董小軍

（蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)，甘肅 蘭州 73000）

一、引言

近年來(lái)，中國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)高速發(fā)展，然而伴同經(jīng)濟(jì)的發(fā)展所帶來(lái)的問題——收入分配不均衡，卻愈演愈烈。自2000年以來(lái)，中國(guó)的基尼系數(shù)一直都維持在國(guó)際警戒線之上，如果收入分配差距得不到有效的調(diào)節(jié)，其產(chǎn)生的不良后果將持續(xù)影響中國(guó)的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)穩(wěn)定。

調(diào)節(jié)收入分配差距，不能僅從收入方面入手，支出方面同樣對(duì)調(diào)節(jié)收入分配差距有著重要的影響。自2012年實(shí)施“營(yíng)改增”以來(lái)，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局的統(tǒng)計(jì)資料顯示，2017年減稅高達(dá)9186億元，同比去年減稅增加3450億元，由此看來(lái)，增值稅改革減稅潛力巨大，在調(diào)節(jié)收入分配方面，留有足夠的操作空間去實(shí)行改革。

二、增值稅制的發(fā)展與現(xiàn)狀

我國(guó)增值稅早在1979年就在少數(shù)地區(qū)試點(diǎn)，但標(biāo)志著我國(guó)增值稅制度正式確立是在1984年。但是這個(gè)時(shí)候的增值稅還不是真正意義上的增值稅，因?yàn)樵?984年到1993年，我國(guó)增值稅的征稅環(huán)節(jié)僅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，而且其單對(duì)少數(shù)工業(yè)產(chǎn)品課稅，對(duì)產(chǎn)品稅、增值稅實(shí)行不交叉的征收稅制結(jié)構(gòu)。增值稅的普遍征收原則、中性原則以及簡(jiǎn)化原則在此時(shí)沒有完全體現(xiàn)出來(lái)。

隨著中國(guó)學(xué)者對(duì)增值稅研究的深入和稅制體制的逐漸完善，中國(guó)在1994年建立了比較規(guī)范的“生產(chǎn)型增值稅”。我們比照當(dāng)時(shí)國(guó)際發(fā)達(dá)國(guó)家增值稅實(shí)行辦法，以及出于保證財(cái)政收入的考慮，建立了規(guī)范化的“生產(chǎn)型增值稅”，本次改革的核心在于對(duì)增值稅的改革，在此基礎(chǔ)上對(duì)流轉(zhuǎn)稅制格局進(jìn)行重新設(shè)定。因?yàn)楦母镏?，在增值稅普遍征收的情況下，增值稅與產(chǎn)品稅非交叉征收，起不到引導(dǎo)消費(fèi)者消費(fèi)理念和調(diào)節(jié)收入分配的作用。所以，在此次改革中酌情摘選出部分消費(fèi)品復(fù)合加征消費(fèi)稅，對(duì)于部分勞務(wù)交易所得課征營(yíng)業(yè)稅，自此，以增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅三大流轉(zhuǎn)稅為格局的稅制結(jié)構(gòu)建立了起來(lái)。

為了拉動(dòng)我國(guó)企業(yè)的投資需求，加快企業(yè)進(jìn)行設(shè)備更新和技術(shù)改造，在2006年至2010 年期間，在全國(guó)鋪開了增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型的大幕。增值稅由生產(chǎn)型改為消費(fèi)型，其主要的優(yōu)點(diǎn)是容許抵扣因購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)所支付的增值稅稅額，從而降低增值稅的稅收負(fù)擔(dān)，減輕重復(fù)征稅。

