孫關(guān)榮

摘要：建筑企業(yè)在當(dāng)前激烈的市場競爭環(huán)境下，要降低生產(chǎn)運(yùn)營成本，提升綜合管理效益，規(guī)避業(yè)務(wù)經(jīng)營風(fēng)險，必須從國家“營改增”稅制制度的實施情況著手，從增值稅制的設(shè)計原理及計稅方式著手，深入分析“營改增”帶來的影響，積極進(jìn)行風(fēng)險控制與策略應(yīng)對，順應(yīng)稅制改革并將其轉(zhuǎn)化為助推優(yōu)化發(fā)展的東風(fēng)。

關(guān)鍵詞：建筑企業(yè)；營改增；財稅處理；策略

“營改增”是新時期我國稅制改革過程中的一種新的稅費(fèi)制度，其主要針對傳統(tǒng)營增并行的稅收制度進(jìn)行合理調(diào)整，通過科學(xué)消除重復(fù)征稅，以此降低企業(yè)運(yùn)行成本，提升企業(yè)綜合競爭力。因此，從宏觀層面而言，其屬于經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域的一類結(jié)構(gòu)性減稅政策。但實際模擬稅負(fù)測算，很多建筑施工企業(yè)的稅負(fù)反而有所增加。本文主要分析“營改增”對建筑業(yè)的影響，現(xiàn)階段部分建筑施工企業(yè)稅負(fù)不降反升的原因，探討營改增后的財稅處理。

一、營改增對建筑業(yè)財稅的影響分析

（一）對建筑行業(yè)財務(wù)狀況的影響

1.資產(chǎn)總額減少，資產(chǎn)負(fù)債率上升。因為增值稅是價外稅，增值稅制下建筑企業(yè)購置的原材料、輔助材料等存貨以及機(jī)械設(shè)備等固定資產(chǎn)的入賬價值為扣除進(jìn)項稅額的不含稅價格，同樣的采購價格，營業(yè)稅制下全額計入存貨、固定資產(chǎn)價值；而增值稅制下要按采購價格扣除包含的進(jìn)項稅額后作為存貨、固定資產(chǎn)的入賬價值，金額相對于實施營業(yè)稅時自然會有所下降。存貨、固定資產(chǎn)又是建筑施工企業(yè)的重要資產(chǎn)，自然導(dǎo)致企業(yè)的資產(chǎn)總額比“營改增”前有一定幅度下降，在企業(yè)已有負(fù)債數(shù)額不變的情況下，資產(chǎn)負(fù)債率必然上升。

2.收入、利潤下降。營業(yè)稅屬價內(nèi)稅，“營改增”前，建筑企業(yè)的營業(yè)收入總額包含向購買方收得的所有價款及價外費(fèi)用，即營業(yè)收入=含稅收入。而在增值稅條件下，增值稅屬于價外稅，建筑企業(yè)的營業(yè)收入為從購買方取得的全部價款和價外費(fèi)用剔除增值稅銷項稅額，為不含稅收入，即營業(yè)收入，由此可以

看出，“營改增”后，建筑企業(yè)收取同樣的價款，確認(rèn)的收入額卻下降了9.91%。

其次，由于建筑企業(yè)的地材、輔助材料以及一些臨時性材料采購的供應(yīng)商多為小規(guī)模納稅人或個人，很難提供增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項稅額，此外企業(yè)人力資源管理成本、改革以前企業(yè)的存量資產(chǎn)也不能抵扣進(jìn)項稅額，此類不能完全抵扣進(jìn)項稅的成本在企業(yè)總成本支出的比例越大，企業(yè)需繳納的增值稅越多，承擔(dān)的稅賦越重，企業(yè)的利潤總額受到的侵蝕越大。

