小型微利企業(yè)如何判定及有關涉稅問題剖析

李銳

最近，財政部、國家稅務總局聯(lián)合發(fā)文（財稅［2018］77號），規(guī)定自2018年1月1日起將小型微利企業(yè)的年應納稅所得額上限由50萬元提高到100萬元。這一政策變化，將對小型微利企業(yè)產(chǎn)生很大的影響，減稅效應疊加，但也給稅務機關企業(yè)所得稅征管帶來新的挑戰(zhàn)。

近些年來，國家對小型微利企業(yè)連續(xù)實施普惠政策，并不斷擴大小型微利企業(yè)的受惠面，支持小型微利企業(yè)健康發(fā)展。但由于小型微利企業(yè)眾多面廣、情況復雜，落實優(yōu)惠政策操作不當很容易產(chǎn)生稅收風險和征納間的分歧。為此，筆者梳理一下相關政策和關鍵節(jié)點，以便稅務人員在政策執(zhí)行中準確把握。

一、對小型微利企業(yè)的稅法界定

自2008年1月1日起，我國企業(yè)所得稅的基本稅率為25%。我國《企業(yè)所得稅法》第二十八條明確，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。這就說明對小型微利企業(yè)實行20%的優(yōu)惠稅率，從“頂層設計”（稅率的設置）上國家對小型微利企業(yè)給予了優(yōu)惠。

但對小型微利企業(yè)的稅法界定是有條件的或標準的，不泛指所有小型微利企業(yè)?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第九十二條明確，《企業(yè)所得稅法》第二十八條第一款所稱符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：

（一）工業(yè)企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元。

（二）其他企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。

因此，上述條件是判定小型微利企業(yè)的前置條件，凡同時符合上述條件的企業(yè)才是稅法界定的小型微利企業(yè)，均可享受企業(yè)所得稅20%的優(yōu)惠稅率。

二、對小型微利企業(yè)持續(xù)實施減半征收政策

近些年來，國家對小型微利企業(yè)減稅措施持續(xù)加碼，先后年應納稅所得額上限從3萬元提高到6萬元、10萬元、20萬元、30萬元、50萬元，到這次再度提高到100萬元，充分體現(xiàn)了國家對小型微利企業(yè)的重視和支持。

自2011年以來，財政部、國家稅務總局規(guī)范性文件明確，給予法定小型微利企業(yè)實行減半征收企業(yè)所得稅政策。時至今日，已6次調(diào)整提高年應納稅所得額上限，具體時間節(jié)點要把握準確，否則執(zhí)行起來會有偏差。

首次實施所得稅減半（減率）優(yōu)惠政策：自2011年1月1日至2011年12月31日，對年應納稅所得額低于3萬元（含3萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按10%的優(yōu)惠稅率計算繳納企業(yè)所得稅。

第一次調(diào)整：自2012年1月1日至2015年12月31日，對年納稅所得額低于6萬元（含6萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%優(yōu)惠稅率繳納企業(yè)所得稅。

第二次調(diào)整：自2014年1月1日至2016年12月31日，對年應納稅所得額低于10萬元（含10萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

第三次調(diào)整：自2015年1月1日至2017年12月31日，對年應納稅所得額20萬元以內(nèi)（含20萬元），其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

第四次調(diào)整：自2015年10月1日起至2017年12月31日，對年應納稅所得額在20萬元到30萬元（含30萬元）之間的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

第五次調(diào)整：自2017年1月1日至2019年12月31日，對年應納稅所得額低于50萬元（含50萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

第六次調(diào)整：自2018年1月1日至2020年12月31日，對年應納稅所得額低于100萬元（含100萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

納稅人需要注意各個時期調(diào)整的時間節(jié)點，也就是起始時間，它關系到政策執(zhí)行的準確度和對象范圍的界定。由于期間政策調(diào)整較快，有效期未到就變了，好在基本上從年度初開始調(diào)整其影響不大。

隨著年應納稅所得額上限的逐步提高，享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的范圍也在擴大。因此，執(zhí)行時要把握好調(diào)整的起始時間點，即2012年1月1日、2014年1月1日、2015年1月1日、2015年10月1日、2017年1月1日和2018年1月1日。同時，在落實小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策時，要根據(jù)企業(yè)不同情況和時間段對照核實。

三、小型微利企業(yè)所得稅征管中需要厘清的問題

第一，并非所有小型微利企業(yè)享受所得稅優(yōu)惠，但“法定”范圍再擴大。從目前稅收征管的情況來看，企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策范圍并沒有覆蓋全部小型微利企業(yè)。也就是說，不是所有小型微利企業(yè)都能享受所得稅優(yōu)惠的，它是有法定前置條件的，符合稅法界定條件的才能享受，否則就不行。但財政部、國家稅務總局規(guī)范性文件將年應納稅所得額上限逐步提高，已超過“法定”30萬元上限后，分別將年度應納稅所得額不超過50萬元、100萬元的企業(yè)納入了小型微利企業(yè)范圍，同等享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

第二，無論征收方式如何，符合法定條件的小型微利企業(yè)均可享受所得稅優(yōu)惠。從2014年開始，符合法定條件的小型微利企業(yè)，不論采取查賬征收方式還是核定征收方式（包括核定應稅所得率征收和核定應納所得稅額征收的），均可按照規(guī)定享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，不再受企業(yè)所得稅征收方式的限定。財稅［2009］69號文曾經(jīng)對核定征收的小型微利企業(yè)作出了限定，享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策僅適用于具備建賬核算條件的企業(yè)，后來此項規(guī)定廢止了。

第三，小型微利企業(yè)享受所得稅優(yōu)惠不需核準審批，但要向稅務機關報備必要資料以供核實情況。一般來講，小型微利企業(yè)的判斷條件，如資產(chǎn)總額、從業(yè)人員、應納稅所得額等是年度指標，需要按照企業(yè)全年情況進行判斷，也只有到匯算清繳時才能最終判斷。

2014年，國家稅務總局先后修改了企業(yè)所得稅年度納稅申報表和企業(yè)所得稅季度、月份預繳申報表，設計了小型微利企業(yè)各項判定條件的指標，小型微利企業(yè)可以采取自行申報方法享受優(yōu)惠政策，待年度終了匯算清繳時，通過填報企業(yè)所得稅年度納稅申報表中“資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)、所屬行業(yè)、國家限制和禁止行業(yè)”等欄次履行備案手續(xù)，無需稅務機關事先審核批準和專門備案。這樣，既方便納稅人申報，也便于征管軟件判斷企業(yè)是否符合小型微利企業(yè)標準。

目前，根據(jù)《國家稅務總局關于發(fā)布修訂后的〈企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項辦理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2018年第23號）第四條規(guī)定，企業(yè)享受優(yōu)惠事項采取“自行判別、申報享受、相關資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式。即企業(yè)通過填寫納稅申報表相關內(nèi)容即可享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，同時，應按照國家稅務總局公告2018年第23號的規(guī)定歸集和留存相關資料，以備稅務機關核查。