隨著增值稅發(fā)票系統(tǒng)的逐漸完善以及經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，為了進(jìn)一步消除重復(fù)征稅，減輕納稅人負(fù)擔(dān)，打通一般納稅人增值稅抵扣鏈條。營(yíng)改增在2012年1月1日拉開序幕，改革著眼點(diǎn)于交通運(yùn)輸業(yè)和部分服務(wù)業(yè)，后又將試點(diǎn)范圍推廣到其他服務(wù)業(yè)。2016年5月1日，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)，納入到營(yíng)改增試點(diǎn)范圍，自此，增值稅已經(jīng)全面替代了營(yíng)業(yè)稅，只是在部分細(xì)枝末節(jié)方便還沒有完善。營(yíng)改增改革整體完成之后，使之前勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅的重復(fù)征稅問題得到了很好的解決，商品和勞務(wù)可以互相抵扣，形成了整個(gè)行業(yè)流通環(huán)節(jié)的抵扣機(jī)制。相比前幾次稅制改革，此次改革減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)能力更強(qiáng)，對(duì)拉動(dòng)我國(guó)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)與制造業(yè)的成長(zhǎng)更加有力，另外，對(duì)促進(jìn)服務(wù)和貨物貿(mào)易出口，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí)起到了戰(zhàn)略性的作用。

三、現(xiàn)行增值稅制存在的不足

（一）增值稅稅制結(jié)構(gòu)有待完善

營(yíng)改增實(shí)施之后，現(xiàn)行增值稅稅率存在16%、10%，6%和零稅率的多檔稅率以及5%和3%的征收率，此外還涉及到各種的稅收優(yōu)惠政策，這使得增值稅制繁雜混亂，復(fù)雜的稅制結(jié)構(gòu)代表著征管的低效率和征管成本的增加。

（二）增值稅稅率的不合理性

增值稅對(duì)需求價(jià)格彈性較低的生活用品、勞務(wù)等稅率設(shè)計(jì)的相對(duì)較高，雖然有學(xué)者認(rèn)為對(duì)需求價(jià)格彈性較低的課稅有利于保證財(cái)政收入，但現(xiàn)階段我們的目標(biāo)不僅僅是保證財(cái)政收入和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，調(diào)節(jié)收入分配差距也是設(shè)計(jì)稅制的重要考慮因素。由于增值稅是間接稅，其最終的負(fù)稅人是消費(fèi)者，較高的稅率增加了消費(fèi)者的生活負(fù)擔(dān)，況且低收入者的消費(fèi)主要集中在對(duì)生活用品的需求上，在這方面反而惡化了收入分配差距問題。

（三）增值稅稅收優(yōu)惠中免稅政策不合理性

中國(guó)存在多種增值稅稅收優(yōu)惠政策，其中免稅政策實(shí)施的效果不盡理想。理論上，免稅政策的優(yōu)惠效果只有在零售環(huán)節(jié)才能體現(xiàn)出來(lái)，流通環(huán)節(jié)的免稅，只會(huì)造成重復(fù)征稅，加重消費(fèi)者負(fù)擔(dān)。因?yàn)槊舛愓叩闹贫纫?guī)定是免除銷項(xiàng)稅額，但是對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能夠繼續(xù)抵扣，此時(shí)的銷售者為了自己的利益，進(jìn)項(xiàng)稅額最終會(huì)計(jì)入到成本中，相應(yīng)的商品售價(jià)就隨之上升。

四、收入分配視角下增值稅制的設(shè)計(jì)構(gòu)想

針對(duì)上述增值稅在調(diào)節(jié)收入分配方面存在的不合理之處，本文將給出相應(yīng)的對(duì)策建議和完善意見，以期望能夠?yàn)橐院笤鲋刀惖母母镒鞒鲂┰S的貢獻(xiàn)，使其在調(diào)節(jié)收入分配方面更加有效率。

（一）簡(jiǎn)并稅率檔次，提高征管效率

相較于國(guó)際發(fā)達(dá)國(guó)家實(shí)行的增值稅，就整個(gè)稅制結(jié)構(gòu)而言，中國(guó)增值稅稅率級(jí)次過多，所以以后增值稅的改革在稅率檔次方面，肯定是要合并，三檔并兩檔是改革的趨勢(shì)。同時(shí)精簡(jiǎn)稅收機(jī)構(gòu)，全國(guó)稅務(wù)系統(tǒng)有4萬(wàn)多個(gè)基層黨組織，近80萬(wàn)干部，稅收征管成本比例過高。降低增值稅制的復(fù)雜性，不但能夠提高征管的效率，而且還能變相增加財(cái)政收入。

