管理會(huì)計(jì)中的復(fù)雜性成本研究

趙思怡

隨著企業(yè)系統(tǒng)性發(fā)展，復(fù)雜性成本在企業(yè)總成本中所占比例越來(lái)越高。那是否應(yīng)該盲目消除復(fù)雜性成本呢？又該采取什么辦法消除復(fù)雜性成本呢？本文從管理會(huì)計(jì)的角度，從組織、流程以及產(chǎn)品復(fù)雜性三個(gè)方面進(jìn)行剖析，深入在探討管理會(huì)計(jì)中復(fù)雜性成本相關(guān)問(wèn)題。

一、對(duì)復(fù)雜性成本的兩點(diǎn)認(rèn)識(shí)

（一）復(fù)雜性成本基本內(nèi)容

想要解決復(fù)雜性成本之前首先要充分認(rèn)識(shí)復(fù)雜性成本。復(fù)雜性成本屬于一個(gè)新興概念，至今為止關(guān)于復(fù)雜性成本的定義有50多種，但還是沒(méi)有一個(gè)公認(rèn)的定義。Stephen A .Wilson、Andrei Perumal曾給復(fù)雜性成本下了一個(gè)定義：“復(fù)雜性成本是一定規(guī)模的企業(yè)由于產(chǎn)品（或服務(wù)）復(fù)雜性、流程復(fù)雜性和組織復(fù)雜性等復(fù)雜性相互作用所產(chǎn)生的非增值成本，隨著企業(yè)復(fù)雜性的增加呈現(xiàn)幾何形式的增長(zhǎng)?！痹S金葉、王東旭（2014）對(duì)這里的復(fù)雜性進(jìn)行了解釋?zhuān)簭?fù)雜性表現(xiàn)為一種眾多因素相互作用的狀態(tài)；復(fù)雜性即“交織在一起的東西”；復(fù)雜性表達(dá)了一種不可還原的特征?！?/p>

根據(jù)整個(gè)企業(yè)系統(tǒng)性的職能分工，基本可以將復(fù)雜性成本分為四類(lèi)。（1）產(chǎn)品（服務(wù)）復(fù)雜性（2）流程復(fù)雜性（3）組織復(fù)雜性（4）企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為、企業(yè)文化復(fù)雜性。

通過(guò)以上對(duì)復(fù)雜性成本的分類(lèi)，大致可以看出企業(yè)復(fù)雜性成本產(chǎn)生的原因以及過(guò)程。復(fù)雜性成本主要源于企業(yè)的內(nèi)部控制。隨著現(xiàn)代企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的不斷加劇以及消費(fèi)者市場(chǎng)需求的不斷提高，絕大多數(shù)企業(yè)將自身的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)投放到能夠吸引顧客的產(chǎn)品種類(lèi)上，不斷增加的產(chǎn)品多樣性導(dǎo)致企業(yè)工業(yè)流程變得越來(lái)越復(fù)雜，最終復(fù)雜性表現(xiàn)出一種“眾多因素作用在一起的相互交織的東西”。

（二）對(duì)復(fù)雜性成本的兩點(diǎn)認(rèn)識(shí)

在消滅復(fù)雜性成本之前，除了需要知道以上關(guān)于復(fù)雜性成本的基本內(nèi)容之外，還有“兩點(diǎn)認(rèn)識(shí)”需要特別注意，雖然復(fù)雜性成本看似給企業(yè)帶來(lái)了很大的麻煩，但是（1）企業(yè)存在復(fù)雜性成本并“不完全”是壞事。（2）企業(yè)只能減少?gòu)?fù)雜性成本，不能完全消除復(fù)雜性成本。

二、復(fù)雜性成本的“藏身之地”

