胡如月 汪僑

【摘要】新個(gè)稅改革背景下，起征點(diǎn)、稅率、計(jì)稅方法、扣繳方法等政策變化給個(gè)人帶來改革紅利。本文以政策研究為出發(fā)點(diǎn)，探討員工薪酬結(jié)構(gòu)最優(yōu)配置方案，以期實(shí)現(xiàn)員工稅后收入最大化，促進(jìn)稅負(fù)公平。

【關(guān)鍵詞】個(gè)稅改革；全年一次性獎(jiǎng)金；薪酬結(jié)構(gòu)配置；

稅負(fù)公平

【中圖分類號(hào)】F812.42

2018年個(gè)稅改革有四方面的重大變化：一是提高起征點(diǎn)（3 500元提高到5 000元），并拓寬低稅率級(jí)次范圍；二是分類征收向綜合征收轉(zhuǎn)換；三是稅率表從按月計(jì)算變?yōu)榘茨暧?jì)算，并按照累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算預(yù)扣稅款；四是允許專項(xiàng)附加扣除。個(gè)稅的改革體現(xiàn)了個(gè)稅征管從注重效率到注重公平轉(zhuǎn)換。根據(jù)財(cái)稅〔2018〕164號(hào)的規(guī)定，“全年一次性獎(jiǎng)金”的優(yōu)惠政策得以延續(xù)，在2021年12月31日前，允許不并入當(dāng)年綜合所得，并按照單獨(dú)的稅率表計(jì)算。在“全年一次性獎(jiǎng)金”的稅收優(yōu)惠延續(xù)的情況下，如何最優(yōu)配置薪酬結(jié)構(gòu)，最大程度合理降低個(gè)人稅負(fù)，提高員工的稅后所得，下面筆者進(jìn)行分析探討。

一、相關(guān)政策及分析

（一）綜合所得計(jì)稅政策及分析

1.計(jì)稅政策

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第56號(hào)，工資薪金所得的計(jì)算方法如下：扣繳義務(wù)人向居民個(gè)人支付工資、薪金所得時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算預(yù)扣稅款，并按月辦理全員全額扣繳申報(bào)。具體計(jì)算公式如下：

本期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額=（累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額×預(yù)扣率-速算扣除數(shù)）-累計(jì)減免稅額-累計(jì)已預(yù)扣預(yù)繳稅額

累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額=累計(jì)收入-累計(jì)免稅收入-累計(jì)減除費(fèi)用-累計(jì)專項(xiàng)扣除-累計(jì)專項(xiàng)附加扣除-累計(jì)依法確定的其他扣除

其中，預(yù)扣率和速算扣除數(shù)如表1。

2.變化分析

新個(gè)人所得稅法下，累進(jìn)稅率表為年應(yīng)納稅所得額，且采用累積預(yù)扣法進(jìn)行預(yù)扣預(yù)繳。變化帶來的影響主要有兩點(diǎn)：一是納稅金額前少后多。按照累積預(yù)扣法，員工在靠前的月份由于累積收入低，適用的稅率低，繳納的稅額少，在靠后的月份則反之。二是稅負(fù)更加公平。稅率的選擇由按照月應(yīng)納稅所得額改為按照年應(yīng)納稅所得額。相較而言，采用年應(yīng)納稅所得額選擇適用的稅率，能有效避免由于不同月份收入不同導(dǎo)致的稅負(fù)不公平問題。

例如，員工甲月應(yīng)納稅所得額為1萬元，3、6、9、12月份分別還有季度獎(jiǎng)金2萬元。不考慮全年一次性獎(jiǎng)金的情況下，如果按照月應(yīng)納稅所得額選擇稅率，取月速算扣除數(shù)為表1速算扣除數(shù)的1/12，則全年工資薪金所得納稅=（10 000×10%-210）×8+（30 000×25%-2 660）×4=25 680元；如果按照年應(yīng)納稅所得額選擇稅率，則全年工資薪金所得納稅=200 000×20%-16 920=23 080元，較前者少2 600元。

采用月應(yīng)納稅所得額選擇適用的稅率，由于3、6、9、12月份有額外的季度獎(jiǎng)金導(dǎo)致稅率上升到25%，但綜合全年看稅率僅有20%，從而產(chǎn)生了稅負(fù)不公平。

