duì)象、征稅范圍，規(guī)定在“總則”一章中；對(duì)于體現(xiàn)關(guān)稅征收程度的稅率應(yīng)當(dāng)單設(shè)一章，專門規(guī)定“稅率的設(shè)置”。而為了使關(guān)稅基本要素具體化、明晰化和可操作,在《關(guān)稅稅則》中詳細(xì)規(guī)定關(guān)稅具體要素，稅則規(guī)定的是關(guān)稅實(shí)施層面的具體制度，可以授權(quán)國務(wù)院來制定。但是，稅則的構(gòu)成要素、法律定位和制定調(diào)整權(quán)限應(yīng)當(dāng)明確，建議在《關(guān)稅法》“總則”一章中規(guī)定一條：“國務(wù)院制定《中華人民共和國進(jìn)出口稅則》，規(guī)定關(guān)稅的稅目、稅則號(hào)列、稅率及商品歸類規(guī)則”，“國務(wù)院設(shè)立關(guān)稅稅則委員會(huì)，負(fù)責(zé)提出稅則的調(diào)整和解釋，報(bào)國務(wù)院批準(zhǔn)后實(shí)施?！?/p>

（二）合理劃分稅則稅率的制定權(quán)、調(diào)整權(quán)和解釋權(quán)，兼顧法定性、政策性和有效性

在《關(guān)稅法》中對(duì)稅率設(shè)置的種類、權(quán)限和適用順序等做出明確規(guī)定。一般關(guān)稅稅率包括普通稅率、最惠國稅率、協(xié)定稅率、特惠稅率、關(guān)稅配額稅率和暫定稅率。建議普通稅率、最惠國稅率和關(guān)稅配額稅率由國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)提出調(diào)整建議，經(jīng)國務(wù)院審核后，提請(qǐng)全國人大常委會(huì)批準(zhǔn)；授權(quán)國務(wù)院在一定范圍內(nèi)調(diào)整部分商品的最惠國稅率和關(guān)稅配額稅率；授權(quán)國務(wù)院在特定情形、特定期限、特定幅度內(nèi)制定和調(diào)整暫定稅率；我國政府締結(jié)或者參加的國際條約涉及的協(xié)定稅率、特惠稅率，依照法律程序生效或者經(jīng)全國人大常委會(huì)批準(zhǔn)后生效。上述稅率通過立法和調(diào)整程序后，由國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)編入《稅則》，報(bào)國務(wù)院批準(zhǔn)后修訂發(fā)布。鑒于我國單獨(dú)制定了《反傾銷條例》、《反補(bǔ)貼條例》和《保障措施條例》，有關(guān)征收反傾銷稅、反補(bǔ)貼稅、保障措施關(guān)稅等，在《關(guān)稅法》中作援引性規(guī)定，而在其他相應(yīng)法規(guī)中規(guī)定。特別關(guān)稅的征收決定和稅率確定由國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)提出方案，報(bào)國務(wù)院批準(zhǔn)，由相關(guān)主管部門組織實(shí)施。

規(guī)定關(guān)稅稅率的適用順序，除了繼續(xù)明確現(xiàn)行《進(jìn)出口關(guān)稅條例》第十條和第十一條合理的規(guī)定外，參照《締結(jié)條約程序法》，建議將《進(jìn)出口關(guān)稅條例》第十條第二款中“簽訂”修改為“締結(jié)或共同參加”；考慮到《進(jìn)出口關(guān)稅條例》第十一條缺少對(duì)關(guān)稅配額稅率與暫定稅率適用順序的規(guī)定，建議增加“實(shí)行關(guān)稅配額管理的進(jìn)口貨物，關(guān)稅配額內(nèi)的適用關(guān)稅配額稅率，有暫定稅率的，適用暫定稅率”的內(nèi)容。對(duì)涉及“兩反”及報(bào)復(fù)性措施原產(chǎn)地不明貨物的稅率適用問題，建議明確為“納稅人為了規(guī)避反傾銷、反補(bǔ)貼措施及報(bào)復(fù)性關(guān)稅，不提供原產(chǎn)地證明的，經(jīng)海關(guān)審核仍無法確定的，適用普通稅率?！雹賹?duì)此問題，有專家提出應(yīng)按普通稅率與相關(guān)措施最高稅率合并適用。將現(xiàn)行一般進(jìn)口申報(bào)和提前申報(bào)分開適用稅率的做法，簡化為適用海關(guān)接受申報(bào)之日的稅率，防止納稅人利用提前申報(bào)方式規(guī)避關(guān)稅。

考慮到我國進(jìn)境物品進(jìn)口稅制度、海關(guān)征管制度改革的可能取向與主要做法，建議將《進(jìn)出口關(guān)稅條例》第三十一條調(diào)整為“納稅人、扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照《稅則》規(guī)定的目錄條文和歸類總規(guī)則、類注、章注、子目注釋以及其他歸類依據(jù)對(duì)其申報(bào)的進(jìn)出口貨物及進(jìn)境物品進(jìn)行歸類，并歸入相應(yīng)的稅則號(hào)列”，“海關(guān)可依申請(qǐng)或依職權(quán)，確定商品歸類?！?/p>