（一）復(fù)雜性成本的誕生之地—產(chǎn)品-流程面

為什么說(shuō)這里是復(fù)雜性成本的誕生之地呢？企業(yè)最主要的外在表現(xiàn)是產(chǎn)品，隨著企業(yè)產(chǎn)品的復(fù)雜化，流程必然跟著復(fù)雜以支持產(chǎn)品的復(fù)雜，所以絕大多數(shù)企業(yè)的復(fù)雜性成本都是自產(chǎn)品復(fù)雜性始，自產(chǎn)品復(fù)雜性止。一般企業(yè)產(chǎn)品-流程中存在復(fù)雜性成本表現(xiàn)特征有很多。（1）大部分產(chǎn)品不盈利，導(dǎo)致“鯨魚(yú)曲線”中減損利潤(rùn)的產(chǎn)品太多。（2）長(zhǎng)期多種類(lèi)產(chǎn)品的切換導(dǎo)致產(chǎn)能浪費(fèi)，切換成本較高。（3）庫(kù)存成本的顯著增加。

（二）復(fù)雜性成本隱藏之地—流程-組織面

流程-組織面并不直接包含產(chǎn)品，同時(shí)由于流程-組織面主要面向企業(yè)內(nèi)部管理，很多企業(yè)管理出現(xiàn)“冗余情況”，存在很多“豎井”，難以發(fā)現(xiàn)流程和組織之間的相互影響。之所以流程與組織之間產(chǎn)生復(fù)雜性成本，最主要的原因還是目標(biāo)與行動(dòng)的“不一致性”。流程與組織的脫節(jié)主要表現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：（1）組織流程復(fù)雜冗余，職能部門(mén)之間經(jīng)?！疤咂で颉?。（2）企業(yè)的IT系統(tǒng)跟不上。（3）企業(yè)供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)合作性差。

總的來(lái)說(shuō)，流程-組織復(fù)雜性的問(wèn)題主要體現(xiàn)在由于流程復(fù)雜性更加傾向于專(zhuān)用性而降低了綜合性，從而導(dǎo)致“端到端”的可見(jiàn)性降低，而組織為了滿足管理工作，不斷延展結(jié)構(gòu)，造成組織結(jié)構(gòu)橫向和縱向冗余臃腫。

（三）復(fù)雜性成本扎根之地—組織-產(chǎn)品面

之所以說(shuō)這里是復(fù)雜性成本的扎根之地，可以打一個(gè)類(lèi)比；如果將企業(yè)比喻成一顆大樹(shù)，那么組織就像是大樹(shù)的樹(shù)根，樹(shù)根為了生存會(huì)彎曲纏繞，盤(pán)根錯(cuò)節(jié)，擁有者錯(cuò)綜復(fù)雜的脈絡(luò)，難以管理也不能隨意改變，然而這里也是企業(yè)想要改變復(fù)雜性成本最徹底的地方。

組織-產(chǎn)品復(fù)雜性主要表現(xiàn)在（1）企業(yè)的工廠、倉(cāng)庫(kù)以及配送中心等在不斷地?cái)U(kuò)大，庫(kù)存成本和配送成本在增加但是企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)化率卻在不斷降低。（2）企業(yè)的ERP系統(tǒng)成本在逐漸增加但是并沒(méi)有解決網(wǎng)絡(luò)整合管理的迫切需求。（3）市場(chǎng)、銷(xiāo)售等部門(mén)的精力被大量浪費(fèi)在非核心、難以管理的產(chǎn)品以及區(qū)域中。

三、復(fù)雜性成本的解決之道

以上的介紹是我們了解到了復(fù)雜性成本主要隱藏在企業(yè)產(chǎn)品、流程、組織的那些層面，他們的表現(xiàn)特征有哪些以及三者之間的相互作用是怎樣的。既然找到企業(yè)中隱藏的復(fù)雜性成本，就需要制定策略向復(fù)雜性成本宣戰(zhàn)。

對(duì)于解決復(fù)雜性成本，主要有兩種方式。一種是通過(guò)消除那些給業(yè)務(wù)帶來(lái)不成比例的、巨大成本的復(fù)雜性來(lái)減少業(yè)務(wù)中復(fù)雜性的數(shù)量；另一種是通過(guò)更好的管理和交付，來(lái)使復(fù)雜性成本更廉價(jià)。通常最有效的方式是兩種方法相互結(jié)合。

