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      政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下增值稅業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的探析

      2019-10-30 04:17:41戚夢(mèng)洋
      財(cái)會(huì)學(xué)習(xí) 2019年27期

      戚夢(mèng)洋

      摘要:本文圍繞政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度中對(duì)增值稅業(yè)務(wù)預(yù)算會(huì)計(jì)處理的現(xiàn)有規(guī)定進(jìn)行討論。思考探索在僅提供預(yù)算會(huì)計(jì)處理分錄作為項(xiàng)目財(cái)務(wù)查詢(xún)信息的前提下,如何修正現(xiàn)有的預(yù)算會(huì)計(jì)處理規(guī)定,合理選擇預(yù)算會(huì)計(jì)科目,提高政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的可操作性,使預(yù)算會(huì)計(jì)核算得以順利開(kāi)展。最終實(shí)現(xiàn)進(jìn)一步提升單位的財(cái)務(wù)管理水平和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,加快政府會(huì)計(jì)制度的改革落實(shí)。

      關(guān)鍵詞:政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;增值稅會(huì)計(jì)處理;預(yù)算會(huì)計(jì)處理

      一、研究背景、目的及意義

      政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求會(huì)計(jì)核算具備財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)雙重功能[1],全面、清晰反映單位財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息。2017年財(cái)政部發(fā)布了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》,其中會(huì)計(jì)科目使用說(shuō)明和主要業(yè)務(wù)事項(xiàng)賬務(wù)處理舉例涉及的增值稅業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理,都是基于收付實(shí)現(xiàn)制核算要求,將增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額、銷(xiāo)項(xiàng)稅額、應(yīng)納稅額等內(nèi)容作為本部門(mén)預(yù)算收入科目、預(yù)算支出科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。這與此前執(zhí)行的《科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》相比發(fā)生了巨大的變化,對(duì)計(jì)算項(xiàng)目可用資金余額、進(jìn)行預(yù)算控制都帶來(lái)了極大的挑戰(zhàn)。此外,書(shū)中對(duì)許多常見(jiàn)的業(yè)務(wù)事項(xiàng)也未給出具體的處理舉例或具備可操作性的預(yù)算會(huì)計(jì)處理規(guī)定。

      目前,我院ARP系統(tǒng)僅提供預(yù)算會(huì)計(jì)信息作為項(xiàng)目的財(cái)務(wù)查詢(xún)信息。在以現(xiàn)有預(yù)算會(huì)計(jì)規(guī)定的口徑計(jì)算分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)時(shí),出現(xiàn)了財(cái)務(wù)信息使用者無(wú)法準(zhǔn)確獲取項(xiàng)目實(shí)際到位經(jīng)費(fèi),可用資金余額等基礎(chǔ)財(cái)務(wù)信息,甚至無(wú)法準(zhǔn)確地進(jìn)行預(yù)算控制的情況。這在實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度改革后,對(duì)財(cái)務(wù)信息使用者造成了明顯且巨大的障礙。

      目前,財(cái)政部已公布《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第1號(hào)》(征求意見(jiàn)稿),但對(duì)上述涉及增值稅業(yè)務(wù)的預(yù)算會(huì)計(jì)處理問(wèn)題,仍未做出補(bǔ)充規(guī)定。針對(duì)上述內(nèi)容為研究的參考文獻(xiàn)也明顯不足。

      因此,為實(shí)現(xiàn)新舊制度銜接,有效執(zhí)行政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度,思考探索具有操作性的增值稅業(yè)務(wù)預(yù)算會(huì)計(jì)處理方法,對(duì)實(shí)際工作具有一定的指導(dǎo)意義。

      二、增值稅業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

      以科學(xué)事業(yè)單位增值稅一般納稅人為例,為滿足屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的科研專(zhuān)業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其輔助活動(dòng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的財(cái)務(wù)核算要求,可設(shè)立“其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額”科目對(duì)增值稅業(yè)務(wù)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算?,F(xiàn)舉例主要賬務(wù)處理如下:

      (一)購(gòu)買(mǎi)貨物、勞務(wù)、服務(wù)及無(wú)形資產(chǎn)等活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理

      1. 2019年4月1日,購(gòu)買(mǎi)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn),共取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票金額100000.00元,稅額13000.00元。支付銀行存款101700.00元,尚未支付款項(xiàng)11300.00元。

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用/經(jīng)營(yíng)費(fèi)用/固定資產(chǎn)/無(wú)形資產(chǎn) 90000.00

      應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金——進(jìn)項(xiàng)稅額 ?11700.00

      貸:銀行存款 ?101700.00

      借:經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 ?10000.00

      應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金——進(jìn)項(xiàng)稅額 1300.00

      貸:應(yīng)付賬款 ?11300.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)處理:

      借:事業(yè)支出/經(jīng)營(yíng)支出 ?90000.00

      其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額 ?11700.00

      貸:資金結(jié)存 ?101700.00

      借:其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額 ?1300.00

      貸:經(jīng)營(yíng)支出 ?1300.00

      2. 2019年5月1日實(shí)際支付應(yīng)付賬款11300.00元

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:應(yīng)付賬款 ?11300.00

      貸:銀行存款 ?11300.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)處理:

