潘曉濱 王志國

（1天津財(cái)經(jīng)大學(xué)法學(xué)院 天津 300222 2中交天津航道局有限公司市場投資事業(yè)部 天津 300461）

1 環(huán)境保護(hù)稅的理論與實(shí)踐發(fā)展

1.1 環(huán)境保護(hù)稅的理論基礎(chǔ)

1.1.1 庇古稅理論

英國著名的福利經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古提出了庇古稅的概念。庇古認(rèn)為，導(dǎo)致市場資源配置失效的原因是，經(jīng)濟(jì)當(dāng)事人的私人成本與社會整體成本的不匹配，私人的福利或成本最優(yōu)導(dǎo)致了社會整體福利或成本的非最優(yōu)狀態(tài)。根據(jù)庇古稅理論，矯正方案是政府通過征稅或者補(bǔ)貼，來矯正經(jīng)濟(jì)當(dāng)事人的私人成本，措施應(yīng)當(dāng)使得私人成本或收益與相應(yīng)的社會成本和利益達(dá)到一致狀態(tài)，從而實(shí)現(xiàn)資源配置達(dá)到帕累托最優(yōu)。在環(huán)境保護(hù)中，政府通過對排污者征收一定的稅負(fù)，以便使其經(jīng)濟(jì)活動所造成的環(huán)境污染與生態(tài)破壞的負(fù)外部性真正內(nèi)部化該企業(yè)的生產(chǎn)成本，達(dá)到抑制污染嚴(yán)重企業(yè)的發(fā)展，同時征收上來的稅金可以彌補(bǔ)公共資金的不足。

1.1.2 “雙重紅利”理論

該理論定位于解決環(huán)境保護(hù)與就業(yè)雙重壓力，這一術(shù)語最早由英國著名環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)家大衛(wèi)·皮爾斯提出，皮爾斯教授也是綠色經(jīng)濟(jì)概念的重要倡導(dǎo)者?！半p重紅利”理論認(rèn)為，環(huán)境保護(hù)稅比其他稅費(fèi)更能夠達(dá)到雙重紅利效果。環(huán)境保護(hù)稅實(shí)施的第一個紅利是環(huán)境紅利，稅費(fèi)的征收能夠推動污染企業(yè)轉(zhuǎn)向清潔生產(chǎn)技術(shù)，達(dá)到減少環(huán)境污染和改善環(huán)境狀況的目的。第二重紅利是，環(huán)境保護(hù)稅本質(zhì)上仍然是一種國家稅收，具有增加政府財(cái)政收入的作用，政府可以用增加的財(cái)政收入來保護(hù)環(huán)境，同時促進(jìn)和彌補(bǔ)其他經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的完善。在這一理論看來，環(huán)境稅不僅有利于排污企業(yè)承擔(dān)其應(yīng)有的社會責(zé)任，同時也可以通過降低其他稅負(fù)水平來為社會整體減負(fù)。

1.1.3 污染者負(fù)擔(dān)原則

20世紀(jì)50-60年代，西方工業(yè)化國家在獲得經(jīng)濟(jì)高速增長的同時，面臨著愈發(fā)嚴(yán)重的環(huán)境問題。各國普遍采用“頭痛醫(yī)頭、腳痛醫(yī)腳”的環(huán)境保護(hù)措施，由國家投入公共資源專項(xiàng)用于某個問題領(lǐng)域的污染治理和控制。1972年5月24日，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）理事會在其發(fā)布的《關(guān)于國家環(huán)境政策貿(mào)易方面的指導(dǎo)原則》中首次正式提出了污染者負(fù)擔(dān)原則（Polluter Pay Principle，簡稱PPP原則）。原則提出的目的首先聚焦于污染治理費(fèi)用的合理分?jǐn)偤拖∪辟Y源的合理利用問題，并應(yīng)避免對國際貿(mào)易和投資的扭曲。1974年，OECD理事會再次頒布《關(guān)于實(shí)施污染者負(fù)擔(dān)原則的建議》進(jìn)一步確認(rèn)污染者負(fù)擔(dān)原則應(yīng)成為其成員國遵守的一項(xiàng)基本原則，并強(qiáng)調(diào)環(huán)境資源不再是無限索取的免費(fèi)產(chǎn)品，環(huán)境成本應(yīng)通過價格機(jī)制真正成為污染者的生產(chǎn)成本，從而使污染者能夠取代國家公共資金真正合理分擔(dān)污染治理、控制與防治費(fèi)用。該原則的提出首先得到了西方工業(yè)化國家的廣泛認(rèn)可，并成為越來越多國家的國內(nèi)環(huán)境法所普遍貫徹的一項(xiàng)基本原則。