3.資金鏈更加緊張。在營業(yè)稅制下，企業(yè)通常通過延期支付供應(yīng)商或分包商款項來緩解資金壓力，且不會對自身納稅申報帶來任何影響。但在增值稅制下，增值稅納稅義務(wù)產(chǎn)生時間為收訖銷售款項或者取得銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票時，為開具發(fā)票的當(dāng)天；采取預(yù)收款方式的，為收到預(yù)收款的當(dāng)天。施工企業(yè)完善形象進(jìn)度結(jié)算資料就產(chǎn)生納稅義務(wù)，辦理進(jìn)度款結(jié)算時就要開具發(fā)票，需按期履行納稅義務(wù)繳納銷項稅額及附加稅金。施工企業(yè)在收到結(jié)算款項前一般不會結(jié)算分包價款及采購價款，也就不能及時取得分包方和供應(yīng)商開具的增值稅專用發(fā)票。不能及時取得抵扣稅務(wù)憑證就不能正常抵扣增值稅進(jìn)項稅額，導(dǎo)致建筑企業(yè)提前納稅、延遲抵扣，在一定程度上會加大建筑企業(yè)前期資金壓力。此外，延付的分包方和供應(yīng)商價款越多，建筑企業(yè)未來兌付時資金需求越大，階段性資金壓力加大。此外由于我國建筑行業(yè)工程款支付比例較低，建設(shè)單位在辦理形象進(jìn)度結(jié)算時，往往要扣除10-20%不等的質(zhì)量保證金，暫扣款項往往要到工程竣工結(jié)算后，政府投資項目甚至要審計部門復(fù)審后才能支付，但作為建筑企業(yè)必須及時繳納當(dāng)期增值稅，致使企業(yè)前期經(jīng)營性現(xiàn)金流量支出增加，進(jìn)一步加大企業(yè)資金緊張的局面。

（二）對建筑業(yè)稅務(wù)管理的影響

1.納稅地點、扣繳義務(wù)人產(chǎn)生變化

建筑企業(yè)的服務(wù)發(fā)生地和機(jī)構(gòu)所在地往往不統(tǒng)一，改革后建筑企業(yè)不再向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅，而應(yīng)向機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。但按規(guī)定仍需以取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為計稅基數(shù)，向建筑服務(wù)發(fā)生地的主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。適用一般計稅方法的一般納稅人預(yù)繳的比率為2%，適用簡易計稅方法計稅的一般納稅人預(yù)繳的比率為3%。

對總承包、分包模式的建筑工程，“營改增”前總承包方為扣繳義務(wù)人，“營改增”建筑企業(yè)不再有扣繳義務(wù)人概念，總承包方及分包人都是增值稅納稅人，總承包方不再為扣繳義務(wù)人。

2.建筑行業(yè)總體稅負(fù)理論值下降，但部分企業(yè)實際稅負(fù)增加

建筑業(yè)“營改增”后的稅率為11%，比原3%的營業(yè)稅率增加了8個點，同時材料采購、設(shè)備租賃、工程分包、辦公用品和勞務(wù)采購等環(huán)節(jié)取得的進(jìn)項稅額允許抵扣。據(jù)相關(guān)測算，假設(shè)該建筑企業(yè)為一般納稅人且適用一般計稅方法，同時假設(shè)該企業(yè)的可抵扣增值稅進(jìn)項稅額適用的稅率均為17%，當(dāng)可抵扣增值稅進(jìn)項稅額的成本占工程收入的比例大于47.6%時，增值稅制下的稅負(fù)將小于營業(yè)稅制下的稅負(fù)，反之則大于營業(yè)稅制下的稅負(fù)，建筑企業(yè)實際稅負(fù)增加。因此從理論上來講只要可抵扣進(jìn)項稅額成本與收入之比足夠大，“營改增”是降低了建筑業(yè)稅負(fù)的。

但建筑業(yè)外購材料來源復(fù)雜，材料供應(yīng)商相當(dāng)比例為增值稅小規(guī)模納稅人或者個體工商戶，該部分材料采購無法取得增值稅專用發(fā)票，或即使取得的增值稅專用發(fā)票稅率也較低，從而導(dǎo)致該部分采購可能無法進(jìn)行進(jìn)項抵扣或進(jìn)項抵扣較少。此外建筑業(yè)在項目建設(shè)管理過程中需要雇傭大量施工作業(yè)人員，據(jù)不完全統(tǒng)計，建筑行業(yè)成本構(gòu)成中人工成本約占30%，若用工來源為非勞務(wù)公司，那么此部分勞務(wù)支出也無法獲取增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項稅額，勢必推高建筑企業(yè)的實際稅負(fù)。我國建筑行業(yè)的經(jīng)營管理水平總體落后，機(jī)構(gòu)組織管理效率也較低、建筑勞務(wù)市場不規(guī)范、建筑材料市場競爭失序等問題，都使得實際可抵扣增值稅進(jìn)項稅額大大減少，從而造成“營改增”后實際稅負(fù)增加。

3.對建筑行業(yè)稅收籌劃的影響

“營改增”為建筑施工企業(yè)提供更多稅收籌劃方式與空間，設(shè)備或者原材料供應(yīng)商選擇一般納稅人還是小規(guī)模納稅人、增值稅發(fā)票的開票種類和開票時間、勞務(wù)清包還是專業(yè)分包、合同簽訂是統(tǒng)一還是分散、機(jī)械設(shè)備是租賃還是自購等都可以進(jìn)行選擇籌劃，從而達(dá)到合理降低稅負(fù)，提高企業(yè)績效的目的。endprint

