歐陽(yáng)菊妮

在理論研究方面，我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)起步時(shí)間晚，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建立也是先從大型公司開始的。但是小企業(yè)會(huì)計(jì)的研究比大中型企業(yè)的研究還要晚。相對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還處于探索期。在理論方面的研究更不夠成熟，普遍的研究都只是單純地照搬照抄發(fā)達(dá)國(guó)家或是大型會(huì)計(jì)組織的歷史經(jīng)驗(yàn)，但抄來的經(jīng)驗(yàn)與我國(guó)國(guó)情有諸多不符，與我國(guó)小企業(yè)特點(diǎn)結(jié)合不夠。

在實(shí)踐當(dāng)中，我國(guó)的小企業(yè)在會(huì)計(jì)操作中也存在著很多問題。一方面在小企業(yè)中公司的財(cái)務(wù)制度并不健全，會(huì)計(jì)人員進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的方法并不正規(guī)，內(nèi)部控制也存在著諸多問題，導(dǎo)致最后會(huì)計(jì)信息的可信度非常低。我國(guó)一直以來都對(duì)小企業(yè)和大中型企業(yè)施行沒有差別的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，是造成這一后果的一個(gè)很重要的原因。使用同一部準(zhǔn)則很難滿足兩種存在區(qū)別甚大的企業(yè)的需求，尤其是要達(dá)到企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求需要付出極為高昂的代價(jià)，并且得到的信息卻是不能夠滿足實(shí)際需要的，質(zhì)量不高。

由于我國(guó)制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中會(huì)反映出我國(guó)政府的一些傾向，深入地研究小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以幫助我們更準(zhǔn)確地理解。各國(guó)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都要符合各個(gè)國(guó)家的實(shí)際情況，服務(wù)于其國(guó)內(nèi)的小企業(yè)，是它們能夠得到更好的發(fā)展。由于我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)起步時(shí)間還不是很久，加之我國(guó)生產(chǎn)力和生產(chǎn)關(guān)系的特殊性，我國(guó)目前還不具備完全按照會(huì)計(jì)理論建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的條件，與此同時(shí)我們更加要保持我國(guó)的一些特性。這些方面就是從準(zhǔn)則中體現(xiàn)出來的，所以在我國(guó)不僅僅考慮到單純的會(huì)計(jì)理論，還有考慮到政府的一些經(jīng)濟(jì)政策。

一、理論研究回顧

在我國(guó)，會(huì)計(jì)方面的專家紛紛重視起小企業(yè)會(huì)計(jì)，開始從理論上為小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供基礎(chǔ)和依據(jù)；同時(shí)在實(shí)踐方面為小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施提供現(xiàn)實(shí)依據(jù)。

汪祥耀（2005）從會(huì)計(jì)實(shí)踐操這一方面來說明建立小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意義，當(dāng)然建立在實(shí)踐基礎(chǔ)上的觀點(diǎn)為小企業(yè)會(huì)計(jì)的建立提供了更加穩(wěn)固的基石。他在文中提出在建立小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，要著重考慮下面幾個(gè)原則：第一，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要規(guī)范而富有彈性，有效提升小企業(yè)內(nèi)部人員的認(rèn)知，更便于他們?cè)诓僮髦锌梢造`機(jī)動(dòng)；其次,應(yīng)到考慮小企業(yè)會(huì)計(jì)處理的成本問題，特別是一些隱性成本；第三，在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)要考慮協(xié)調(diào)好企業(yè)和稅務(wù)部門和銀行的關(guān)系，因?yàn)檫@兩家是小企業(yè)外部報(bào)表的主要使用者；最后要考慮小企業(yè)的特殊性,比如小企業(yè)規(guī)模小，部門結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，企業(yè)財(cái)務(wù)制度不健全，內(nèi)部控制弱等。

二、小企業(yè)的界定研究

小企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定，首先要從小企業(yè)的界定開始。世界上許多學(xué)者和專家都存在不同認(rèn)識(shí)。全球范圍內(nèi)，或者在一個(gè)國(guó)家不一樣的地域，對(duì)小企業(yè)的看法都存在著不一樣的認(rèn)識(shí)和理解。但是小企業(yè)的界是必不可少的一步，因?yàn)橹挥姓_地界定小企業(yè)才能制定出符合實(shí)際需求的小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

