●慈建華

生態(tài)旅游是一種新興的旅游方式，既能保護(hù)自然環(huán)境，又要能維護(hù)當(dāng)?shù)厝嗣裆畈槐桓蓴_，但隨著我國生態(tài)旅游業(yè)的不斷發(fā)展壯大，許多企業(yè)為了追求利益最大化，不惜以犧牲自然環(huán)境為代價(jià)，在一定程度上加劇了對(duì)環(huán)境的損耗和生態(tài)資源的不斷索取，導(dǎo)致環(huán)境污染越來越嚴(yán)重，嚴(yán)重阻礙了生態(tài)旅游業(yè)的健康發(fā)展。我國對(duì)生態(tài)環(huán)境管理一直沒有放松過，生態(tài)文明是國家治理體系的重要組成部分。黨的十八大報(bào)告中作出了“大力推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)”的戰(zhàn)略決策，將生態(tài)文明建設(shè)納入“五位一體”總體布局；十九大提出要像對(duì)待生命一樣對(duì)待生態(tài)環(huán)境，統(tǒng)籌山水林田湖草系統(tǒng)治理，實(shí)行最嚴(yán)格的生態(tài)環(huán)境保護(hù)制度，建設(shè)美麗中國。因此，為了使生態(tài)旅游和自然、社會(huì)文化、環(huán)境和諧發(fā)展，有必要引入環(huán)境績效審計(jì)這一管理工具，對(duì)生態(tài)旅游開展監(jiān)測(cè)、審計(jì)與評(píng)價(jià)工作，有助于遏制破壞生態(tài)資源的行為，降低和解決企業(yè)、旅游者、當(dāng)?shù)厣鷳B(tài)環(huán)境之間的矛盾，保證生態(tài)環(huán)境不受污染，提高生態(tài)旅游管理水平。而環(huán)境績效審計(jì)通過審計(jì)部門評(píng)價(jià)環(huán)保資金是否使用到位，能夠在治理環(huán)境中產(chǎn)生很大的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。本文正是在這種背景下，通過闡述旅游環(huán)境審計(jì)的發(fā)展歷程，并結(jié)合生態(tài)旅游績效審計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀，分析我國生態(tài)旅游環(huán)境審計(jì)中存在的問題，提出相關(guān)的對(duì)策建議，為政府在生態(tài)文明建設(shè)決策方面提供有價(jià)值的參考意見，同時(shí)也為資源環(huán)保類績效審計(jì)調(diào)查積累實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

一、文獻(xiàn)研究

績效審計(jì)的目的是為了提高公共資源使用和管理的有效性，有助于消除信息不對(duì)稱問題，提高審計(jì)效率 （李鳳雛，2012）。旅游環(huán)境審計(jì)主要是對(duì)旅游過程中的環(huán)境影響程度進(jìn)行獨(dú)立的評(píng)價(jià)和監(jiān)控，有利于促進(jìn)旅游區(qū)的環(huán)境管理（王海莉，2015）。環(huán)境績效是在20世紀(jì)90年代以后才興起的，而關(guān)于環(huán)境績效審計(jì)的定義說法不一，國外主要由最高審計(jì)機(jī)關(guān)國家組織（INTOSAI）在 1995 年的《開羅宣言》中將環(huán)境審計(jì)分為財(cái)務(wù)審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和績效審計(jì)。國內(nèi)很多學(xué)者也有研究，比如陳希暉（2004）認(rèn)為是對(duì)環(huán)境監(jiān)督做出評(píng)價(jià)，對(duì)企業(yè)執(zhí)行環(huán)保政策情況進(jìn)行審查的一種審計(jì)活動(dòng)；薛富平（2012）認(rèn)為是一種能提出環(huán)境管理績效建議，促進(jìn)改善環(huán)境管理績效的審計(jì)活動(dòng)；于波（2008）認(rèn)為是由國家審計(jì)機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或民間審計(jì)組織執(zhí)行的，對(duì)被審計(jì)單位按照一定標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)環(huán)境影響程度，促進(jìn)其全面有效地履行環(huán)境保護(hù)責(zé)任的一種審計(jì)控制活動(dòng)。不只是定義，在對(duì)環(huán)境績效審計(jì)的內(nèi)容、目標(biāo)等的研究我國學(xué)者也取得不小的進(jìn)展。王素梅（2014）基于國家治理視角，提出應(yīng)加大環(huán)境戰(zhàn)略及環(huán)境政策評(píng)估的比重；朱繼恒（2017）通過總結(jié)前人對(duì)環(huán)境績效審計(jì)的研究，提出我國研究存在的不足包括基礎(chǔ)理論不統(tǒng)一、審計(jì)主體單一、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系構(gòu)建不全面；鄭穎莉（2014）從宏觀角度和旅游生態(tài)角度就旅游生態(tài)環(huán)境審計(jì)面臨的問題分析了環(huán)境審計(jì)的目標(biāo)；楊肅昌（2012）結(jié)合生態(tài)旅游，認(rèn)為與其他環(huán)境審計(jì)相比，具有兩個(gè)突出特點(diǎn)：視野和起點(diǎn)更高、更強(qiáng)調(diào)“人”的因素；至于在審計(jì)評(píng)價(jià)方法上，張程（2015）采用因子分析法，從審計(jì)方法的研究入手，選取了15個(gè)綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)，對(duì)我國政府環(huán)境績效進(jìn)行評(píng)價(jià)，總結(jié)現(xiàn)有審計(jì)方法及其局限性；劉沙沙（2013）運(yùn)用模糊評(píng)價(jià)方法，對(duì)發(fā)展?jié)摿Α⒔?jīng)濟(jì)效益、環(huán)境耗費(fèi)、環(huán)境治理、環(huán)境評(píng)價(jià)、生態(tài)效率六個(gè)方面評(píng)價(jià)等級(jí)，提出采用加權(quán)平均原則求隸屬等級(jí)的方法?？傮w看來，結(jié)合生態(tài)旅游與我國環(huán)境績效審計(jì)的研究還不多，這為本文的研究提供了空間，把環(huán)境績效審計(jì)問題引入到生態(tài)旅游中進(jìn)行研究具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。