（三）對建筑行業(yè)經(jīng)營、發(fā)展方式的影響

1.對于非法轉(zhuǎn)包、分包，掛靠等經(jīng)營方式更容易實現(xiàn)監(jiān)督

“營改增”要求建筑企業(yè)資金流、票據(jù)流、貨物（服務(wù)）流三流合一，稅制的改變對中標(biāo)后采取自營管理的施工單位沒有太大的影響。但對于以集團(tuán)公司名義中標(biāo)，再分解給集團(tuán)內(nèi)部具有法人資格的成員企業(yè)實施管理的委托管理模式而言，以往由實施施工的集團(tuán)內(nèi)成員企業(yè)開具發(fā)票給業(yè)主單位的做法不再可行，必須由中標(biāo)單位開具增值稅專票給業(yè)主單位，由此形成的銷項稅額，集團(tuán)公司必須在收到成員企業(yè)開具給自己的增值稅專用發(fā)票后才能抵扣，此外該模式明顯體現(xiàn)出建筑法明文禁止的轉(zhuǎn)包形式，不符合建筑法規(guī)。

另“營改增”也進(jìn)一步加大了建筑業(yè)掛靠行為的實施難度。營改增之前，大部分掛靠人都是通過虛開、高開發(fā)票，擴(kuò)大成本套取資金，稅制改革后，如果繼續(xù)沿用之前高開發(fā)票的方法，就會犯"票款不一致"和"三流不統(tǒng)一"的錯誤，若虛開增值稅發(fā)票則觸及法律底線，在大數(shù)據(jù)背景的稅務(wù)稽查下極易現(xiàn)形，屆時進(jìn)項稅額不能抵扣，企業(yè)法人和財務(wù)管理人員還將面臨承擔(dān)刑事責(zé)任的法律風(fēng)險。被掛靠企業(yè)若要規(guī)避以上稅收法律風(fēng)險，則需要全面管理項目的資金、票據(jù)和物資等，對進(jìn)項稅票進(jìn)行全面管控，又面臨企業(yè)是否有能力管理，掛靠人是否愿意讓你管等問題。相比幾個點的掛靠管理費(fèi)，11%的增值稅銷項稅會讓建筑企業(yè)認(rèn)真權(quán)衡思量，大量嚴(yán)重違規(guī)違法的掛靠行為將無處遁形。有利于建筑行業(yè)市場規(guī)范化、法制化良性發(fā)展。

2.優(yōu)化行業(yè)結(jié)構(gòu)、促進(jìn)集約型增長

“營改增”使建筑產(chǎn)業(yè)鏈中各個環(huán)節(jié)的稅負(fù)平等，有利于建筑企業(yè)為順應(yīng)稅制變化進(jìn)行稅收策劃，優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)向建筑行業(yè)的中下游延伸發(fā)展，實現(xiàn)建筑企業(yè)的多方面、全方位的發(fā)展?！盃I改增”對建筑行業(yè)廣為詬病屢禁不止的違法行為的有效扼制又能達(dá)到凈化建筑業(yè)市場的效果，讓整個建筑行業(yè)實現(xiàn)健康有序的發(fā)展?！盃I改增”后企業(yè)購進(jìn)的固定資產(chǎn)符合抵扣條件的可以抵扣進(jìn)項稅額，提高了建筑企業(yè)技術(shù)更新和設(shè)備更新的能動性，為擴(kuò)大運(yùn)營規(guī)模提供有力政策保障，同時有利于建筑產(chǎn)業(yè)勞動生產(chǎn)力水平的提高，有利于企業(yè)合理布局資產(chǎn)，優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，進(jìn)一步推動高技術(shù)含量的產(chǎn)品研發(fā)生產(chǎn)，有利增強(qiáng)建筑企業(yè)競爭能力，提升整個建筑產(chǎn)業(yè)的集約化生產(chǎn)水平。

二、營改增影響下的財稅處理對策

（一）合理采購模式，加強(qiáng)對材料供應(yīng)商篩選的管理

為減少存貨占用及采購成本，建筑企業(yè)應(yīng)在采購成本、定貨成本、儲存成本以及缺貨成本中尋求最佳平衡點，以追求成本之和最小化。同時加強(qiáng)采購流程的管理，嚴(yán)格采購合同的制定、審批與簽訂。嚴(yán)把入庫質(zhì)量檢測關(guān)，合理利用供應(yīng)商的信用政策獲取商業(yè)折扣及現(xiàn)金折扣，在不損害企業(yè)信譽(yù)的前提下，爭取利用應(yīng)付賬款融資。