1.2 環(huán)境保護(hù)稅的立法實(shí)踐發(fā)展

在環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)踐史中西方工業(yè)化國家首先獲得了一定發(fā)展。美國自20世紀(jì)80年代到90年代開始征收的二氧化硫稅、能源稅等環(huán)境保護(hù)稅，讓其環(huán)境質(zhì)量得到了很大提高。同時促使公眾養(yǎng)成了環(huán)境保護(hù)的意識。德國則是秉持污染者負(fù)擔(dān)原則為核心，在國內(nèi)構(gòu)建起比較完善的水污染稅費(fèi)征收制度，這一制度讓德國的水資源利用率得以提高，間接促進(jìn)了生產(chǎn)效率的提高，同時也將環(huán)保的思想潛移默化地傳輸?shù)搅嗣癖姷乃枷胫?。日本?004年開始對環(huán)境保護(hù)稅反復(fù)修訂，內(nèi)容是縮小征收對象，擴(kuò)大減免稅范圍及幅度，促進(jìn)了依賴化石能源的經(jīng)濟(jì)體系和社會結(jié)構(gòu)的變革，激勵了新興環(huán)境友好型企業(yè)的發(fā)展，提升了日本整體的產(chǎn)業(yè)競爭力。

我國長久以來并沒有實(shí)施環(huán)境保護(hù)稅制度，而是依靠環(huán)境保護(hù)部門征收排污費(fèi)來矯正經(jīng)濟(jì)活動的環(huán)境負(fù)外部性。進(jìn)入21世紀(jì)，我國開始探索采用環(huán)境保護(hù)稅取代實(shí)施多年的排污費(fèi)制度。2008年，財(cái)政部稅政司、國家稅務(wù)總局和環(huán)境保護(hù)部聯(lián)手啟動環(huán)境稅的研究制定。2012年，《國務(wù)院2012年立法工作計(jì)劃》將環(huán)境稅法作為“需要抓緊工作、適時提出”的63件立法項(xiàng)目之一。2015年，財(cái)政部、稅務(wù)總局、環(huán)境保護(hù)部起草完成《中華人民共和國環(huán)境保護(hù)稅法（征求意見稿）》。2016年12月25日，第十二屆全國人大常委會第25次會議表決通過了《中華人民共和國環(huán)境保護(hù)稅法》。2017年12月22至25日，國務(wù)院頒布《環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》，并頒布《關(guān)于環(huán)境保護(hù)稅收入歸屬問題的通知》，明確環(huán)保稅全部作為地方收入。2018年，我國環(huán)境保護(hù)稅正式實(shí)施。

2 環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)施影響分析

2.1 對污染企業(yè)的影響

企業(yè)在生產(chǎn)過程中排放污染物對環(huán)境造成影響，由于這些污染外排所帶來的負(fù)外部性和一些外部成本的原因，使得整個社會的總成本高于企業(yè)的內(nèi)部成本。因此，環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)施在于準(zhǔn)備確定應(yīng)稅污染物的類型、稅率水平以及企業(yè)可以獲得優(yōu)惠稅率或免稅的條件。其一，我國通過稅收立法保護(hù)環(huán)境的探索研究起步也比較晚，《環(huán)境保護(hù)稅法》實(shí)施以前，對環(huán)保的立法也局限在《環(huán)境保護(hù)法》和幾部單行污染物防治法方面，未能真正形成環(huán)境保護(hù)的法律體系。其二，環(huán)境保護(hù)稅的稅率，需要與企業(yè)污染造成的治理成本匹配，否則較難達(dá)到督促企業(yè)治理污染物的目的，更難達(dá)到正向激勵企業(yè)改進(jìn)生產(chǎn)技術(shù)的目的。其三，稅收優(yōu)惠措施對于排污企業(yè)具有重要導(dǎo)向作用，我們應(yīng)當(dāng)注意到環(huán)境保護(hù)稅并非以增加財(cái)政收入為主要目標(biāo)，而是應(yīng)以減少污染為方向，因此設(shè)立恰當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠或免稅措施，對于引導(dǎo)企業(yè)多做有利于環(huán)境改善的科技創(chuàng)新、提升環(huán)保產(chǎn)能等措施具有重要促進(jìn)作用。