二、環(huán)境績效審計(jì)的發(fā)展歷程與現(xiàn)狀

（一）環(huán)境績效審計(jì)的發(fā)展歷程

進(jìn)入二十一世紀(jì)后，人們物質(zhì)生活得到保障，開始追求更高質(zhì)量的精神生活水平，對(duì)生態(tài)環(huán)境的關(guān)注度和重視度逐步提高，開始對(duì)環(huán)境績效進(jìn)行研究。在20世紀(jì)末之前，審計(jì)署開始對(duì)環(huán)境審計(jì)的探索，在審計(jì)項(xiàng)目中加入了對(duì)環(huán)境保護(hù)資金的審計(jì)，但并沒有明確提出環(huán)境審計(jì)的概念；1998年，審計(jì)署成立了農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計(jì)司，標(biāo)志著我國的環(huán)境審計(jì)正式進(jìn)入一個(gè)新時(shí)期新階段；2001年中國加入WTO后，在專項(xiàng)資金投資項(xiàng)目審計(jì)方面，注入了績效審計(jì)，向?qū)徲?jì)現(xiàn)代化開始邁進(jìn)；到2003年我國環(huán)境審計(jì)進(jìn)入發(fā)展階段，同年成立了環(huán)境審計(jì)協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)，并在北京舉辦了亞審組織環(huán)境審計(jì)研討會(huì)，邀請(qǐng)11個(gè)國家21位代表為中國審計(jì)署起草的 《亞審組織環(huán)境審計(jì)指南（草案）》進(jìn)行了評(píng)估和討論；2004年審計(jì)署對(duì)“三河一湖”水污染進(jìn)行防治審計(jì)；及至2008年，根據(jù)黨的十七大精神，審計(jì)署將資源環(huán)境審計(jì)作為中國政府六大審計(jì)類型之一，進(jìn)一步加大了資源環(huán)境審計(jì)的工作力度；同年，審計(jì)署對(duì)環(huán)渤海地區(qū)水污染防治情況進(jìn)行了專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查；2012年，江蘇省南通市對(duì)農(nóng)村環(huán)境進(jìn)行績效審計(jì)，通過工程整治，使農(nóng)村面貌煥然一新，居住環(huán)境得到顯著改善；2014年湖北省武漢市審計(jì)局啟動(dòng)了全市垃圾處理項(xiàng)目績效審計(jì)調(diào)查工作，促進(jìn)改善城市環(huán)境質(zhì)量，提高城市生活垃圾無害化、減量化、資源化處理水平。環(huán)境績效審計(jì)得到各地積極配合實(shí)施，在審計(jì)工作中發(fā)揮越來越大的作用。