建筑業(yè)生產(chǎn)所需原材料品類眾多，材料來源方式多種多樣。砂、石等地材采購以及零星材料的采購受地域及時間限制很難取得增值稅專用發(fā)票，由于該部分成本支出不能抵扣進(jìn)項稅額，才導(dǎo)致“營改增”初期部分建筑企業(yè)實際稅負(fù)高于理論測算值。所以建筑企業(yè)想要切實降低稅負(fù)，真正享受“營改增”的政策紅利，首先應(yīng)對現(xiàn)有的材料供應(yīng)商進(jìn)行重新審計評估。在考慮材料質(zhì)量的基礎(chǔ)上，必須考慮供應(yīng)商的納稅資質(zhì)，通過折算不含稅價格對比實際采購單價的高低優(yōu)劣。從而搭建優(yōu)質(zhì)的供應(yīng)商體系。

（二）加強(qiáng)財務(wù)管理，積極稅收籌劃

“營改增”對建筑企業(yè)的組織架構(gòu)、發(fā)展戰(zhàn)略、合同簽訂、材料采購模式、財稅管理等多方面均產(chǎn)生重大影響，對建筑企業(yè)的影響程序遠(yuǎn)大于其它行業(yè)。建筑企業(yè)要順應(yīng)稅制變革，首要任務(wù)是建設(shè)一支素質(zhì)高、業(yè)務(wù)強(qiáng)的財務(wù)管理隊伍，提高企業(yè)的核算與財務(wù)管理能力，加強(qiáng)內(nèi)部控制制度的建設(shè)完善，將增值稅制下經(jīng)營、財稅等相關(guān)風(fēng)險降到最低。只有充分熟悉增值稅制的設(shè)計內(nèi)涵、充分熟悉增值稅制下工程造價的構(gòu)成原理、充分利用“營改增”后的財稅政策，才能做好建設(shè)項目的稅收演練與籌劃，切實降低企業(yè)稅負(fù)，提高企業(yè)盈利水平與持續(xù)發(fā)展能力。

（三）優(yōu)化資金管理

工程建設(shè)過程中，建筑企業(yè)計算當(dāng)期增值稅銷項稅額以當(dāng)期實際確認(rèn)的收入為基數(shù)，與實際收到的工程價款并無直接關(guān)聯(lián)。因此建筑企業(yè)必須做好足夠的資金準(zhǔn)備來進(jìn)行納稅申報。對投標(biāo)保證、履約擔(dān)保等誠信保證盡可能采用銀行保函形式，減少資金流出，并建立保證金臺賬，加強(qiáng)保證金管理，及時回收到期擔(dān)?；蚪獬龘?dān)保抵押，保持自有資金流動性。同時建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立應(yīng)收賬款監(jiān)測催收制度做好應(yīng)收賬款管理，確保工程結(jié)算資金及時到賬，保障項目運(yùn)行及企業(yè)發(fā)展資金需求?？偟膩碚f應(yīng)該從管理機(jī)制上推行全面預(yù)算管理，從監(jiān)控制度上加強(qiáng)資金周轉(zhuǎn)控制，從技術(shù)運(yùn)用上靈活運(yùn)用結(jié)算工具，統(tǒng)籌資金收支計劃，提高資金使用效率效果。

（四）規(guī)范經(jīng)營運(yùn)作方式

“營改增”要求不同法人或不同納稅主體之間，每個增值環(huán)節(jié)形成抵扣鏈條，增值稅抵扣鏈條即業(yè)務(wù)追溯證據(jù)鏈，監(jiān)管部門對非法排靠、轉(zhuǎn)包、分包等違法經(jīng)營行為更容易實現(xiàn)監(jiān)管，促使建筑企業(yè)必須實現(xiàn)經(jīng)營方式規(guī)范化。另外，要符合增值稅鏈條抵扣規(guī)定，要求必須由中標(biāo)方與業(yè)主單位進(jìn)行結(jié)算并開具票據(jù)，中標(biāo)方和施工方之間也必須完善相關(guān)合同及結(jié)算發(fā)票，使建筑行業(yè)中以往普遍存在的中標(biāo)后委托給集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)組織實施的委托管理、內(nèi)部承包以及聯(lián)合經(jīng)營等資質(zhì)共享模式受到巨大沖擊，促使中標(biāo)單位進(jìn)行項目自營，對建設(shè)項目進(jìn)行集中管理。

