衛(wèi) 蓉

（蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)，甘肅 蘭州 730030）

知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代是以知識(shí)運(yùn)營(yíng)為經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的時(shí)代，具體來(lái)說(shuō)，是建立在知識(shí)和信息的生產(chǎn)、分配、使用基礎(chǔ)上的經(jīng)濟(jì)。因此，知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代更加注重知識(shí)的靈活運(yùn)用，充分地將各方面的知識(shí)與經(jīng)濟(jì)相結(jié)合，形成一種以知識(shí)為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顟B(tài)。其特征有三：第一，知識(shí)資本成為不少企業(yè)的主導(dǎo)力量。不同于農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)和工業(yè)經(jīng)濟(jì)，以所擁有的土地、資產(chǎn)作為企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的衡量標(biāo)準(zhǔn)，知識(shí)經(jīng)濟(jì)更注重通過創(chuàng)新，將所掌握的信息、知識(shí)轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)方式，企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力和發(fā)展?jié)摿θQ于的其知識(shí)資本的多少和質(zhì)量。第二，資產(chǎn)的無(wú)形化。人是知識(shí)與信息的載體，也是創(chuàng)新的主體，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展主要體現(xiàn)在人力資源的智力發(fā)展上——技術(shù)創(chuàng)新、管理創(chuàng)新、理念創(chuàng)新、經(jīng)營(yíng)創(chuàng)新等都是知識(shí)經(jīng)濟(jì)的顯著特征，智力資源成為第一信息要素。第三，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)品主要以技術(shù)和高新技術(shù)產(chǎn)品為主，更新?lián)Q代的速度大大提升，硬件產(chǎn)品功能越發(fā)完善，軟件產(chǎn)品功能細(xì)化、品種多樣化，容易受到時(shí)代變化的影響，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)面對(duì)很大的不確定性。

我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在上世紀(jì)工業(yè)經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展的時(shí)代背景下，針對(duì)工業(yè)企業(yè)的特點(diǎn)研究制定的，從當(dāng)今經(jīng)濟(jì)發(fā)展的形勢(shì)來(lái)看，許多會(huì)計(jì)理論受到挑戰(zhàn)，賬務(wù)處理規(guī)定已經(jīng)和實(shí)際操作產(chǎn)生了斷層，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)受到了巨大的挑戰(zhàn)。

一、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論的挑戰(zhàn)

首先，會(huì)計(jì)目標(biāo)受到挑戰(zhàn)。會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)理論發(fā)展的重要環(huán)節(jié)，受制于客觀的社會(huì)環(huán)境，服務(wù)于特定的社會(huì)組織（王琪，2016）。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)使原有的會(huì)計(jì)目標(biāo)受到挑戰(zhàn)。

一方面，會(huì)計(jì)目標(biāo)的主體，即會(huì)計(jì)信息的提供者和使用者發(fā)生了變化。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展，參與投資的渠道多樣化，會(huì)計(jì)信息的使用主體不再局限于企業(yè)內(nèi)部人員和專業(yè)人士，股票、債券的投資群體中外界的普通投資者人數(shù)難以忽視，他們不僅通過上市公司等提供的報(bào)表數(shù)據(jù)分析了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)信息和動(dòng)態(tài)，也對(duì)企業(yè)長(zhǎng)久的經(jīng)營(yíng)理念和財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行了解；會(huì)計(jì)信息使用主體的變化引起了會(huì)計(jì)信息提供主體的變化，為了滿足市場(chǎng)中大量的信息需求，出現(xiàn)了眾多以咨詢、分析服務(wù)為主的咨詢公司等。另一方面，會(huì)計(jì)目標(biāo)的客體，即會(huì)計(jì)信息發(fā)生了變化。會(huì)計(jì)主體的多樣性決定了會(huì)計(jì)客體多樣性的發(fā)展——傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息主要以反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、股權(quán)變動(dòng)、現(xiàn)金流量等信息，而在知識(shí)經(jīng)濟(jì)下，人們要求了解更多的表外信息，如公司經(jīng)營(yíng)理念、社會(huì)責(zé)任履行狀況、專利情況等。