（二）生態(tài)旅游環(huán)境績效審計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀

生態(tài)旅游是以欣賞和體驗(yàn)當(dāng)?shù)刈匀伙L(fēng)光和民族特色等生態(tài)旅游資源為主，來增加當(dāng)?shù)厝嗣窠?jīng)濟(jì)效益、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的一種旅游形式。但隨著企業(yè)追求利潤最大化和旅客對(duì)生態(tài)旅游區(qū)的破壞，傳統(tǒng)的旅游管理方式已無法解決生態(tài)環(huán)境、經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)文化三者不能協(xié)調(diào)一致的問題，必須引入生態(tài)學(xué)、環(huán)境學(xué)和可持續(xù)發(fā)展理念相結(jié)合的環(huán)境績效審計(jì)，完善環(huán)境管理，營造良好的生態(tài)旅游環(huán)境。

2015年12月，湖北省十堰市鄖陽區(qū)審計(jì)局為“南水北調(diào)”核心水源區(qū)生態(tài)環(huán)境進(jìn)行審計(jì)時(shí)，將環(huán)保審計(jì)與其他審計(jì)工作相結(jié)合，例如事前跟蹤審計(jì)、預(yù)算審計(jì)等，加大了環(huán)境績效審計(jì)力度。2017年，江蘇省揚(yáng)州市審計(jì)局積極服務(wù)生態(tài)旅游項(xiàng)目建設(shè)，打造南水北調(diào)清水通道的生態(tài)涵養(yǎng)區(qū)、淮河入江水道的生態(tài)凈化區(qū)和河網(wǎng)地區(qū)生態(tài)文明建設(shè)的樣板區(qū)。2013年至2016年間，青海省都蘭縣審計(jì)局開展生態(tài)環(huán)境審計(jì)，從資金收支使用管理和項(xiàng)目效益入手，重點(diǎn)檢查資源環(huán)保政策法規(guī)的執(zhí)行實(shí)施情況和資金的征收、分配和使用情況，提高了資金使用效益。2016年6月至7月，河南省鄭州市審計(jì)局開展了2014年至2016年6月生態(tài)環(huán)境保護(hù)政策措施執(zhí)行情況審計(jì)調(diào)查，對(duì)生態(tài)保護(hù)政策貫徹執(zhí)行情況、環(huán)保工作進(jìn)展情況等存在的問題和風(fēng)險(xiǎn)隱患進(jìn)行了分析，進(jìn)一步明確了各部門的環(huán)境保護(hù)責(zé)任。2017年7月，河北省張家口市審計(jì)局把生態(tài)審計(jì)納入年度審計(jì)計(jì)劃，對(duì)審計(jì)項(xiàng)目堅(jiān)持全程介入與重點(diǎn)審查相結(jié)合，實(shí)現(xiàn)重大綠化工程審計(jì)全覆蓋。應(yīng)該說，在積極開展生態(tài)旅游的同時(shí)對(duì)生態(tài)環(huán)境的保護(hù)也不能放松，生態(tài)旅游區(qū)的資源并非取之不盡用之不竭的，為了實(shí)現(xiàn)“五位一體”的總體格局，保證我國經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，我們應(yīng)當(dāng)積極主動(dòng)有效地加強(qiáng)環(huán)境績效審計(jì)工作。

三、環(huán)境績效審計(jì)中存在的問題

目前，我國的環(huán)境績效審計(jì)還處于萌芽階段，在審計(jì)過程中，由于各方面還不完善，環(huán)境績效審計(jì)中存在不少問題。

（一）開展環(huán)境績效審計(jì)的理論準(zhǔn)備不足

對(duì)于我國環(huán)境績效審計(jì)的研究還存在許多不足，不同學(xué)者對(duì)環(huán)境績效審計(jì)各要素的看法沒有形成相對(duì)統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)，環(huán)境績效審計(jì)進(jìn)一步發(fā)展受到阻礙，從而影響審計(jì)工作的推進(jìn)。其次是缺乏權(quán)威的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)和環(huán)境績效審計(jì)準(zhǔn)則，我國對(duì)環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)問題的研究偏重于實(shí)際采用，學(xué)者們也很少采用實(shí)證的方法將標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)效果結(jié)合，使實(shí)際運(yùn)用缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)；而我國的審計(jì)準(zhǔn)則是根據(jù)財(cái)務(wù)準(zhǔn)則制定的，而財(cái)務(wù)準(zhǔn)則中只有傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的手段和技術(shù)，環(huán)境績效審計(jì)需要高新技術(shù)手段。因此，制定出的準(zhǔn)則無法滿足環(huán)境績效審計(jì)的業(yè)務(wù)需要，給審計(jì)工作帶來很大困難。