（二）全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅政策及分析

1.計(jì)稅政策

（1）計(jì)算公式

根據(jù)財(cái)稅〔2018〕164號(hào)，全年一次性獎(jiǎng)金的計(jì)算方法如下：以全年一次性獎(jiǎng)金收入除以12個(gè)月得到的數(shù)額，按照按月?lián)Q算后的綜合所得稅率表，確定適用稅率和速算扣除數(shù)，單獨(dú)計(jì)算納稅。計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額=全年一次性獎(jiǎng)金收入×適用稅率-速算扣除數(shù)

其中，適用稅率和速算扣除數(shù)根據(jù)“全年一次性獎(jiǎng)金”稅率表（表2）進(jìn)行選擇。

（2）計(jì)算依據(jù)

根據(jù)國(guó)稅發(fā)（2005）9號(hào)，全年一次性獎(jiǎng)金是指行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人根據(jù)其全年經(jīng)濟(jì)效益和對(duì)雇員全年工作業(yè)績(jī)的綜合考核情況，向雇員發(fā)放的一次性獎(jiǎng)金，也包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績(jī)效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績(jī)效工資。雇員取得除全年一次性獎(jiǎng)金以外的其它各種名目獎(jiǎng)金，如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。在一個(gè)納稅年度內(nèi)，對(duì)每一個(gè)納稅人，該計(jì)稅辦法只允許采用一次。

2.稅負(fù)分析

從政策看，表2的速算扣除數(shù)是表1的1/12，因此享受低稅率的區(qū)間范圍很窄，大部分金額承擔(dān)的稅負(fù)為全年一次性獎(jiǎng)金適用稅率的最高檔，具體如表3和圖1。

從圖1可以看出，不同區(qū)間范圍內(nèi)的全年一次性獎(jiǎng)金享受低稅率的區(qū)間是不同的，一定程度上導(dǎo)致了稅負(fù)不公平。例如，當(dāng)全年一次性獎(jiǎng)金金額為36 001元時(shí)，3 000元承擔(dān)的稅率為3%，33 001元承擔(dān)的稅率為10%，整體稅負(fù)為9.4%；當(dāng)全年一次性獎(jiǎng)金為36 000元時(shí)，36 000元承擔(dān)的稅率為3%，整體稅負(fù)為3%。全年一次性獎(jiǎng)金36 001元僅比36 000元多1元，但稅負(fù)增加了2.14倍。

3.薪酬結(jié)構(gòu)配置影響分析

全年一次性獎(jiǎng)金政策是“某項(xiàng)收入”不并入綜合所得單獨(dú)計(jì)稅的特殊性稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)前面的分析“不同區(qū)間范圍內(nèi)的全年一次性獎(jiǎng)金享受低稅率的區(qū)間不同”，因此，采用全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅的金額不同，員工稅負(fù)不同。

同時(shí)，根據(jù)規(guī)定，全年一次性獎(jiǎng)金的范圍較廣且一年只允許使用一次，不采用全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅的其他獎(jiǎng)金要并入工資薪金所得計(jì)稅。在實(shí)際操作中，應(yīng)當(dāng)合理安排薪酬發(fā)放機(jī)制，優(yōu)化配置薪酬結(jié)構(gòu)中按照全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅的薪酬范圍，確保員工整體稅后收入最大化，切實(shí)享受到稅收改革的紅利。不要把全年一次性獎(jiǎng)金和年終獎(jiǎng)、獎(jiǎng)金等混同。如果年終獎(jiǎng)金額較大，將年終獎(jiǎng)全部按照全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅會(huì)導(dǎo)致員工稅負(fù)較高，可以考慮發(fā)放兩次年終獎(jiǎng)或者發(fā)放兩種不同名目的獎(jiǎng)金。如此，雖然對(duì)于員工的獎(jiǎng)勵(lì)一樣，但是依據(jù)全年一次性獎(jiǎng)金政策一年只允許使用一次的規(guī)定，年終獎(jiǎng)的一部分（而不是全部）可以按照全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅，而其余的部分就要并入工資薪金所得計(jì)稅，從而實(shí)現(xiàn)薪酬結(jié)構(gòu)的配置目標(biāo)。