（二）適當(dāng)降低生活必需品稅率，減輕低收入者稅收負(fù)擔(dān)

正如上文提到的，現(xiàn)行增值稅對(duì)需求價(jià)格彈性較低的生活用品、勞務(wù)等稅率設(shè)計(jì)的相對(duì)較高，恰恰這些商品是低收入者日常所必須的，就相對(duì)數(shù)而言，相比富人，窮人負(fù)擔(dān)的增值稅比例反而較大。而對(duì)于某些需求彈性較高的商品設(shè)計(jì)的稅率相對(duì)較低，比如文娛耐用品、室內(nèi)裝飾品等。中國(guó)現(xiàn)行的增值稅生活必需品稅率為11%，相較于之前的13%有所下降。國(guó)際上發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)生活必需品的稅率維持在4%-11%，雖然中國(guó)稅率處在這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)，但其維持在標(biāo)準(zhǔn)的最高水平上。另一方面，由于不同商品的稅率差別不大，這就使得我國(guó)相應(yīng)制度調(diào)節(jié)的缺失。所以我國(guó)相應(yīng)的增值稅制度應(yīng)當(dāng)仿效發(fā)達(dá)國(guó)家的較為優(yōu)先領(lǐng)域的增值稅制度，進(jìn)一步降低生活必需品的相應(yīng)稅率，同時(shí)維持或者緩慢降低價(jià)格彈性較高商品的適用稅率。

（三）合理設(shè)計(jì)免稅政策，提高優(yōu)惠措施適用效率

在日常的交易場(chǎng)合下，在需要運(yùn)用增值稅免稅政策時(shí)，在生產(chǎn)流通鏈條的最終環(huán)節(jié)實(shí)行免稅是最有效的，要盡量避免在中間環(huán)節(jié)實(shí)行免稅政策。在某些特殊情況下，購(gòu)進(jìn)方?jīng)]有取得增值稅專用發(fā)票，但可以自行計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣的情況，如何確定一個(gè)合理的扣除率也是一個(gè)值得思考的問題，過低的扣除率會(huì)使對(duì)應(yīng)商品的售價(jià)偏高，加重低收入者支出負(fù)擔(dān)。此外，由于免稅自身制度存在無(wú)法彌補(bǔ)的缺陷，因此可以設(shè)計(jì)其他較為合理的稅收優(yōu)惠政策取代免稅，從而真正達(dá)到實(shí)現(xiàn)稅收優(yōu)惠的目的，降低消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，比如適用零稅率或者稅收返還等。

五、結(jié)語(yǔ)

本文在收入分配視角下研究增值稅制，通過對(duì)增值稅制改革過程的梳理，找出其存在的不足之處，并給出相應(yīng)的對(duì)策建議。在確定增值稅制以后改革的方向及改革中需考慮的因素之后，本文從稅制結(jié)構(gòu)，稅率和稅收優(yōu)惠政策三方面入手，結(jié)合我國(guó)現(xiàn)階段收入分配失衡的緊迫性，將增值稅制改革側(cè)重于調(diào)節(jié)收入分配差距。簡(jiǎn)并稅率檔次，降低生活必需品稅率，降低稅收累退性和優(yōu)化稅收優(yōu)惠政策是增值稅在調(diào)節(jié)收入分配方面需要重點(diǎn)考慮的改革方向。

調(diào)節(jié)收入分配差距要從多方面入手，相互促進(jìn)，共同協(xié)調(diào)。就從稅收角度而言，增值稅只是手段中的其中一個(gè)，要從整個(gè)稅制出發(fā)，考慮其他稅種對(duì)改善收入分配的作用。