（二）尚未形成系統(tǒng)完整的法律規(guī)范

我國環(huán)境績效審計(jì)起步晚，缺乏完善的法律規(guī)范。一方面，雖然頒布了一系列環(huán)保方面的法律法規(guī)，但過于籠統(tǒng)，僅僅規(guī)定了環(huán)保部門及相關(guān)部門的職責(zé)與權(quán)力，缺乏具體規(guī)范環(huán)境績效審計(jì)工作的法規(guī)，審計(jì)機(jī)關(guān)的職能得不到充分的發(fā)揮，使得環(huán)境績效審計(jì)無法可依。另一方面，對(duì)環(huán)境審計(jì)職能部門的權(quán)限、職責(zé)、內(nèi)容等細(xì)節(jié)規(guī)范不到位，同一事項(xiàng)多個(gè)部門參與，立法不統(tǒng)一導(dǎo)致的矛盾不利于審計(jì)工作的展開；同時(shí)，對(duì)環(huán)境績效審計(jì)缺乏統(tǒng)一的監(jiān)督評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，不同于一般審計(jì)，環(huán)境績效審計(jì)中涵蓋內(nèi)容繁雜，空間跨度大，有很多內(nèi)容無法用貨幣衡量，審計(jì)人員工作時(shí)，沒有評(píng)價(jià)參照標(biāo)準(zhǔn)，靠自己的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)主觀判斷，增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致最后的審計(jì)報(bào)告力度不夠權(quán)威。

（三）對(duì)環(huán)境績效審計(jì)的認(rèn)識(shí)不夠

很多企業(yè)家為追求利潤在立項(xiàng)時(shí)會(huì)忽略環(huán)境污染成本，導(dǎo)致伴隨著經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，環(huán)境問題也逐漸凸顯。雖然人們開始意識(shí)到加強(qiáng)環(huán)境管理也是重要的一環(huán)，但對(duì)于環(huán)境審計(jì)在環(huán)境管理中的作用及如何發(fā)揮作用并沒有深入認(rèn)識(shí)，只注重環(huán)境管理，強(qiáng)化對(duì)資金的規(guī)范使用，但對(duì)績效審計(jì)并沒有引起重視。保護(hù)環(huán)境、建設(shè)生態(tài)文明是每個(gè)公民和企業(yè)應(yīng)盡的責(zé)任，審計(jì)部門有責(zé)任對(duì)項(xiàng)目或活動(dòng)的環(huán)境污染狀況進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，社會(huì)公眾和生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)積極配合審計(jì)部門，加強(qiáng)環(huán)境績效審計(jì)工作力度，充分發(fā)揮審計(jì)工作在生態(tài)旅游中的積極作用。

（四）審計(jì)人員素質(zhì)不能滿足要求

環(huán)境績效審計(jì)既包括環(huán)境審計(jì)又包括績效審計(jì)，知識(shí)范圍廣，涵蓋科學(xué)門類多，綜合強(qiáng)度高，對(duì)審計(jì)人員的要求高，審計(jì)人員不僅要有過硬的審計(jì)、統(tǒng)計(jì)和會(huì)計(jì)等專業(yè)知識(shí)，還要掌握環(huán)境學(xué)、生態(tài)學(xué)、生物學(xué)、社會(huì)學(xué)等方面的綜合知識(shí)。但我國大部分審計(jì)人員只精通財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)，知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，尤其如今的環(huán)境評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)沒有統(tǒng)一，對(duì)環(huán)境科學(xué)沒有充分了解，根本無法勝任環(huán)境績效審計(jì)的工作，難以對(duì)環(huán)境績效進(jìn)行全面、客觀、公正的分析評(píng)價(jià)。因此，在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，就要以外部專家和審計(jì)人員共同合作的方式進(jìn)行，使得審計(jì)資源就會(huì)嚴(yán)重不足，難以做到全面審計(jì)。