例如，員工乙年工資薪金應(yīng)納稅所得額為20萬元，年終獎(jiǎng)為20萬元。若年終獎(jiǎng)全部按照全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)算應(yīng)納稅額，則員工乙全部收入應(yīng)納稅額=（200 000×20%-16 920）+（200 000×20%-1 410）=61 670元；若年終獎(jiǎng)14.4萬元按照全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)算應(yīng)納稅額，5.6萬元并入工資薪金所得計(jì)算應(yīng)納稅額，則員工乙全部收入應(yīng)納稅額=（256 000×20%-16 920）+（144 000×10%-210）=48 470元。由此可見，前者較后者多繳納1.32萬元稅款。

按照全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)算稅額的金額不同，員工的稅后所得不同且差額較大。因此，研究按照全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅的金額范圍，以此優(yōu)化配置員工薪酬結(jié)構(gòu)，可以實(shí)現(xiàn)合理降低個(gè)人稅負(fù)、提高員工的稅后所得以及促進(jìn)稅負(fù)公平。

二、員工薪酬結(jié)構(gòu)優(yōu)化配置分析

研究探索員工薪酬結(jié)構(gòu)優(yōu)化配置方案，實(shí)現(xiàn)員工稅負(fù)最低，需要綜合考慮按照全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅和按照工資薪金計(jì)稅兩種計(jì)稅方式產(chǎn)生的稅負(fù)影響。

（一）全年一次性獎(jiǎng)金的雷區(qū)

全年一次性獎(jiǎng)金稅負(fù)不公平問題在舊的個(gè)稅政策下就存在并被廣泛討論，被稱之為“雷區(qū)”。本文把跟臨界值相比“稅額的增加”/“全年一次性獎(jiǎng)金的增加”稱之為“比臨界值增加收入的稅負(fù)”（如表4），每一個(gè)區(qū)間范圍內(nèi)“比臨界值增加收入的稅負(fù)”是隨著全年一次性獎(jiǎng)金的增加而下降的。通過對(duì)“比臨界值增加收入的稅負(fù)”整理分析，新個(gè)稅政策下，“雷區(qū)”可以整理為如下兩種形式。

1.第一類雷區(qū)

跟臨界值相比，“全年一次性獎(jiǎng)金的增加”小于由此產(chǎn)生的“稅額的增加”，導(dǎo)致單位發(fā)的多而員工的稅后收入反而變少的現(xiàn)象，即“比臨界值增加收入的稅負(fù)”（“稅額的增加”/“全年一次性獎(jiǎng)金的增加”）大于100%的情況。

根據(jù)表4，全年一次性獎(jiǎng)金在36 001～38 566元之間，由于列5“多發(fā)獎(jiǎng)金的數(shù)額”小于列6“增加稅額”，因此員工稅后收入要低于全年一次性獎(jiǎng)金為36 000元。同理，全年一次性獎(jiǎng)金在144 001～160 499元之間，員工稅后收入要低于全年一次性獎(jiǎng)金為144 000元；全年一次性獎(jiǎng)金在300 001～318 332元之間，員工稅后收入要低于全年一次性獎(jiǎng)金為300 000元；全年一次性獎(jiǎng)金在420 001～447 499元之間，員工稅后收入要低于全年一次性獎(jiǎng)金為420 000元；全年一次性獎(jiǎng)金在660 001～706 537元之間，員工稅后收入要低于全年一次性獎(jiǎng)金為660 000元；全年一次性獎(jiǎng)金在960 001～1 119 999元之間，員工稅后收入要低于全年一次性獎(jiǎng)金為960 000元?？傊谶@些范圍內(nèi)，企業(yè)發(fā)的多，員工反而得的少，換句話說多發(fā)部分的稅負(fù)大于100%。

2.第二類“雷區(qū)”

多發(fā)的金額實(shí)際負(fù)擔(dān)的稅負(fù)很高，即“比臨界值增加收入的稅負(fù)”（“稅額的增加”/“全年一次性獎(jiǎng)金的增加”）比例很高。

例如，“全年一次性獎(jiǎng)金”為4.26萬元，跟獎(jiǎng)金為3.6萬元相比，多發(fā)獎(jiǎng)金為6 600元，多繳納稅金為2 970元，多發(fā)部分的稅負(fù)為45%（2 970/6 600）。如果員工丙工資薪金應(yīng)納稅所得額為20萬，適用的稅率為20%，則多發(fā)部分（6 600元）按照工資薪金所得發(fā)放，承擔(dān)的稅率為20%，顯著低于按照全年一次性獎(jiǎng)金發(fā)放承擔(dān)的稅率（45%）。對(duì)于員工丙，當(dāng)獎(jiǎng)金在38 567～59 100元之間時(shí)，屬于第二類雷區(qū)范圍，選擇3.6萬元按照全年一次性獎(jiǎng)金發(fā)放、其余并入工資薪金發(fā)放，要優(yōu)于全部按照全年一次性獎(jiǎng)金發(fā)放。

