王娣

摘要：2009年之前，企業(yè)購置固定資產(chǎn)時(shí)支付的增值稅不允許抵扣，2009年之后，企業(yè)購置固定資產(chǎn)中的動(dòng)產(chǎn)時(shí)支付的增值稅允許抵扣，把動(dòng)產(chǎn)納入了增值稅抵扣范圍。而不動(dòng)產(chǎn)尚未納入抵扣范圍。全面實(shí)行營改增后，企業(yè)購建不動(dòng)產(chǎn)時(shí)支付的增值稅也允許抵扣了，至此，一般納稅人企業(yè)購建固定資產(chǎn)時(shí)支付的增值稅都允許抵扣了。營改增后，對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理產(chǎn)生了一定的影響。本文研究了營改增對(duì)不動(dòng)產(chǎn)業(yè)務(wù)帶來的影響。

關(guān)鍵詞： 增值稅改革；不動(dòng)產(chǎn)業(yè)務(wù)； 影響

不動(dòng)產(chǎn)是指不能移動(dòng)或者移動(dòng)后會(huì)引起性質(zhì)、形狀改變的財(cái)產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。

根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件2 《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第四款第一項(xiàng)規(guī)定：適用一般計(jì)稅方法的試點(diǎn)納稅人，2016年5月1日后取得并在會(huì)計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)自取得之日起分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。進(jìn)項(xiàng)稅額中，60%的部分于取得扣稅憑證的當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣；40%的部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

取得的不動(dòng)產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈(zèng)、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動(dòng)產(chǎn)。取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”，同時(shí)按當(dāng)期可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，按以后期間可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”，按應(yīng)付或?qū)嵏督痤~，貸記“應(yīng)付賬款或”“銀行存款”等科目。尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額待以后期間允許抵扣時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。

【例】2016年6月1日，某一般納稅人企業(yè)購入一棟辦公樓，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為5000000元，增值稅率11%，增值稅稅額550000元，全部款項(xiàng)已用銀行存款支付。

該企業(yè)編制會(huì)計(jì)分錄如下：

借：固定資產(chǎn) 5000000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）330000

應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 220000

貸：銀行存款 5550000

納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)，均屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程。國家稅務(wù)總局制定的《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》第五條規(guī)定 購進(jìn)時(shí)已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的，其已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的40%部分，應(yīng)于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，計(jì)入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

【例】2016年6月1日某一般納稅人企業(yè)自行建造倉庫一幢，購入為工程準(zhǔn)備的各種物資200000元，支付的增值稅額為34000元，全部用于工程建設(shè)。該企業(yè)編制會(huì)計(jì)分錄如下：

借：工程物資 200000

應(yīng)交稅費(fèi)——增（進(jìn)項(xiàng)稅額） 20400（34000*60%）

——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 13600（34000*40%）

貸：銀行存款 234000

借：在建工程 200000

貸：工程物資 200000

【例】接上例，該工程領(lǐng)用本企業(yè)生產(chǎn)用的原材料一批，實(shí)際成本為10000元，購進(jìn)該批材料時(shí)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額為1700元。

該企業(yè)編制會(huì)計(jì)分錄如下：

借：在建工程 10000

貸：原材料 10000

借：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 680（1700*40%）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 680

一般納稅人轉(zhuǎn)讓其取得的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，也可以選擇適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照5%的預(yù)征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。

【例】一般納稅人甲企業(yè)于2016年11月26日以6660萬元轉(zhuǎn)讓一處不動(dòng)產(chǎn)給予一般納稅人乙企業(yè)，該不動(dòng)產(chǎn)于2016年6月20日以5085萬元購入。

《納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法》第三條（五）規(guī)定 一般納稅人轉(zhuǎn)讓其2016年5月1日后取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除不動(dòng)產(chǎn)購置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額，按照5%的預(yù)征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。差額預(yù)繳（按5%的預(yù)征率），全額申報(bào)（按11%的適用稅率）。

編制會(huì)計(jì)分錄如下：

（1） 借：銀行存款 6660

貸：固定資產(chǎn)清理 6000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 660

（2）預(yù)繳稅款=（6660-5085）÷（1+5%）×5%=75萬元

借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)繳增值稅 75

貸：銀行存款 75

《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》第六條規(guī)定 納稅人銷售其取得的不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程時(shí)，尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，允許于銷售的當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

本例中，購進(jìn)該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，支付價(jià)款5085萬元，其中增值稅額=5085÷（1+11%）×11%=503.9189萬元，其中當(dāng)期可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為503.9189×60%=302.3513萬元，待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為503.9189×40%=201.5676萬元。

則本例中，40%的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額在此時(shí)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出抵扣。

（3））借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）201.5676

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 201.5676

至此，固定資產(chǎn)全面進(jìn)入增值稅納稅范圍，無論是動(dòng)產(chǎn)，還是不動(dòng)產(chǎn)，在購建或者是轉(zhuǎn)讓時(shí)都要按照適用的稅率或征收率向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納增值稅。

參考文獻(xiàn)：

[1]中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織編寫 《稅法》

[2]《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）

[3]國家稅務(wù)總局公告2016年第14號(hào) 國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法》的公告

[4]國家稅務(wù)總局公告2016年第15號(hào) 國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》的公告