狄夏吉

【摘 要】建筑業(yè)從2016年5月1日正式納入“營改增”試點范圍，建筑業(yè)作為國民經(jīng)濟中的支柱產(chǎn)業(yè)，對推動經(jīng)濟建設(shè)發(fā)展具有非常重要的地位和作用。其多元化發(fā)展及自身行業(yè)的特殊性，“營改增”必然會對其產(chǎn)生一定的影響。本文從“營改增”發(fā)展背景及國家對建筑企業(yè)相關(guān)稅收扶持政策的概述，分析了“營改增”對建筑企業(yè)資金流、企業(yè)稅負(fù)、會計核算幾方面的影響。并結(jié)合影響部分提出了相關(guān)的應(yīng)對措施和建議。

【關(guān)鍵詞】“營改增”；建筑業(yè)；會計核算

一、 “營改增”背景概述

1.“營改增”的發(fā)展歷程

在我國現(xiàn)行的稅制結(jié)構(gòu)中，營業(yè)稅和增值稅，是我國兩大重要的流轉(zhuǎn)稅稅種，二者分立并行。然而隨著經(jīng)濟快速發(fā)展，這種稅制已不利于經(jīng)濟結(jié)構(gòu)優(yōu)化。為了避免重復(fù)征稅，理順經(jīng)濟關(guān)系，“營改增”開始在全國推開。按照國家的規(guī)劃，“營改增”經(jīng)歷了3個階段：第一階段是先在部分行業(yè)和地區(qū)進行“營改增”試點，2011年，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)營業(yè)稅改增值稅試點方案。2012年1月1日起，正式啟動首個試點城市上海，對交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)實施了“營改增”試點。2012年9月到12月交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點已相繼擴大到8省市。第二階段是從2013年開始，選擇部分行業(yè)在全國范圍內(nèi)進行試點。2013年8月1日起，交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)已向全國范圍推行，同時廣播影視服務(wù)業(yè)也正式納入了試點范圍。2014年1月1日起，鐵路運輸和郵政服務(wù)業(yè)也在全國范圍實施了試點，2014年6月電信業(yè)納入了“營改增”試點。2015年度“營改增”試點已覆蓋了3+7個行業(yè)。第三階段是在全國范圍內(nèi)實現(xiàn)“營改增”， 2016年3月18日國務(wù)院召開的常務(wù)會議決定，從2016年5月1日起，中國將全面推開“營改增”試點，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)全部納入“營改增”試點，至此，營業(yè)稅所涉及的行業(yè)已全部實現(xiàn)了“營改增”的轉(zhuǎn)變，營業(yè)稅徹底退出了歷史舞臺，增值稅制度將更加規(guī)范。這是自1994年分稅制改革以來，財稅體制的又一次深刻變革。

2.建筑企業(yè)“營改增”的相關(guān)稅收政策

國家稅務(wù)總局為了進一步深化稅收體制改革出臺了多項稅收法律法規(guī)，對于建筑企業(yè)“營改增”也特別出具了相應(yīng)的稅收扶持政策。主要明細(xì)列舉如下：

（1）建筑業(yè)實行“營改增”時點前簽訂的施工合同，考慮其部分成本已發(fā)生無法再納入進項抵扣，這些項目視為老項目可以選擇簡易計稅，按3%征收率計算繳納增稅。

（2）建筑企業(yè)以清包工方式提供建筑服務(wù)的，考慮其施工過程中只采購部分輔材，主要是以提供人工為主，這種建筑服務(wù)可選擇簡易計稅，按3%征收率計算繳納增稅。

（3）建筑企業(yè)為甲供工程提供建筑服務(wù)的，可選擇簡易計稅，按3%征收率計算繳納增稅。由于相關(guān)文件并沒有對工程中甲供材所占合同金額的比例作出限制，建筑企業(yè)可以根據(jù)自身的情況來選擇適用的計稅方式。

（4）明確了有甲供材的工程，建筑企業(yè)銷售額的計稅基礎(chǔ)應(yīng)該扣除甲供材部分計算，有效解決了建筑企業(yè)“營改增”之前重復(fù)征稅的問題。