在定義小企業(yè)和制定小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，世界范圍的專家學(xué)者大多提供了兩種思路參考：一種思路是先確定好小企業(yè)的范圍，然后跟據(jù)所提供的這個(gè)范圍為它們制定適合的小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；還有一種思路則是先制定小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，然后確定哪些企業(yè)應(yīng)該執(zhí)行這個(gè)準(zhǔn)則。小企業(yè)一詞看似簡(jiǎn)單，但是界定起來卻又十分困難。世界上和多國(guó)家都有自己的確定方法，甚至于同一個(gè)國(guó)家不同的地方都可以有自己的界定。覺得只要是符合自己國(guó)家國(guó)情的，小企業(yè)的界定并沒有國(guó)際統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。通常來說，可以從兩個(gè)角度來界定：管理角度和會(huì)計(jì)角度。

（一）從管理角度來說，對(duì)于企業(yè)的管理，主要國(guó)家通過政府機(jī)關(guān)來進(jìn)行監(jiān)管的。把握好對(duì)小企業(yè)的劃分，對(duì)方便政府管理是十分有效的。一般從管理角度出發(fā)，對(duì)小企業(yè)的劃分又可以細(xì)分成兩點(diǎn)：定量和定性。

1、定性標(biāo)準(zhǔn)。只是簡(jiǎn)單的對(duì)企業(yè)進(jìn)行性質(zhì)上的劃分。“通常用來劃分小企業(yè)的有以下幾種：獨(dú)立經(jīng)營(yíng)且私有，不從資本市場(chǎng)直接籌集資金，市場(chǎng)份額較小且在行業(yè)中不占支配地位，不具有公眾責(zé)任?！豹?dú)立經(jīng)營(yíng)且私有，就是說企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者就是企業(yè)的所有者。不從資本市場(chǎng)直接籌集資金，這意味只能通過向銀行貸款以及自有投資方式集資。市場(chǎng)份額較小且在行業(yè)中不占支配地位，意味著該企業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r對(duì)整個(gè)行業(yè)來講影響不大。不具有公眾責(zé)任，一般主要有兩種：上市公司以及接受社會(huì)群體委托來經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)的主體。

2、定量標(biāo)準(zhǔn)。為了更好地確定小企業(yè)的定義，還需要明確的量化條件來為企業(yè)提供判定依據(jù)。

下面列舉一些國(guó)家或地區(qū)的界定方法：

1、美國(guó)界定標(biāo)準(zhǔn)。在2000年4月，美國(guó)小企業(yè)管理局，按照北美產(chǎn)業(yè)分類體系的標(biāo)準(zhǔn)，改進(jìn)了新的小企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)：制造業(yè)其普通行業(yè)，在職人員處于500人之內(nèi)，汽車制造業(yè)在1000人之內(nèi)，航空制造業(yè)在1500人之內(nèi)；零售服務(wù)業(yè)的年利潤(rùn)處于8萬(wàn)美元之內(nèi)，批發(fā)業(yè)在22億美元之內(nèi)，農(nóng)業(yè)在100萬(wàn)美元之內(nèi)。

2、英國(guó)界定標(biāo)準(zhǔn)。英國(guó)《公司法》（1985）規(guī)定，如企業(yè)滿足一下至少兩項(xiàng)（包括兩項(xiàng)），即可認(rèn)定為小企業(yè)：（1）年銷售額低于280萬(wàn)英鎊，或集團(tuán)的銷售額低于336萬(wàn)英鎊（關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)可不抵消）；（2）資產(chǎn)總額低于140萬(wàn)英鎊，或集團(tuán)總資產(chǎn)低于168萬(wàn)英鎊（關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)可不抵消）；（3）平均雇員人數(shù)不超過50人。