基于以上事實(shí)，會(huì)計(jì)目標(biāo)必然從受托責(zé)任觀向決策有用觀過度（王琪，2016）。學(xué)術(shù)界關(guān)于受托責(zé)任觀和決策有用觀的爭(zhēng)論從未停歇，筆者認(rèn)為，這兩種觀點(diǎn)的不同主要在于其產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)背景不同，所服務(wù)的對(duì)象也不同，對(duì)于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展相對(duì)發(fā)達(dá)的市場(chǎng)來(lái)說(shuō)，信息使用者更注重會(huì)計(jì)信息的預(yù)測(cè)經(jīng)濟(jì)前景的作用，以便決策者作出更有利于企業(yè)發(fā)展的策略，而會(huì)計(jì)本身的記錄、反映的職能相對(duì)弱化；知識(shí)經(jīng)濟(jì)下市場(chǎng)發(fā)展瞬息萬(wàn)變，會(huì)計(jì)僅僅做好對(duì)企業(yè)的記錄是不夠的，對(duì)企業(yè)所在環(huán)境進(jìn)行判斷、對(duì)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別、對(duì)可能發(fā)生的變數(shù)進(jìn)行預(yù)測(cè)是會(huì)計(jì)信息的發(fā)展方向，也意味著我國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)越發(fā)偏向決策有用觀。

其次，會(huì)計(jì)假設(shè)受到挑戰(zhàn)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)下產(chǎn)生了大量的網(wǎng)絡(luò)公司、虛擬公司，以網(wǎng)絡(luò)為依托進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理，可以十分靈活地組成、解散；同時(shí)為了應(yīng)對(duì)基金投資者數(shù)量的增長(zhǎng)，產(chǎn)生了大量的基金投資公司，依靠本身自有資金獲取收益。這些“新型企業(yè)”的出現(xiàn)使原有的會(huì)計(jì)主體假設(shè)面臨挑戰(zhàn)——它們沒有機(jī)器廠房這些物理實(shí)體，經(jīng)營(yíng)和投資的范圍不固定，為傳統(tǒng)意義上的會(huì)計(jì)主體的劃分帶來(lái)難度，如何在報(bào)表中對(duì)這些公司的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益進(jìn)行反映成為了會(huì)計(jì)結(jié)亟待探討的問題；而上述企業(yè)較為靈活的組織方、解散方式和較短的存續(xù)時(shí)間為會(huì)計(jì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)和會(huì)計(jì)分期假設(shè)帶來(lái)了挑戰(zhàn)，這些人為設(shè)立的假設(shè)難以滿足知識(shí)經(jīng)濟(jì)下產(chǎn)品越來(lái)越短的生命周期，企業(yè)間經(jīng)營(yíng)周期的不同要求更加層次化、多元化的報(bào)告周期，傳統(tǒng)假設(shè)難以應(yīng)付。

二、無(wú)形資產(chǎn)理論的挑戰(zhàn)

在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，知識(shí)已經(jīng)成為了最基本的生產(chǎn)要素，具有著至關(guān)重要的地位（趙雨，2016）。傳統(tǒng)的工業(yè)經(jīng)濟(jì)是一種實(shí)體經(jīng)濟(jì)，其實(shí)質(zhì)是對(duì)有形資源的創(chuàng)造和分配，同時(shí)，知識(shí)經(jīng)濟(jì)也是一種無(wú)形經(jīng)濟(jì)，其實(shí)質(zhì)是對(duì)無(wú)形資源的創(chuàng)造分配，無(wú)形資產(chǎn)則是不具備實(shí)體形態(tài)的資源的資本化，新形勢(shì)下要將社會(huì)的無(wú)形資源進(jìn)行量化、滿足時(shí)代發(fā)展的需求，如何將無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)素質(zhì)全面提升成為了知識(shí)經(jīng)濟(jì)下無(wú)形資產(chǎn)理論的挑戰(zhàn)。