（二）全年一次性獎(jiǎng)金稅負(fù)不公平問題分析

全年一次性獎(jiǎng)金在不同區(qū)間，適用不同的稅負(fù)（表3），且稅負(fù)表中享受低稅率的級(jí)距間隔很小，大部分適用全年一次性獎(jiǎng)金所屬區(qū)間的最高稅率。如圖1所示，全年一次性獎(jiǎng)金每提高一個(gè)區(qū)間范圍，適用原區(qū)間范圍內(nèi)最高稅率的大部分金額轉(zhuǎn)而適用更高一級(jí)稅率，因而導(dǎo)致稅額跳躍性增加，由此產(chǎn)生了“增加的全年一次性獎(jiǎng)金”小于“增加的稅額”的現(xiàn)象。經(jīng)測(cè)算，跳躍性增加的稅額如表5。

只有每一級(jí)全年一次性獎(jiǎng)金的金額越接近該級(jí)次區(qū)間范圍右側(cè)的臨界值，越能平滑“跳躍性增加的稅額”帶來的稅負(fù)影響。也因此，在每一級(jí)次區(qū)間內(nèi)，越接近右側(cè)的臨界值，“稅額的增加”/“全年一次性獎(jiǎng)金的增加”越低，即“比臨界值增加收入的稅負(fù)”越低。

（三）優(yōu)化方案分析

1.優(yōu)化思路

本文以員工薪酬結(jié)構(gòu)優(yōu)化配置方案為研究對(duì)象，合理利用全年一次性獎(jiǎng)金優(yōu)惠政策，通過將全年收入分配為全年一次性獎(jiǎng)金和工資薪金所得，實(shí)現(xiàn)員工稅后收入最大化。為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，只需要合理配置員工薪酬結(jié)構(gòu)，使得員工總體上享受低稅率的金額的范圍最大即可。

工資薪金應(yīng)納稅所得和全年一次性獎(jiǎng)金所得各稅率分別對(duì)應(yīng)的金額如表6和表7。

注：工資薪金應(yīng)納稅所得額=工資薪金年收入-5 000×12-三險(xiǎn)一金-專項(xiàng)附加扣除-其他扣除。

2.前提假設(shè)

本文的前提假設(shè)是員工僅在一家單位取得工資薪金以及獎(jiǎng)金等報(bào)酬收入，且不存在勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得。在此前提假設(shè)下，員工在該單位取得的工資薪金所得為其全部綜合所得，其工資薪金所得的稅率表等同于綜合所得稅率表。

三、員工薪酬結(jié)構(gòu)配置優(yōu)化方案

根據(jù)上述的優(yōu)化思路，按照如下演算確定員工整體稅負(fù)最低的配置方案：

（一）主要指標(biāo)

工資薪金年應(yīng)納稅所得額為A=工資薪金年收入-5 000×12-三險(xiǎn)一金-專項(xiàng)附加扣除-其他扣除

全年一次性獎(jiǎng)金為B

全年收入為C

全年的應(yīng)納稅所得額為D=A+B=C-5 000×12-三險(xiǎn)一金-專項(xiàng)附加扣除-其他扣除

（二）配置演算

1.當(dāng)D≤7.2萬元時(shí)，則A≤3.6萬元且B≤3.6萬元。其中，當(dāng)D=7.2萬元時(shí)，A=3.6萬元，B=3.6萬元，7.2萬元享受3%的稅率。

2.當(dāng)7.2萬元

3.在一定范圍內(nèi)，當(dāng)D>18萬元，考慮增加的收入放入A（20%）還是放入B（10%）。如果放入B，根據(jù)“在越接近右側(cè)的臨界值，增加的稅額/增加的“全年一次性獎(jiǎng)金”的比例越低”，則B為10%稅率的右側(cè)臨界值，即B=14.4萬元。測(cè)算公式如下：

（D-36 000）×20%-6 920+36 000×3%≤（D-144 000）×10%-2 520+144 000×10%-210，即D≤20.31萬元。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，36 000≤D-144 000≤144 000，即D≤28.8萬元；為滿足不等式左側(cè)的公式成立，144 000≤D-36 000≤300 000，即D≤33.6萬元。故一定范圍為18萬元