我國(guó)則從行業(yè)、營(yíng)業(yè)收入、資產(chǎn)、人數(shù)四個(gè)方面的標(biāo)準(zhǔn)，綜合考慮了小企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)。在地里方面界定的標(biāo)準(zhǔn)，我國(guó)與其他國(guó)家基本趨同，從四個(gè)方面來定量衡量一個(gè)企業(yè)是否是屬于小企業(yè)范疇，這是范疇有效的一種界定方法。例如，我國(guó)工業(yè)企業(yè)，營(yíng)業(yè)收入50萬(wàn)---100萬(wàn)，職工人數(shù)20---300的，屬于小企業(yè)；我國(guó)建筑業(yè)企業(yè)，營(yíng)業(yè)收入300萬(wàn)---2000萬(wàn)，資產(chǎn)300---5000的，屬于小企業(yè)；我國(guó)批發(fā)企業(yè)，營(yíng)業(yè)收入300萬(wàn)---6000萬(wàn)，職工人數(shù)5---20的，屬于小企業(yè)；我國(guó)零售企業(yè)，營(yíng)業(yè)收入100萬(wàn)---500萬(wàn)，職工人數(shù)10---50的，屬于小企業(yè)；我國(guó)交通運(yùn)輸也企業(yè)，營(yíng)業(yè)收入200萬(wàn)---3000萬(wàn)，職工人數(shù)20---300的，屬于小企業(yè)；我國(guó)倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)企業(yè)，營(yíng)業(yè)收入100萬(wàn)---1000萬(wàn)，職工人數(shù)20---100的，屬于小企業(yè)；我國(guó)郵政也企業(yè)，營(yíng)業(yè)收入100萬(wàn)---2000萬(wàn)，職工人數(shù)20---100的，屬于小企業(yè)；我國(guó)住宿業(yè)企業(yè)，營(yíng)業(yè)收入100萬(wàn)---2000萬(wàn)，職工人數(shù)210--100的，屬于小企業(yè)；等等標(biāo)準(zhǔn)。

（二）從會(huì)計(jì)角度，我們這里提到的會(huì)計(jì)角度是指企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)表的角度。當(dāng)然會(huì)計(jì)角度的確立以并不是一般個(gè)人和機(jī)構(gòu)可以定義的，并且列出條件時(shí)，要充分考慮到企業(yè)會(huì)計(jì)處理的特點(diǎn)。我國(guó)在制定《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》時(shí)，并沒有完全按照I A S B所考慮的定性標(biāo)準(zhǔn)。因?yàn)槲覈?guó)的生產(chǎn)關(guān)系導(dǎo)致我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制和政治體制不能照搬照抄I A S B的經(jīng)驗(yàn)。但是在一些基本的問題上面，我國(guó)的思路和I A S B都是一致的。

總而言之，在小企業(yè)的界定問題上，我國(guó)研究的進(jìn)展可以說是緊跟世界的步伐。雖說在很多細(xì)節(jié)的問題上不大一樣，但是這更加充分地證明了我國(guó)在正對(duì)小企業(yè)的界定問題，有更加充分的研究，不盲目跟從世界其他國(guó)家和權(quán)威機(jī)構(gòu)的經(jīng)驗(yàn)，立足于中國(guó)特色的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。而正確界定小企業(yè)，對(duì)我國(guó)研究《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》奠定了良好的基礎(chǔ)。

三、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》研究進(jìn)程分析

（一）我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)體系

國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)法律制度，由三個(gè)層次組成。第一層次，是會(huì)計(jì)法律：是由全國(guó)人民代表大會(huì)及常務(wù)委員會(huì)制定的，我國(guó)目前有兩部法律：《會(huì)計(jì)法》《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，這是法律效力最高的，是制定其他規(guī)范的依據(jù)；第二層次，是會(huì)計(jì)行政法規(guī)：是指有國(guó)務(wù)院或有關(guān)部門制定，同時(shí)已經(jīng)獲得國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)公布的，我國(guó)的行政法規(guī)比如：《總會(huì)計(jì)師條例》《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》。因?yàn)檫@些規(guī)章是由國(guó)務(wù)院制定的，其法律效力要低于《會(huì)計(jì)法》。