（五）環(huán)境績效審計(jì)方式有待改善

一般的審計(jì)方式是事后審計(jì)，但這種方式不適合環(huán)境績效審計(jì)。環(huán)境績效審計(jì)的目的就是為了審計(jì)項(xiàng)目對(duì)環(huán)境造成的影響，從而保護(hù)環(huán)境，如果是事后審計(jì)，環(huán)境污染破壞已經(jīng)造成，且不可挽回，審計(jì)只能起到的效果有限，應(yīng)該實(shí)時(shí)追蹤審計(jì)，對(duì)事前、事中的審計(jì)也要及時(shí)，獲取項(xiàng)目的最新情況，評(píng)估項(xiàng)目對(duì)環(huán)境的影響程度，從而將問題控制在萌芽階段。另一方面，環(huán)境績效審計(jì)的范圍有限，需要應(yīng)用現(xiàn)代技術(shù)擴(kuò)大審計(jì)范圍，不能僅僅局限于環(huán)保專項(xiàng)資金的財(cái)務(wù)審計(jì)，還要評(píng)估資源開發(fā)利用的具體情況以及企業(yè)采取的環(huán)境保護(hù)措施，全面審計(jì)。

四、環(huán)境績效審計(jì)的政策建議

生態(tài)旅游在我國已被視為實(shí)現(xiàn)旅游業(yè)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)的必然形式，但從生態(tài)平衡角度看，生態(tài)旅游區(qū)的大氣、土壤、水體等受到不同程度的污染；隨著景區(qū)不斷開發(fā)，旅游區(qū)的生物資源不斷被掠奪，原始地質(zhì)地貌被改變，生態(tài)環(huán)境受到破壞，在這種情況下，環(huán)境績效審計(jì)就顯得非常重要。為促進(jìn)生態(tài)旅游和環(huán)境保護(hù)實(shí)現(xiàn)雙贏，本文結(jié)合生態(tài)旅游及上述的一些問題提出相關(guān)建議。

（一）完善相關(guān)立法體制

針對(duì)我國目前環(huán)境績效審計(jì)發(fā)展緩慢的情況，有必要制定有可操作性的法律法規(guī)來規(guī)范審計(jì)的范圍、程序、內(nèi)容和方法，健全自然生態(tài)資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度，完善環(huán)境績效審計(jì)的法律法規(guī)，使審計(jì)人員在進(jìn)行績效審計(jì)時(shí)有法可依、有據(jù)可循，實(shí)施工作能順利進(jìn)行，提高審計(jì)工作質(zhì)量。在生態(tài)旅游方面，政府沒有規(guī)定旅游環(huán)境審計(jì)的具體標(biāo)準(zhǔn)和相關(guān)內(nèi)容，可以從旅游業(yè)發(fā)達(dá)的省市開始嘗試立法，明確生態(tài)旅游環(huán)境審計(jì)的具體權(quán)利義務(wù)、對(duì)象等，對(duì)生態(tài)資源實(shí)行嚴(yán)格的責(zé)任追究制度、損害賠償制度等，根據(jù)各地地方旅游特色制定地方性法規(guī)，將環(huán)境因素納入到生態(tài)區(qū)域建設(shè)規(guī)劃中，再逐步向全國推廣。

（二）完善相關(guān)準(zhǔn)則建立

環(huán)境績效審計(jì)雖然與一般的財(cái)務(wù)審計(jì)有相似之處，但由于自身獨(dú)特性，一般審計(jì)準(zhǔn)則并不難完全起到指導(dǎo)作用，事實(shí)上，資金財(cái)務(wù)審計(jì)只是環(huán)境績效審計(jì)的一個(gè)方面，除此之外，還有環(huán)境的改善程度、生態(tài)資源的利用率等諸多因素，應(yīng)依照環(huán)境績效審計(jì)自身的特點(diǎn)，制定更細(xì)化的準(zhǔn)則，對(duì)審計(jì)工作開展的任務(wù)、手段、流程進(jìn)行更細(xì)致的劃分；另外我國審計(jì)部門的權(quán)力受限，在審計(jì)結(jié)果對(duì)外公開這一點(diǎn)上力有不逮，需要層層批準(zhǔn)，可以制定權(quán)責(zé)方面的準(zhǔn)則，適當(dāng)擴(kuò)大相關(guān)權(quán)限，加強(qiáng)對(duì)環(huán)境審計(jì)實(shí)施的理論研究和指導(dǎo)，保證公開信息的及時(shí)、真實(shí)和準(zhǔn)確性。