2.2 對社會公眾的影響

環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)施需要考慮稅負(fù)的實(shí)際影響范圍問題。根據(jù)成本傳遞理論，政府向排污企業(yè)所征收的環(huán)境稅，很可能通過提升產(chǎn)品價格傳遞給最終消費(fèi)者。社會公眾作為普通消費(fèi)者很可能受到稅負(fù)傳遞的影響，這個問題需要辯證看。一方面，增加的產(chǎn)品成本可能會促使消費(fèi)者減少對此類產(chǎn)品的消費(fèi)，從而傳遞給上游生產(chǎn)企業(yè)減少對環(huán)境污染產(chǎn)品的生產(chǎn)；另一方面，如果環(huán)境稅征收導(dǎo)致某些生活必需品以及能源產(chǎn)品的價格上漲，也會對低收入家庭帶來顯著沖擊。基于環(huán)境保護(hù)稅的分配公平考慮，稅收實(shí)施應(yīng)盡量避免對廣大低收入家庭的影響，否則會嚴(yán)重影響社會穩(wěn)定，2018年11-12月法國爆發(fā)的黃馬甲游行正是中下層民眾對政府增收柴油稅導(dǎo)致生活成本上升而發(fā)起的。

2.3 對政府部門的影響

環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)施對政府部門帶來較大的好處。其一，與傳統(tǒng)污染監(jiān)管措施相比，實(shí)施環(huán)境保護(hù)稅可以顯著降低政府的管理成本。稅收的實(shí)施讓排污企業(yè)自主選擇多支付稅款還是采用一個更加環(huán)境友好的方案，更少的環(huán)境污染意味著企業(yè)可以更多節(jié)省稅收成本。其二，環(huán)境保護(hù)稅可以增加政府的財(cái)政收入，用來減少赤字、增加支出，或者以通過環(huán)保投資實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的綠色低碳轉(zhuǎn)型。其三，環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)施可以減少政府貪污腐敗的概率。由于稅收的強(qiáng)制性以及自主性，政府部門人員不必親自去跟企業(yè)有過多的接觸，減少了利益掛鉤。當(dāng)然，相關(guān)的稅收監(jiān)管程序制度仍然強(qiáng)化，加強(qiáng)環(huán)保與稅務(wù)部門的協(xié)調(diào)。

3 我國環(huán)境保護(hù)稅法的完善路徑

3.1 完善稅基、稅率以及優(yōu)惠措施等相關(guān)實(shí)體制度

目前實(shí)施的環(huán)境保護(hù)稅法中的應(yīng)稅污染物僅包括了大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲，稅基范圍小不利于全面的環(huán)境保護(hù)，可以考慮在條件成熟時在《實(shí)施條例》附件中增加相關(guān)應(yīng)稅污染物類型。環(huán)境保護(hù)稅法中的稅率體現(xiàn)了保護(hù)的嚴(yán)格程度，稅法規(guī)定了幅度稅率，交由不同省市選擇適合的稅率水平，可以考慮增加促進(jìn)地方稅率提升的相關(guān)條款，給予地方減少污染物排放的漸進(jìn)式壓力。另外，應(yīng)增加稅收優(yōu)惠條款，對于企業(yè)減排或其他環(huán)境有益活動，應(yīng)賦予其減稅或免稅待遇。

3.2 強(qiáng)化稅收征管與部門協(xié)調(diào)等相關(guān)程序性制度

我國環(huán)境保護(hù)稅的征收必須由環(huán)保部門配合稅務(wù)部門完成。環(huán)保部門負(fù)責(zé)對污染物監(jiān)測，稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)應(yīng)納稅額的征收，兩者的權(quán)責(zé)配置與程序規(guī)范顯得格外重要。通過完善制度強(qiáng)化程序化管理，形成兩個政府部門間“企業(yè)申報、稅務(wù)征收、環(huán)保協(xié)同、信息共享”的有序征管模式。

3.3 完善稅收收入分配機(jī)制，實(shí)現(xiàn)稅收中性原則

環(huán)境保護(hù)稅實(shí)施的一個重要問題是稅負(fù)的增加不應(yīng)對公眾特別是低收入人群帶來不利影響。因此，在環(huán)保稅的收入分配配套制度中應(yīng)加入對低收入家庭影響的監(jiān)測、影響評估和補(bǔ)貼機(jī)制，避免環(huán)境稅實(shí)施所帶來的不利影響。另外，應(yīng)增加受影響公眾對環(huán)境稅實(shí)施的反饋渠道，增加配套的公眾參與程序。