（5）建筑企業(yè)在施工現(xiàn)場臨時修建的建筑物、構(gòu)筑物，其進項稅額抵扣不用參照不動產(chǎn)進項稅分2年抵扣的規(guī)定，可以在取得發(fā)票的當(dāng)期一次性進行進項抵扣。

（6）建筑企業(yè)對不同項目施工的可以按項目的性質(zhì)自行選擇一般計稅方法還是簡易計稅方法，具體對一般納稅人選擇簡易計稅提出36個月內(nèi)不得變更。

二、“營改增”對建筑企業(yè)的影響

1.對企業(yè)現(xiàn)金流的影響

“營改增”之前建筑企業(yè)工程項目是到項目所在地按3%繳納營業(yè)稅，“營改增”之后稅種改為增值稅，為了不影響各地稅源，增值稅還需要在項目所在地預(yù)繳，預(yù)繳稅款在機構(gòu)所在地允許抵扣。以“營改增”時間點為分界線，把項目的計稅方式分為了簡易計稅與一般計稅。老項目按簡易計稅按3%繳納增值稅，增值稅是價外稅，計稅依據(jù)時要把金額折算成不含稅價來計算，而營業(yè)稅計稅依據(jù)是直接按含稅價計算，兩者相比繳納增值稅金額小于營業(yè)稅，從而減少了現(xiàn)金的流出。新項目按一般計稅10%繳納增值稅，2%先要在項目所在地預(yù)繳，8%在機構(gòu)所在地繳納，如果企業(yè)不能及時取得足夠的進項發(fā)票或者抵扣不及時，勢必要繳納一定的增值稅，這個金額往往是大于“營改增”之前按營業(yè)稅繳納的稅額，這在一定程度上增加了企業(yè)的資金壓力。

2.對企業(yè)稅負(fù)的影響

“營改增”的主要目的是避免重復(fù)征稅。建筑企業(yè)“營改增”后，首先面臨的就是進項抵扣問題。建筑企業(yè)工程項目一般具有流動性大，工程生產(chǎn)周期長，產(chǎn)品的形式多樣，施工跨區(qū)域廣等特點。項目用材料很多都是就地取材，而采購環(huán)節(jié)經(jīng)常存在區(qū)域壟斷經(jīng)營的狀況，供應(yīng)商大部分是個體戶或小規(guī)模納稅人，無法出具增值稅專用發(fā)票。在項目建設(shè)中還普遍存在材料甲供款項從建筑企業(yè)的工程款中扣除，而發(fā)票又開具給甲方，這也將導(dǎo)致建筑企業(yè)無法取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票。建筑企業(yè)在施工過程中存在一定的分包業(yè)務(wù)，而對于那些包工包料的分包業(yè)務(wù)，材料由分包單位購買，而分包單位一般都小規(guī)模納稅人，只能提供3%的增值稅專用發(fā)票，這在一定程度也增加了企業(yè)的稅負(fù)。

3.加大了會計財務(wù)核算的難度和復(fù)雜性

建筑業(yè)實現(xiàn)“營改增”后，稅基、計稅方式和稅率的變化，會計核算方法也隨之發(fā)生相應(yīng)的轉(zhuǎn)變。

首先是核算科目上由原來的應(yīng)交稅金-營業(yè)稅改變?yōu)閼?yīng)交稅金-增值稅，國家稅務(wù)總局為了規(guī)范增值稅會計處理，發(fā)布了財會（2016）22號文，對增值稅會計處理做了明確的規(guī)定，光從科目設(shè)置上來看，與增值稅相關(guān)的二級科目就有十幾個，這在一定程度上增加了核算的復(fù)雜性和核算難度。

其次，在成本核算時，“營改增”之前成本計量直接是按價稅合計數(shù)計算。而“營改增”之后要考慮進項稅額與銷項稅額的差異，兩者差距大相對所交的增值稅也就多了。

再次，“營改增”對建筑企業(yè)收入核算帶來了較大的影響?！盃I改增”前，收入按全部工程價款來計算?！盃I改增”后，要按照不含增值稅的工程價款進行相關(guān)稅費的計量。增值稅對于施工企業(yè)來講屬于工程造價外的稅費范疇。利潤表中體現(xiàn)的收入金額為不含稅金額比“營改增”之前下降了。