因此，當(dāng)18萬元

當(dāng)20.31萬元≤D≤28.8萬元時(shí)，增加的收入放入B，即B=14.4萬元。其中，當(dāng)D=28.8萬元時(shí)，A=14.4萬元，B=14.4萬元，3.9萬元享受3%的稅率，24.9萬元享受10%的稅率。

4.當(dāng)28.8萬元

5.在一定范圍內(nèi)，當(dāng)D>44.4萬元，考慮增加的收入放入A（25%）還是放入B（20%）。如果放入B，則B=30萬元。測(cè)算公式如下：

（D-144 000）×25%-31 920+144 000×10%-210≤（D-300 000）×20%-16 920+300 000×20%-1 410，即D≤70.8萬元。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，144 000≤D-300 000≤300 000，即D≤60萬元；為滿足不等式左側(cè)的公式成立，300 000≤D-144 000≤420 000，即D≤56.4萬元。故一定范圍指44.4萬元

因此，增加的收入應(yīng)該放入A，當(dāng)44.4萬元

6.在一定范圍內(nèi)，當(dāng)D>56.4萬元，考慮增加的收入放入A（30%）還是放入B（20%）。如果放入B，則B=30萬元。測(cè)算公式如下：

（D-144 000）×30%-52 920+144 000×10%-210≤（D-300 000）×20%-16920+300 000×20%-1 410，即D≤63.6萬元。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，144 000≤D-300 000≤300 000，即44.4萬元

因此，增加的收入應(yīng)該放入A，當(dāng)56.4萬元

（D-144 000）×30%-52 920+144 000×10%-210≤（D-300 000）×25%-31 920+300 000×20%-1 410，即D≤67.2萬元。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，300 000

因此，當(dāng)60萬元

當(dāng)67.2萬元≤D≤72萬元時(shí)，增加的收入放入B，即B=30萬元。其中，當(dāng)D=72萬元時(shí)，A=42萬元，B=30萬元，3.9萬元享受3%的稅率，11.7萬元享受10%的稅率，44.4萬元享受20%的稅率，12萬元享受25%的稅率。

7.在一定范圍內(nèi)，當(dāng)D>72萬元，考慮增加的收入放入A（30%）還是放入B（25%）。如果放入B，則B=42萬元。測(cè)算公式如下：

（D-300 000）×30%-52 920+300 000×20%-1 410≤（D-420 000）×25%-31 920+420 000×25%-2 660，即D≤995 000萬元。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，300 000

因此，增加的收入應(yīng)該放入A，當(dāng)72萬元

（D-300 000）×30%-52 920+300 000×20%-1 410≤（D-420 000）×30%-52 920+420 000×25%-2 660，成立。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，420 000

因此，增加的收入應(yīng)該放入A，當(dāng)84萬元

8.在一定范圍內(nèi)，當(dāng)D>96萬元，考慮增加的收入放入A（35%）還是放入B（25%）。如果放入B，則B=42萬元。測(cè)算公式如下：

（D-300 000）×35%-85 920+300 000×20%-1 410≤（D-420 000）×30%-52 920+420 000×25%-2 660，即D≤1 115 000萬元。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，420 000

因此，增加的收入應(yīng)該放入A，當(dāng)96萬元

（D-300 000）×35%-85 920+300 000×20%-1 410≤（D-420 000）×35%-85 920+420 000×25%-2 660，成立。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，660 000

因此，增加的收入應(yīng)該放入A，當(dāng)108萬元

9.在一定范圍內(nèi)，當(dāng)D>126萬元，考慮增加的收入放入A（45%）還是放入B（25%）。如果放入B，則B=42萬元。測(cè)算公式如下：

（D-300 000）×45%-181 920+300 000×20%-1 410≤（D-420 000）×35%-85 920+420 000×25%-2 660，即D≤1277 500萬元。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，660 000126萬元。故一定范圍指126萬元

因此，當(dāng)126萬元

當(dāng)127.75萬元≤D≤138萬元時(shí)，增加的收入放入B，即B=42萬元。其中，當(dāng)D=138萬元時(shí)，A=96萬元，B=42萬元，3.9萬元享受3%的稅率，11.7萬元享受10%的稅率，16.9萬元享受20%的稅率，51.5萬元享受25%的稅率，24萬元享受30%的稅率，30萬元享受35%的稅率。