第三層次是國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，也就是關(guān)于我們提到的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。其實(shí)這一層次還可以做出細(xì)分。一方面是會(huì)計(jì)部門規(guī)章制度，還有一方面是會(huì)計(jì)規(guī)范性文件。會(huì)計(jì)部門法規(guī)，雖比會(huì)計(jì)法律與行政法規(guī)弱，但卻比會(huì)計(jì)規(guī)范性文件具有法律效力，會(huì)計(jì)規(guī)范性文件法律效力最低。所以小企業(yè)的合理規(guī)范，從《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》轉(zhuǎn)變?yōu)椤缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，就表現(xiàn)了出了我國(guó)對(duì)于小企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行更加深入的研究：在充分認(rèn)識(shí)到小企業(yè)重要性以及進(jìn)行符合我國(guó)國(guó)家特殊的小企業(yè)界定的基礎(chǔ)上，結(jié)合自2003年《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》頒布實(shí)施以來在實(shí)際操作所出現(xiàn)的問題，經(jīng)過國(guó)務(wù)院財(cái)政的從新編制，確定了2013年元旦開始執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

（二）我國(guó)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)歷階段

根據(jù)小企業(yè)的界定，我們可以了解到小企業(yè)實(shí)際上是民營(yíng)私企占絕大部分。由于各方面的因素，我國(guó)雖然在1978年實(shí)行了改革開放，但是經(jīng)濟(jì)正真的到活躍和發(fā)展確實(shí)在90年代，在當(dāng)時(shí)我國(guó)也開始結(jié)合實(shí)際，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作了改善。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的構(gòu)建，能夠看做三個(gè)歷史階段：

（1）第一個(gè)發(fā)展階段是對(duì)不同的行業(yè)實(shí)施不同的會(huì)計(jì)制度。1992年財(cái)政部根據(jù)各個(gè)行業(yè)不同的特點(diǎn)和需求，針對(duì)工業(yè)，農(nóng)業(yè)，商品流通業(yè)，金融業(yè)等13個(gè)行業(yè)制定了不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在這一階段，并沒有考慮到企業(yè)的規(guī)模大小，只是對(duì)行業(yè)進(jìn)行了分類。

（2）第二階段就是在2005年元旦，國(guó)務(wù)院財(cái)政部要求在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。這一階段開始根據(jù)企業(yè)的規(guī)模大小，內(nèi)部人員素質(zhì)和報(bào)表要求情況，依次實(shí)施《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。還有《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》會(huì)針對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的的素質(zhì)和公司內(nèi)部控制的實(shí)際情況將一些不易處理的事物簡(jiǎn)化了。

（3）第三階段是使用了新準(zhǔn)則，考慮進(jìn)了小企業(yè)報(bào)表的外部使用者，例如小企業(yè)主要的籌資銀行，稅務(wù)部門等。所以在新的小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，既大大簡(jiǎn)化了小企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)的操作，又更好的協(xié)調(diào)了企業(yè)和稅務(wù)部門和銀行的關(guān)系。

（三）小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定基礎(chǔ)

我國(guó)以前針對(duì)企業(yè)使用的是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，而如今又頒布了《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。將中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一個(gè)獨(dú)立的體系，與現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，表面上是把小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中分離開來。這樣有錯(cuò)的，通過深入的比較研究我們可以明確了解到，兩套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不存在本質(zhì)差異，因?yàn)樾∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，只是對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了改進(jìn)。

小企業(yè)有自己極為特殊的會(huì)計(jì)要求，有必要自成體系。但是，如果要自成體系，必不可少的就是一套理論體系；然后，以理論作為基礎(chǔ)，制定符合小企業(yè)所需要的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。而且，這新的準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是有很大不同，并且是與中小企業(yè)相適應(yīng)的。但是制定這些基礎(chǔ)，就要耗費(fèi)制定大量的成本，而且對(duì)于習(xí)慣以往會(huì)計(jì)制度的小企業(yè)，其效果會(huì)大打折扣，執(zhí)行成本也會(huì)大大增加。

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