梁慶海 劉桂濤

2016年5月1日起全面實行營改增后，企業(yè)在不動產(chǎn)在建工程管理方面面臨一些風險問題，及后續(xù)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的要求也會帶來變化，企業(yè)應(yīng)把握好不動產(chǎn)在建工程成本核算，其涉及金額較大，周期較長，核算內(nèi)容較為復(fù)雜，對于如何準確計量其轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)后價值顯得尤為突出。不動產(chǎn)在建工程是指企業(yè)正在建設(shè)而尚未竣工投入使用的不動產(chǎn)建設(shè)項目，其科目主要用于核算企業(yè)基建、技改等不動產(chǎn)在建工程發(fā)生的成本。

一、不動產(chǎn)在建工程轉(zhuǎn)固存在的問題

1.不動產(chǎn)在建工程轉(zhuǎn)固不及時?！镀髽I(yè)會計準則第4號—固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南規(guī)定：已達到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當按照估計價值確定其成本并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需調(diào)整原已計提的折舊額。但在實際業(yè)務(wù)處理中，對不動產(chǎn)在建工程是否已達到預(yù)定可使用狀態(tài)的判定有不同理解，當存在下列情況之一時，財務(wù)人員會認為所購建的固定資產(chǎn)已達到預(yù)定可使用狀態(tài)：（1）固定資產(chǎn)的實體建造工作已經(jīng)全部完成或者實質(zhì)上已經(jīng)全部完成；（2）已經(jīng)過試生產(chǎn)或試運行，并且其結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常運行或者能夠穩(wěn)定地生產(chǎn)出合格產(chǎn)品時；（3）不動產(chǎn)在建工程后續(xù)的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生；（4）所購建的固定資產(chǎn)已經(jīng)達到設(shè)計或合同要求，即使有個別地方與設(shè)計或合同要求不相符，也不足以影響其正常使用。

這種轉(zhuǎn)固模式具有一定的被動性和滯后性，同時整個系統(tǒng)流程缺乏有效的規(guī)范，財務(wù)人員對于不動產(chǎn)在建工程項目是否達到預(yù)定可使用狀態(tài)不能進行準確的職業(yè)判斷，主觀性較強。

2.不動產(chǎn)在建工程轉(zhuǎn)固金額不準確。在實際發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程項目中，經(jīng)常會出現(xiàn)不動產(chǎn)在建工程項目已經(jīng)完工，而承包方不能開具全額發(fā)票的情況，企業(yè)只能根據(jù)所取得的發(fā)票進行入帳。在轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)時，一般會出現(xiàn)兩種情況：一是按照在建工程實際發(fā)生金額暫估價值進行轉(zhuǎn)固；二是按照工程合同金額暫估價值進行轉(zhuǎn)固。如果轉(zhuǎn)固金額高于或低于最后的工程項目金額，計提的固定資產(chǎn)折舊金額大于或小于調(diào)整后的折舊金額，這樣會增加或減少當前費用。同時由于工程項目結(jié)算審計時間長，固定資產(chǎn)價值調(diào)整次數(shù)較多，固定資產(chǎn)原值不斷調(diào)整，進而導(dǎo)致固定資產(chǎn)的價值不完備，不利于企業(yè)固定資產(chǎn)的管理。

3.不動產(chǎn)在建工程辦理轉(zhuǎn)固流程過于復(fù)雜。由于不動產(chǎn)在建工程項目的建設(shè)周期長，涉及內(nèi)容復(fù)雜，其辦理轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的流程也是過于繁瑣。辦理竣工驗收要有審計部門、財務(wù)部門、項目管理部門及施工單位等單位對工程項目進行審計決算。由于項目清單數(shù)據(jù)量大，工程項目管理部門要將數(shù)據(jù)逐一核對并對應(yīng)到資產(chǎn)上，最終就會導(dǎo)致交付清單只是就主要交付明細進行核對，無法實現(xiàn)賬上的固定資產(chǎn)與實物資產(chǎn)的價值相符。

二、不動產(chǎn)在建工程轉(zhuǎn)固的風險分析

1.審計上的風險。不動產(chǎn)在建工程轉(zhuǎn)固不及時或轉(zhuǎn)固金額不準確，會影響到企業(yè)當期的折舊費用，從而影響企業(yè)當期的利潤。從審計的角度來說，這是一種故意調(diào)節(jié)當期利潤的違規(guī)行為，這就會影響企業(yè)財務(wù)信息質(zhì)量披露的準確性，造成會計信息失真，給企業(yè)帶來審計風險。