10.在一定范圍內(nèi)，當(dāng)D>138萬元，考慮增加的收入放入A（45%）還是放入B（30%）。如果放入B，則B=66萬元。測(cè)算公式如下：

（D-420 000）×45%-181 920+420 000×25%-2 660≤（D-660 000）×35%-85 920+660 000×30%-4 410，即D≤1 452 500萬元。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，660 000138萬元。故一定范圍指138萬元

因此，當(dāng)138萬元

當(dāng)145.25萬元≤D≤162萬元時(shí)，增加的收入放入B，即B=66萬元。其中，當(dāng)D=162萬元時(shí)，A=96萬元，B=66萬元，3.9萬元享受3%的稅率，11.7萬元享受10%的稅率，16.9萬元享受20%的稅率，13萬元享受25%的稅率，86.5萬元享受30%的稅率，30萬元享受35%的稅率。

11.在一定范圍內(nèi)，當(dāng)D>162萬元，考慮增加的收入放入A（45%）還是放入B（35%）。如果放入B，則B=96萬元。測(cè)算公式如下：

（D-660 000）×45%-181 920+660 000×30%-4 410≤（D-960 000）×35%-85 920+960 000×35%-7 160，即D≤1 922 500萬元。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立，660 000138萬元。故一定范圍指162萬元

因此，當(dāng)162萬元

（D-660 000）×45%-181 920+660 000×30%-4 410≤（D-960 000）×45%-181 920+960 000×35%-7 160，成立。（為滿足不等式右側(cè)的公式成立， 960 000192萬元；為滿足不等式左側(cè)的公式成立，960 000138萬元。故一定范圍指D>192萬元）

因此，當(dāng)D>192萬元時(shí)，增加的收入應(yīng)該放入A，即B=66萬元。

（三）演算結(jié)論

上述演算匯總?cè)缦拢ū?），根據(jù)表8分配工資薪金應(yīng)納稅所得和全年一次性獎(jiǎng)金所得，可以實(shí)現(xiàn)員工整體稅后收入最多，不會(huì)產(chǎn)生部分增加的收入稅負(fù)大于100%或者遠(yuǎn)高于工資薪金所得適用稅率的情況，滿足稅負(fù)公平。

四、總結(jié)

本文以工資薪金所得個(gè)稅政策變化和全年一次性獎(jiǎng)金政策雷區(qū)為切入點(diǎn)，研究員工全年收入在工資薪金所得和全年一次性獎(jiǎng)金之間的配置問題，實(shí)現(xiàn)員工稅后收入最大化，既促進(jìn)了稅負(fù)公平，有利于提高經(jīng)濟(jì)活力，也與國(guó)家個(gè)稅征管從注重效率到注重公平的改革方向相一致。企業(yè)在實(shí)踐中可以參考表8合理配置員工薪酬結(jié)構(gòu)，綜合員工的年收入，合理預(yù)估全年的應(yīng)納稅所得額，配置全年一次性獎(jiǎng)金的額度，實(shí)現(xiàn)員工稅后收入最大化。

從表8中看，員工的“全年的應(yīng)納稅所得額”（D）的合理預(yù)判是員工薪酬結(jié)構(gòu)優(yōu)化配置方案實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵。在實(shí)際應(yīng)用中，出于以下原因可能導(dǎo)致方案執(zhí)行受到一定的限制：一是由于獎(jiǎng)金的發(fā)放通常在次年年初，員工在全年中可能面臨整體性調(diào)薪或者升職性調(diào)薪，從計(jì)稅角度看，當(dāng)發(fā)放年終獎(jiǎng)金時(shí)，很難準(zhǔn)確預(yù)測(cè)當(dāng)年的年收入（C），從而影響“全年的應(yīng)納稅所得額”的判斷；二是專項(xiàng)附加扣除由員工自行申報(bào)扣除，企業(yè)全面掌握員工專項(xiàng)附加扣除信息的成本較高，因此專項(xiàng)附加扣除信息具有不可測(cè)性，也影響“全年的應(yīng)納稅所得額”的準(zhǔn)確判斷。企業(yè)只能根據(jù)薪酬方案、已申報(bào)的專項(xiàng)附加扣除情況等合理預(yù)估“全年的應(yīng)納稅所得額”，從而形成工資薪金所得和全年一次性獎(jiǎng)金之間的配置方案。