（五）加強(qiáng)下設(shè)機(jī)構(gòu)的管理

建筑企業(yè)對外采購活動通常以建設(shè)項目部的名義開展，對外采購物資材料、進(jìn)行機(jī)械設(shè)備租賃等一般由工程項目部與物資供應(yīng)商或者設(shè)備租賃方簽訂相關(guān)協(xié)議，建筑企業(yè)為加強(qiáng)增值稅進(jìn)項抵扣管理，必須加強(qiáng)對項目部等下設(shè)機(jī)構(gòu)的物資采購與租賃的管理。由于各子公司、項目部管理水平不同、架構(gòu)設(shè)置不同、經(jīng)營理念不同以及對稅收重視程度不同，造成各自實際稅負(fù)亦不同。集團(tuán)化公司應(yīng)加強(qiáng)對項目工程部、分子公司的管理，對其采購、用工、資金、質(zhì)量、進(jìn)度等內(nèi)部控制體系梳理優(yōu)化。另外，由于建筑業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動往往會分布在不同的稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄地，“營改增”后采取的是業(yè)務(wù)發(fā)生地預(yù)繳、在機(jī)構(gòu)所在地匯總清繳的辦法，所以企業(yè)要不斷加強(qiáng)對異地工程項目的管理，以更好地掌握整個工程項目的運(yùn)行和經(jīng)營狀況。

（六）加快發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變

目前我國的建筑業(yè)的發(fā)展水平還相對落后，屬于粗放型的規(guī)?；鲩L，機(jī)械化、自動化水平還相對較低且提升緩慢，整個建筑行業(yè)還處于低效率的競爭環(huán)境。雖然我國建筑企業(yè)的規(guī)模已經(jīng)達(dá)到世界領(lǐng)先地位，但勞動生產(chǎn)率卻沒有得到相應(yīng)的快速提高。“營改增”后，購買機(jī)械設(shè)備等生產(chǎn)用固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額可以抵扣，從制度設(shè)計層面鼓勵企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)更新投入。企業(yè)可根據(jù)需要購進(jìn)機(jī)械設(shè)備，提高機(jī)械化裝備水平，優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，減少人工耗費(fèi)降低人工費(fèi)用，進(jìn)而減輕企業(yè)的稅負(fù)。建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)政策指向，改變盲目擴(kuò)張的發(fā)展理念，采用可持續(xù)的集約型的發(fā)展方式，在增值稅制的可抵扣價值的優(yōu)勢下，積極引進(jìn)高新技術(shù)機(jī)械裝備和先進(jìn)管理手段，在優(yōu)化企業(yè)本身資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的同時，不斷為產(chǎn)品注入新知識、新技術(shù)、新服務(wù)，以擴(kuò)大產(chǎn)品競爭力，從而為企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略打下牢固的基礎(chǔ)。

綜上所述，營改增制度實施后，對于建筑企業(yè)的影響有喜有憂，是機(jī)遇也是挑戰(zhàn)。對建筑行業(yè)財務(wù)狀況、稅務(wù)管理、經(jīng)營發(fā)展方式均產(chǎn)生重大影響，對其組織架構(gòu)、工程投標(biāo)報價、合同簽訂、材料采購模式、財稅管理等影響更明顯，產(chǎn)生的沖擊力更大。無論是建筑業(yè)自身的管理能力，還是建筑業(yè)整個市場的運(yùn)行以及整個建筑產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的發(fā)展，皆會因增值稅制度的推行產(chǎn)生深刻的變化。在此背景下，建筑企業(yè)應(yīng)積極分析營改增政策實施后對企業(yè)內(nèi)、外部造成的不同影響。因勢利導(dǎo)、趨利避害，立足企業(yè)發(fā)展實際，緊緊圍繞國家稅制政策，通過企業(yè)內(nèi)部制度改革，以此促進(jìn)建筑企業(yè)社會效益與經(jīng)濟(jì)效益最大化。

參考文獻(xiàn)：

[1]郝江濤.淺議“營改增”對建筑業(yè)的影響及應(yīng)對策略[J].時代金融，2015，32：322-323.

[2]陳林.“營改增”對建筑業(yè)的影響及對策研究文獻(xiàn)綜述[J].財會學(xué)習(xí)，2016，10：146-147.

[3]宋紫薇.營改增對建筑業(yè)財務(wù)管理的影響及對策[J].中國市場，2015，42：193-194.

[4]聶俊華.“營改增”對建筑企業(yè)的影響及對策[J].水利水電施工，2014，4：102-104.

（作者單位：重慶工貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院）endprint