（一）動(dòng)態(tài)運(yùn)營(yíng)、平衡管理思想

“以較少的作業(yè)創(chuàng)造較多的價(jià)值”的精益管理思想是改善企業(yè)的復(fù)雜性成本的方法之一，

在上文的介紹中我們知道，不管復(fù)雜性成本產(chǎn)生在產(chǎn)品-流程面、流程-組織面還是產(chǎn)品-組織面，不管最終導(dǎo)致我們所能看到的配送成本增加、庫(kù)存成本增加、切換損耗增加或者產(chǎn)品交付周期延長(zhǎng)等現(xiàn)象，他們之間都是相互聯(lián)立的。改變產(chǎn)品、組織、流程中的任意一個(gè)都會(huì)影響復(fù)雜性成本。

既然要用動(dòng)態(tài)運(yùn)營(yíng)的思想管理復(fù)雜性成本，就不得不引入“平衡”管理的思想。該思想認(rèn)為在復(fù)雜性系統(tǒng)中，平衡或者協(xié)調(diào)有時(shí)候比某項(xiàng)特定功能的能力更重要。

（二）量化各成本之間的數(shù)量關(guān)系

既然要?jiǎng)討B(tài)運(yùn)營(yíng)、平衡管理，就需要找到一個(gè)平衡點(diǎn)，才能達(dá)到最佳效果。

企業(yè)經(jīng)常會(huì)面臨這樣的問(wèn)題：如果延長(zhǎng)生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)時(shí)間，那么產(chǎn)品的切換次數(shù)會(huì)減少，切換耗費(fèi)的時(shí)間會(huì)減少，這樣企業(yè)可以投入更多的精力在生產(chǎn)上，但是此時(shí)總體的庫(kù)存水平也會(huì)上升，這卻是企業(yè)不愿意看到的。

那么最佳生產(chǎn)點(diǎn)到底在何處呢？這時(shí)候需要引入“最佳批量大小”方程來(lái)量化兩者之間的關(guān)系，利用企業(yè)相關(guān)數(shù)據(jù)建立動(dòng)態(tài)關(guān)系圖，根據(jù)企業(yè)不同時(shí)期的動(dòng)態(tài)關(guān)系圖選擇最佳平衡點(diǎn)。

最佳批量大小方程（OBS）可以用來(lái)估算大致的生產(chǎn)安排，快速獲得關(guān)鍵參數(shù)的變化，對(duì)生產(chǎn)績(jī)效的影響。

其中：Bi表示產(chǎn)品i的批量大小，Di表示產(chǎn)品i的總需求，hi表示與評(píng)估期間產(chǎn)品i的批量大小相關(guān)的庫(kù)存成本或者違約成本，Si表示每批產(chǎn)品i的切換時(shí)間，a表示可用切換時(shí)間，m表示產(chǎn)品數(shù)量。

從上式可以看出，產(chǎn)品間的第一個(gè)比例是不變的，所以批量大小隨著產(chǎn)品總需求和切換時(shí)間的平方根與儲(chǔ)存成本的比值而變化。通過(guò)OBS，利用建模可以得到有關(guān)于產(chǎn)品平均庫(kù)存成本和總產(chǎn)量之間的曲線關(guān)系。以增量產(chǎn)量除以增量平均庫(kù)存水平成本得到的結(jié)果作為斜率，做出一條與上述曲線相切的切線，所得到的點(diǎn)即為“最佳運(yùn)作點(diǎn)”

四、結(jié)語(yǔ)

本文認(rèn)為復(fù)雜性成本就像是把雙刃劍，企業(yè)管理者不能完全消滅也不應(yīng)該完全消滅復(fù)雜性成本，擁有一定的復(fù)雜性成本是成熟企業(yè)產(chǎn)品多樣性，管理多元化的體現(xiàn)也是企業(yè)增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力所必須付出的代價(jià)。接受必要的復(fù)雜性成本，合理配置企業(yè)資源，利用動(dòng)態(tài)運(yùn)營(yíng)的最佳平衡點(diǎn)消除不必要的復(fù)雜性成本，才是企業(yè)發(fā)展的長(zhǎng)久之計(jì)。（作者單位為上海大學(xué)管理學(xué)院）