最后，對利潤總額的影響，實行“營改增”后，施工企業(yè)發(fā)生成本中有部分材料及人工費用是無法取得增值稅專用發(fā)票的，這樣進項稅額也就沒法抵扣，增值稅就會相應(yīng)的多交，原來稅額是計入損益科目的現(xiàn)在計入到了負(fù)債科目，這在一定程度上影響了報表的利潤總額。

三、建筑企業(yè)的應(yīng)對措施建議

1.加強發(fā)票管理，提升增值稅抵扣意識

企業(yè)發(fā)票開具或取得時一定要遵循相關(guān)稅收法律法規(guī)，符合貨物流、發(fā)票流、資金流三流合一的要求，規(guī)避虛開發(fā)票的風(fēng)險。對發(fā)票開具有特殊要求的在取得時一定要注意，如建筑服務(wù)發(fā)票，發(fā)票備注欄要注明建筑服務(wù)發(fā)生地及項目名稱；不動產(chǎn)銷售發(fā)票，發(fā)票“貨物或應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)名稱”欄填寫不動產(chǎn)名稱及房屋產(chǎn)權(quán)證書號碼（無房屋產(chǎn)權(quán)證書的可不填寫），“單位”欄填寫面積單位，備注欄注明不動產(chǎn)的詳細(xì)地址。

建筑企業(yè)涉及有多個項目核算的要區(qū)分簡易計稅和一般計稅項目，涉及簡易計稅的施工項目其進項稅額不能抵扣。要做好各個項目的增值稅進項稅、銷項稅的臺賬，以核算各個項目的增值稅稅負(fù)。對于一張增值稅專用發(fā)票涉及兩種計稅方式的，要按相應(yīng)的比例把進項稅額進行拆分，以避免進項稅額的流失。

2.健全會計核算制度，提高會計核算水平

“營改增”對建筑企業(yè)會計核算帶來了顯著的影響，為了更好的適應(yīng)“營改增”，建筑企業(yè)要有針對性的調(diào)整會計核算方式，對會計核算科目進一步細(xì)化，優(yōu)化會計核算流程，健全“營改增”會計核算制度。

“營改增”政策在全國范圍內(nèi)推廣后，相關(guān)的稅收政策也在不斷更新完善，建筑企業(yè)要不定期組織財務(wù)人員學(xué)習(xí)“營改增”相關(guān)的政策法規(guī)，理解這些政策對自身企業(yè)的稅收影響，并充分利用到企業(yè)的會計核算中來，使核算的準(zhǔn)確性和有效性提升到一個新的臺階。

3.做好稅收籌劃，合理降低企業(yè)稅負(fù)

在采購環(huán)節(jié)時對供貨商的資質(zhì)要嚴(yán)格把關(guān)，看其能不能提供增值稅專用發(fā)票，在簽訂合同時盡可能與具有一般納稅人資格的供貨方進行合作。如果供貨方是小規(guī)模納稅人的，要分析其價格上是否有優(yōu)勢，看其價格上的優(yōu)惠能否彌補進項稅額抵扣的額度。最終達到降低企業(yè)稅負(fù)的目的。

建筑企業(yè)施工中有涉及到甲供材的，要分析甲供材占整個合同的比重，按兩種計稅方式計算所要承擔(dān)的稅收，在對外簽訂合同時稅率的約定要從企業(yè)稅收有利的角度來簽訂。

國稅2017年11號公告明確了增值稅發(fā)票的抵扣認(rèn)證時間由原來的180天延長到360天。建筑企業(yè)利用好發(fā)票的抵扣時間，根據(jù)自身的資金情況，把控好每月增值稅的繳納金額，充分發(fā)揮企業(yè)的稅收籌劃空間。

四、 結(jié)語

“營改增”對建筑企業(yè)的管理和會計核算提出了新的挑戰(zhàn)，同時也為建筑企業(yè)的發(fā)展帶來的良好的發(fā)展機遇。建筑企業(yè)應(yīng)抓住發(fā)展機遇，順應(yīng)潮流，不斷優(yōu)化和完善企業(yè)的財務(wù)管理制度，積極應(yīng)對“營改增”對企業(yè)的影響，促進建筑企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

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