為了更好地實(shí)施WCO《商品名稱及編碼協(xié)調(diào)制度》，建議結(jié)合我國實(shí)際情況,對(duì)我國《稅則》中的商品歸類規(guī)則除了歸類總規(guī)則、類注、章注和子目注釋外，將“稅則注釋”、“本國子目注釋”也納入進(jìn)來。海關(guān)總署在不違背《稅則》商品歸類規(guī)則的前提下，可以根據(jù)需要發(fā)布補(bǔ)充性和專門性的其他商品歸類規(guī)定，但不作為《稅則》的組成部分。我國應(yīng)當(dāng)明確預(yù)歸類制度，但由于它不屬于《稅則》的內(nèi)容，可在《關(guān)稅法》征管章節(jié)中作出規(guī)定。規(guī)定進(jìn)口或者出口相同商品，應(yīng)當(dāng)適用相同的商品歸類行政裁定或歸類決定。

（三）健全完善立法程序，提升關(guān)稅立法和政策調(diào)整的科學(xué)性、民主性和規(guī)范性

稅則、稅率的確定和調(diào)整具有很強(qiáng)的政策性、涉外性和技術(shù)性，關(guān)涉我國改革開放政策的有效實(shí)施和相關(guān)主體的切身利益。為了提高立法質(zhì)量，更好地發(fā)揮關(guān)稅的調(diào)節(jié)功能，必須按照十八屆四中全會(huì)和《立法法》的要求，堅(jiān)持科學(xué)立法和民主立法。特別是針對(duì)授權(quán)國務(wù)院及其關(guān)稅稅則委員會(huì)行使的立法權(quán)限，健全依法決策機(jī)制，將公眾參與、專家論證、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、合法性審查、集體討論決定等程序法定化，增強(qiáng)關(guān)稅稅則、稅率制定調(diào)整的公開性和透明度。對(duì)于稅則、稅率調(diào)整有關(guān)問題存在重大意見分歧或者涉及利益關(guān)系重大調(diào)整，需要進(jìn)行聽證的，應(yīng)當(dāng)召開聽證會(huì)，聽取相關(guān)部門、專家學(xué)者、企業(yè)和公眾的意見。在稅則、稅率具體實(shí)施之前，建議給予一個(gè)寬限期，以便于納稅人進(jìn)行調(diào)整和準(zhǔn)備，防止“突然襲擊式”調(diào)整情形的發(fā)生，以增強(qiáng)關(guān)稅政策的公信力，提高納稅人的稅收遵從度。

[1] 施正文，劉奇超. 關(guān)稅法立法架構(gòu)的國際比較與結(jié)構(gòu)分析[J]. 海關(guān)與經(jīng)貿(mào)研究,2016,（4）：1-14.

[2] 施正文,劉奇超. 論中國關(guān)稅法的定位與架構(gòu)[J]. 海關(guān)與經(jīng)貿(mào)研究，2016,（6）：1-16.

[3] 施正文，劉奇超，曹明星，蘇鐵. 關(guān)稅法立法架構(gòu)的國際比較[J]. 國際稅收，2017,（1）：54-55.

[4] 劉奇超，施正文，曹明星，蘇鐵. 中國進(jìn)境物品進(jìn)口稅制度改革：國際比較與立法思路[J]. 國際稅收，2017,（2）：69-74.

[5] 蘇鐵. 中歐關(guān)稅立法內(nèi)容差異的比較研究——基于歐盟海關(guān)立法嬗變之分析[A]. 陳輝. 海關(guān)法評(píng)論（第4卷）[C]. 北京：法律出版社，2014.269-301.

International Comparison and Legislative Proposals of Customs Tariff and Rate

Tie Su, Zhengwen Shi, Qichao Liu &Yingchao Guo

The tariff and tax rate are the core contents of tariff legislation. In the practice of tariff legislation in the EU, the United States and Japan, there is a clear legal position of the custom tariff and tax rate. The leading role of the legislature and the professional power of the government are usually taken into account and highlighted. In addition, those countries use legislative authorization to flexibly adjust the tax rate. To enact the Tariff Law, China should follow the principle of tax statutory, clearly define the composition of custom tariffs and its legal position, reasonably divide the right of developing, adjusting and interpreting custom tariff and tax rate, take the legal nature, policy and effectiveness into account, improve the legislative procedures, and enhance the scientific, democratic and normative nature of tariff legislation and policy adjustment.

Tariff Law Customs tariff Tariff rate Tariff legislation International comparison

F810.42

A

2095-6126(2017)03-0039-06

* 本文是世界銀行“關(guān)稅稅率決定機(jī)制國際比較研究”項(xiàng)目、世界銀行“稅則法律地位國際比較研究”項(xiàng)目、財(cái)政部“關(guān)稅立法國際比較研究”項(xiàng)目、海關(guān)總署國際司“歐盟海關(guān)法翻譯與比較研究工作”項(xiàng)目、教育部2015年度人文社會(huì)科學(xué)研究規(guī)劃基金項(xiàng)目“環(huán)境稅立法之環(huán)境稅收入再循環(huán)機(jī)制研究” 項(xiàng)目（項(xiàng)目批準(zhǔn)號(hào)15YJA820024）的階段性研究成果。