（三）重視審計(jì)人員綜合能力的提升

環(huán)境績效審計(jì)是環(huán)境審計(jì)未來的發(fā)展方向，審計(jì)人員是審計(jì)工作的核心，他們的資格能力直接影響審計(jì)工作的進(jìn)度和質(zhì)量，必須加大培訓(xùn)力度。一是建立相應(yīng)的培訓(xùn)機(jī)制，聘請(qǐng)專家教授，包括環(huán)保組織、生態(tài)旅游局、旅游環(huán)境研究所等方面的專家，為審計(jì)人員展開講座培訓(xùn)，開設(shè)課程，在環(huán)境管理、社會(huì)學(xué)、生態(tài)學(xué)、旅游學(xué)等方面提供技術(shù)指導(dǎo)，促進(jìn)知識(shí)和能力結(jié)構(gòu)提升；二是加大人才引進(jìn)，引進(jìn)熟練掌握旅游環(huán)保知識(shí)的專門人才，組建一支專業(yè)的復(fù)合型審計(jì)人才隊(duì)伍，綜合利用專業(yè)知識(shí)和技術(shù)優(yōu)勢(shì)，明確分工合作，提高環(huán)境績效審計(jì)的權(quán)威性和效率；三是創(chuàng)新審計(jì)技術(shù)，環(huán)境績效審計(jì)的內(nèi)容包括大量的環(huán)保類、工程類、地理類等審計(jì)內(nèi)容，相對(duì)于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，現(xiàn)在更多的是電子數(shù)據(jù)，信息電子化的發(fā)展使得數(shù)據(jù)關(guān)系更加復(fù)雜，給審計(jì)取證、審計(jì)評(píng)價(jià)等工作帶來了困難。因此，很多時(shí)候要用到計(jì)算機(jī)技術(shù)等新型審計(jì)技術(shù)，提高自主研發(fā)能力，鼓勵(lì)審計(jì)人員結(jié)合實(shí)際經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識(shí)，研發(fā)相應(yīng)的高新技術(shù)產(chǎn)品。

（四）改變審計(jì)方式和內(nèi)容

前文也提到，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)項(xiàng)目的事前和事中審計(jì)，實(shí)時(shí)跟蹤，減少由于未及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題而造成的重大損失。除了正常的賬目檢查，抽樣調(diào)查和現(xiàn)場(chǎng)檢測(cè)可以定期或不定期進(jìn)行，保證審計(jì)的效率。同時(shí)有必要延伸和拓寬環(huán)境績效審計(jì)的范圍，傳統(tǒng)的單一財(cái)務(wù)審計(jì)應(yīng)向管理與績效相結(jié)合的審計(jì)模式轉(zhuǎn)變，加強(qiáng)對(duì)環(huán)保項(xiàng)目的效益審計(jì)，應(yīng)將生態(tài)文明理念和環(huán)境績效審計(jì)結(jié)合起來；還可以鼓勵(lì)民間審計(jì)組織加入環(huán)境審計(jì)中，在生態(tài)旅游中，審計(jì)更多關(guān)注的是企業(yè)環(huán)境項(xiàng)目和資金使用方面，缺乏對(duì)旅游環(huán)境保護(hù)項(xiàng)目的效益審計(jì)，當(dāng)?shù)孛癖妼?duì)當(dāng)?shù)氐纳鷳B(tài)旅游肯定十分了解，發(fā)生的變化能第一時(shí)間知道，出于保護(hù)家鄉(xiāng)的心理，對(duì)旅游區(qū)的環(huán)保意識(shí)也更強(qiáng)，當(dāng)?shù)孛耖g審計(jì)組織加入也許能帶來意想不到的效果。

（五）構(gòu)建更細(xì)化的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

我國對(duì)一些環(huán)境績效審計(jì)的指標(biāo)沒有一個(gè)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，沒有科學(xué)的參考依據(jù)，從而加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，影響審計(jì)人員得出合理的結(jié)論，在一定程度上影響工作人員的積極性，而且在對(duì)生態(tài)旅游進(jìn)行環(huán)境績效審計(jì)時(shí)，涉及山、水、土壤和空氣等各種自然因素，每個(gè)事物的性質(zhì)不一樣，需要參考的評(píng)價(jià)指標(biāo)也不一樣，因而在制定指標(biāo)時(shí)要考慮到不同因素的特性。一是要有可操作性，考慮審計(jì)人員的量化需求，在現(xiàn)有的財(cái)務(wù)資料上進(jìn)行適當(dāng)?shù)母纳疲D反映旅游企業(yè)的生態(tài)環(huán)境和發(fā)展水平；二是通過定性和定量相結(jié)合的方式來制定，能量化的比如空氣濕度、水質(zhì)等這些指標(biāo)盡量量化成統(tǒng)一的指標(biāo)，不能量化的比如環(huán)保執(zhí)行情況等，也要定性制定指標(biāo)，多角度、多層次的評(píng)價(jià)才更有說服力。■

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