首先，無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)受到挑戰(zhàn)。會(huì)計(jì)確認(rèn)是會(huì)計(jì)計(jì)量及會(huì)計(jì)報(bào)告的前提，能夠準(zhǔn)確地確認(rèn)會(huì)計(jì)項(xiàng)目是一切會(huì)計(jì)行為的根本，要滿足某一事項(xiàng)的確認(rèn)要求，必須符合相關(guān)性、可定義、可計(jì)量和可靠性的原則（孟宇，2014）。基于此要求，我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)條件為：企業(yè)擁有或控制、經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)且該利益能可靠計(jì)量。因此我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的無(wú)形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)等。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)下，該確認(rèn)范圍顯得十分狹窄——知識(shí)經(jīng)濟(jì)是以人力資源為根本的經(jīng)濟(jì)，企業(yè)人力資源的專業(yè)能力、職業(yè)素養(yǎng)、創(chuàng)新能力才是企業(yè)所擁有的核心競(jìng)爭(zhēng)力，無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)將人力資源的評(píng)估納入核算體系才可以滿足知識(shí)經(jīng)濟(jì)下無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)需求；除此之外，公司還有很多十分重要但無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量的“無(wú)形資產(chǎn)”，如公司治理結(jié)構(gòu)、供銷關(guān)系網(wǎng)、商品及服務(wù)質(zhì)量、自主開發(fā)的知識(shí)產(chǎn)權(quán)等。

其次，無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量受到挑戰(zhàn)。由于無(wú)形資產(chǎn)定義范圍過窄，沒有將重要的競(jìng)爭(zhēng)力構(gòu)成因素納入其中，我國(guó)對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量理論與其他有形資產(chǎn)的計(jì)量模式通用，忽視了無(wú)形資產(chǎn)的特殊價(jià)值屬性，對(duì)新興的技術(shù)等沒有專業(yè)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)；同時(shí)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，研發(fā)過程中無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量的發(fā)生的支出不予資本化，作為費(fèi)用期末抵減利潤(rùn)，這一做法不僅對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的精確計(jì)量產(chǎn)生了影響，更對(duì)企業(yè)的積極研發(fā)、創(chuàng)新精神產(chǎn)生了打擊。目前我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界對(duì)上述“無(wú)形資產(chǎn)”不予確認(rèn)，以保證會(huì)計(jì)理論的嚴(yán)謹(jǐn)性，但為了適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)模式應(yīng)當(dāng)按照各個(gè)行業(yè)分門別類，積極探索新型“無(wú)形資產(chǎn)”的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，將自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)、人力資源等納入無(wú)形資產(chǎn)范疇，進(jìn)行充分準(zhǔn)確的計(jì)量。

三、對(duì)策建議

（一）優(yōu)化會(huì)計(jì)觀念

會(huì)計(jì)觀念的優(yōu)化要落實(shí)到社會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)要素的認(rèn)知上——知識(shí)經(jīng)濟(jì)與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)最大的不同之處在于知識(shí)和創(chuàng)新在經(jīng)濟(jì)起到中流砥柱的作用，知識(shí)和創(chuàng)新相比起廠房、設(shè)備、資金等可視化資產(chǎn)是無(wú)形的，難以用傳統(tǒng)的方法計(jì)量卻成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要推動(dòng)力量，一味地通過有形資產(chǎn)的優(yōu)化而忽視知識(shí)因素在企業(yè)管理、發(fā)展中的作用，不重視人力資源和創(chuàng)新的企業(yè)都會(huì)被時(shí)代慢慢淘汰。只有會(huì)計(jì)觀念得到優(yōu)化，使知識(shí)資產(chǎn)、人力資源的所有者成為企業(yè)產(chǎn)權(quán)的受益人，會(huì)計(jì)作為計(jì)量工具的職能才能得到優(yōu)化，將人力等資源納入報(bào)表核算范疇、擴(kuò)大無(wú)形資產(chǎn)核算范圍等想法才能得到真正落實(shí)。

會(huì)計(jì)觀念的優(yōu)化并非僅僅是會(huì)計(jì)理論的變革，更是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大形勢(shì)下會(huì)計(jì)信息提供者和使用者共同作用的結(jié)果，要優(yōu)化會(huì)計(jì)概念就要依托行政手段、發(fā)揮科研力量、制定相關(guān)制度、優(yōu)化會(huì)計(jì)教材考試，通過從業(yè)人員教育、繼續(xù)教育和對(duì)官大投資參與者的普及完成會(huì)計(jì)觀念的全面優(yōu)化。