2.資產(chǎn)管理上的風險。不動產(chǎn)在建工程項目建設(shè)完工后不及時轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)，在賬務(wù)上仍體現(xiàn)為在建工程，由于在建工程和固定資產(chǎn)的管理要求不一樣，從而造成資產(chǎn)管理的真空狀態(tài)，資產(chǎn)的安全完整得不到保障、資產(chǎn)的價值得不到有效的發(fā)揮。

3.稅務(wù)上的風險。營業(yè)稅改征增值稅后，不動產(chǎn)進項稅的抵扣采用分期的方式，并且對按固定資產(chǎn)核算的不定產(chǎn)的獲得時間采取時間的限定。5月1日后，增值稅一般納稅人不論是按固定資產(chǎn)核算還是在建工程的不動產(chǎn)，進項稅額的抵扣不能一次性扣除，需要分兩年在銷項稅額中抵扣，并且這兩年的抵扣比例是不相等的比例：第一年為60%，第二年為40%。需要注意的是，抵扣的60%可在取得扣稅憑證當期直接扣除，而40%的部分需要在獲得扣稅憑證當月起的第13個月才可以抵扣。倘若企業(yè)對政策的內(nèi)容和規(guī)定理解不透徹，會導(dǎo)致當前多抵扣進項稅。根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》的規(guī)定，企業(yè)擁有的房屋、建筑物應(yīng)繳納房產(chǎn)稅，若不動產(chǎn)在建工程項目完工后不及時辦理“轉(zhuǎn)固”手續(xù)，可能會遺漏房產(chǎn)稅的申報，從而造成稅務(wù)風險。

三、不動產(chǎn)在建工程轉(zhuǎn)固的對策措施

1.明確不動產(chǎn)在建工程轉(zhuǎn)固時間。在項目工程建造過程中，不動產(chǎn)在建工程發(fā)生的成本進行歸集，當不動產(chǎn)在建工程完成主體工程建造，基建部門應(yīng)實時掌握工程進度，以及工程驗收工作的準備工作，及時編寫工程項目進度表，定期通報給財務(wù)、審計及相關(guān)部門，便于加強財務(wù)部門與基建工程管理部門的溝通。同時，財務(wù)部門要實時收集不動產(chǎn)在建工程的建設(shè)情況，作為判斷是否達到轉(zhuǎn)固條件的依據(jù)。在編制《固定資產(chǎn)交付清單》時，由基建工程管理部門對工程項目進行單項資產(chǎn)的劃分，確定單項資產(chǎn)的成本。財務(wù)部門核實工程管理部門提供的《固定資產(chǎn)交付清單》中單項資產(chǎn)劃分以及成本歸集的準確性。

2.增強基建工程相關(guān)部門之間協(xié)同。首先要建立資產(chǎn)全流程管理模式,以解決實物資產(chǎn)管理難題。其次各部門之間要不斷強化溝通協(xié)調(diào)，推進不動產(chǎn)在建工程及時轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。最后基建、財務(wù)、審計、紀檢、辦公室等相關(guān)部門應(yīng)建立定期溝通協(xié)調(diào)機制，實時掌握工程進度，根據(jù)不動產(chǎn)在建工程項目進度確定工程支付，共同確定不動產(chǎn)在建工程轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)時間，做好資料歸檔。

3.做好不動產(chǎn)在建工程項目臺賬。工程項目在立項之初就安排專人負責臺賬管理，從工程項目的立項、招標、開工，到工程項目的建設(shè)、決算、驗收等環(huán)節(jié)，建立詳細的記錄檔案，確保工程項目支出有跡可循，這樣能夠準確核定不動產(chǎn)在建工程轉(zhuǎn)固金額，界定轉(zhuǎn)固時間，做到固定資產(chǎn)的高效管理。

[1]財政部.《企業(yè)會計準則2006》[M].經(jīng)濟科學出版社，2006.

[2]陳亞娟.在建工程轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)后計提折舊的探討[J].財會通訊，2010(1).

[3]肖相卒.對固定資產(chǎn)暫估入賬及賬務(wù)處理的探討[J].會計師，2009(1).

[4]程璽.固定資產(chǎn)暫估入賬之我見[J].財會月刊，2012(10).

[5]蔣美春，龍丹丹.在建工程結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)風險透視與防范[J].財會月刊，2014(11).

[6]國家稅務(wù)總局.不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法[Z]，2016-3-31.