（二）會(huì)計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化

會(huì)計(jì)作為一個(gè)計(jì)量工具，本身就應(yīng)存在多樣性和適用性，目前我國(guó)會(huì)計(jì)從業(yè)人員入職前接受的教育多以依據(jù)工業(yè)企業(yè)運(yùn)營(yíng)制定的企業(yè)準(zhǔn)則為主，難以適應(yīng)多樣化的企業(yè)需求；同時(shí)，我國(guó)存在低端會(huì)計(jì)人員眾多，精英財(cái)務(wù)人員稀缺的情況，兩者間的根本差別則在于知識(shí)結(jié)構(gòu)的不同。顯然，要實(shí)現(xiàn)“決策有用”的會(huì)計(jì)目標(biāo)，僅僅掌握基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)知識(shí)是不夠的，充分了解企業(yè)組織結(jié)構(gòu)和經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)流程，掌握法律、信息技術(shù)、軟件等相關(guān)知識(shí)的運(yùn)用才能充分發(fā)揮會(huì)計(jì)職能，真正做到“決策有用”。

（三）探索會(huì)計(jì)計(jì)量與報(bào)告新模式

依據(jù)上文，知識(shí)經(jīng)濟(jì)下的會(huì)計(jì)最突出的問題體現(xiàn)在無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告上，積極探索會(huì)計(jì)計(jì)量和報(bào)告模式，適應(yīng)新型“無(wú)形資產(chǎn)”，是當(dāng)下會(huì)計(jì)學(xué)界和相關(guān)政策部門的重要任務(wù)。

首先，人力資源和無(wú)形資產(chǎn)的共性是難以以貨幣進(jìn)行計(jì)量，單純依靠會(huì)計(jì)中的“貨幣計(jì)量假設(shè)”無(wú)法滿足人力資源和無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量要求。筆者認(rèn)為，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)下應(yīng)當(dāng)適當(dāng)創(chuàng)新，不宜墨守成規(guī)——基于貨幣計(jì)量的基礎(chǔ)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)始終不予承認(rèn)，且有礙于人力資源會(huì)計(jì)的探索，皆因兩者價(jià)值以貨幣形式體現(xiàn)易成為利潤(rùn)操縱的工具——這樣的做法使企業(yè)的會(huì)計(jì)信息失真，尤其是現(xiàn)在的高科技企業(yè)和互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)。探索針對(duì)人力資源和企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)的價(jià)值確認(rèn)方式（如人力資源可以職員學(xué)歷、工作經(jīng)驗(yàn)、獲獎(jiǎng)持證等情況作為評(píng)估基礎(chǔ)，引入專業(yè)的能力分析測(cè)試數(shù)值等），并據(jù)此建立相應(yīng)的報(bào)告體制，擺脫貨幣計(jì)量的約束，使企業(yè)報(bào)告更加貼合企業(yè)經(jīng)營(yíng)體制是知識(shí)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)發(fā)展的客觀要求。

其次，探索新的企業(yè)報(bào)告模式。會(huì)計(jì)信息的報(bào)告以會(huì)計(jì)信息的確認(rèn)計(jì)量為基礎(chǔ)，針對(duì)人力資源和新型無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量信息應(yīng)創(chuàng)新企業(yè)的報(bào)告模式，對(duì)企業(yè)人力資源和無(wú)形資產(chǎn)的核算方式、相關(guān)專業(yè)團(tuán)隊(duì)的介入進(jìn)行披露，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性；利用ERP等計(jì)算機(jī)軟件和互聯(lián)網(wǎng)通道及時(shí)披露企業(yè)會(huì)計(jì)信息，保證會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性；此外，相關(guān)監(jiān)管部門要及時(shí)升級(jí)相關(guān)審查制度、手段和程序，有效監(jiān)管企業(yè)信息披露，防止企業(yè)利潤(rùn)操控行為。

四、結(jié)語(yǔ)

知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來(lái)為企業(yè)生存和發(fā)展帶來(lái)挑戰(zhàn)，也為會(huì)計(jì)帶來(lái)挑戰(zhàn)，歸根結(jié)底是首要經(jīng)濟(jì)要素發(fā)生了變化，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的核算計(jì)量方法不能適應(yīng)人力、知識(shí)等關(guān)鍵要素的核算、披露。只有直面挑戰(zhàn)，改革現(xiàn)行會(huì)計(jì)基本理論、核算計(jì)量方法，配合經(jīng)濟(jì)升級(jí)，才能化挑戰(zhàn)為機(jī)遇，更好地促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型升級(jí)。