      借:經(jīng)營(yíng)支出 ?13000.00

      貸:資金結(jié)存 ?13000.00

      (二)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣情況發(fā)生改變時(shí)的會(huì)計(jì)處理

      3. 2019年4月1日,庫(kù)房原材料被盜,該材料2019年3月1日購(gòu)進(jìn)時(shí)已確認(rèn)成本10000.00元,進(jìn)項(xiàng)稅額1600.00元,并全額付款。

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 ?1600.00

      貸:應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金——進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出 ?1600.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)處理:

      借:經(jīng)營(yíng)支出 ?1600.00

      貸:其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額 ?1600.00

      4. 2019年2月購(gòu)入一臺(tái)烘干機(jī)用于單位食堂,金額15000.00元,稅額2400.00元。假設(shè)該設(shè)備預(yù)計(jì)可使用年限為5年,凈殘值為0。3月單位集體決議將烘干機(jī)轉(zhuǎn)撥給本單位某研究中心用于種子制干技術(shù)項(xiàng)目研究,該項(xiàng)目為增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目。2019年4月1日,賬務(wù)處理如下:

      已提折舊=2400/5/12*2=80

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金——進(jìn)項(xiàng)稅額 2320.00

      貸:固定資產(chǎn) ?2320.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)處理:

      借:其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額 ?2320.00

      貸:經(jīng)營(yíng)支出 ?2320.00

      (三)銷(xiāo)售貨物勞務(wù)、提供服務(wù)等活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理

      5. 2019年4月1日銷(xiāo)售MCG制冷機(jī)一臺(tái)開(kāi)具增值稅專(zhuān)票金額200000.00元,稅額26000.00元,全額收取銷(xiāo)售款項(xiàng),截至4月30日尚未發(fā)貨。

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:銀行存款 ?226000.00

      貸:預(yù)收賬款 ?200000.00

      應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金——銷(xiāo)項(xiàng)稅額 ?26000.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)處理:

      借:資金結(jié)存 ?226000.00

      貸:經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入 ?200000.00

      其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額 ?26000.00

      6. 2019年4月1日與客戶甲簽訂液氦銷(xiāo)售合同,合同總金額90400.00元,約定分期收款,2019年5月10日收款56500.00元,2019年5月25日收款33900.00元。2019年4月28日,已將價(jià)值90400.00元液氦發(fā)貨至客戶甲單位,客戶甲當(dāng)天收到并驗(yàn)收通過(guò)。2019年5月10日開(kāi)具增值稅專(zhuān)票金額50000.00元、稅額6500.00元,收到銷(xiāo)售款56500.00元。2019年5月25日,開(kāi)具增值稅專(zhuān)票金額30000.00元、稅額3900.00元,收到銷(xiāo)售款33900.00元。

      2019年4月28日,

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:應(yīng)收賬款 90400.00

      貸:經(jīng)營(yíng)收入 80000.00

      應(yīng)交增值稅——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額

      10400.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)不進(jìn)行處理。

      2019年5月10日,

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:銀行存款 56500.00

      應(yīng)交增值稅——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額

      6500.00

      貸:應(yīng)收賬款 ?56500.00

      應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金——銷(xiāo)項(xiàng)稅額 ?6500.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)處理:

      借:資金結(jié)存 ?56500.00

      貸:經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入 ?50000.00

      其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額 ?6500.00

      2019年5月25日,

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:銀行存款 33900.00

      應(yīng)交增值稅——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額

      3900.00

      貸:應(yīng)收賬款 ?33900.00

      應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金——銷(xiāo)項(xiàng)稅額 3900.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)處理:

      借:資金結(jié)存 ?33900.00

      貸:經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入 ?30000.00

      其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額 ?3900.00

      7. 2019年4月1日,與客戶乙簽訂一項(xiàng)技術(shù)服務(wù)合同,合同總金額113000.00元。單位已向客戶提供服務(wù),開(kāi)具增值稅專(zhuān)票金額100000.00元、稅額13000.00元,并全額收到銷(xiāo)售款項(xiàng)。

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:銀行存款 ?113000.00

      貸:事業(yè)收入——非科研收入——技術(shù)收入 ?100000.00

      應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金——銷(xiāo)項(xiàng)稅額 ?13000.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)處理:

      借:資金結(jié)存 ?113000.00

      貸:事業(yè)預(yù)算收入 ?100000.00

      其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額 ?13000.00

      (四)月末轉(zhuǎn)出未交增值稅的會(huì)計(jì)處理

      8. 2019年4月30日,計(jì)算4月增值稅應(yīng)納稅額= (26000+13000)-11700-1300-2320+1600=25280

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金——轉(zhuǎn)出未交增值稅 ?25280.00

      貸:應(yīng)交增值稅——未交稅金

      25280.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)不進(jìn)行處理。

      (五)交納增值稅的會(huì)計(jì)處理

      9. 2019年5月1日,申報(bào)成功后繳納增值稅25280.00元。

      財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理:

      借:應(yīng)交增值稅——未交稅金 ?25280.00

      貸:銀行存款 ?25280.00

      預(yù)算會(huì)計(jì)處理:

      借:其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額 ?25280.00

      貸:資金結(jié)存 ?25280.00

      (六)會(huì)計(jì)處理結(jié)果分析

      假設(shè)2019年1-3月預(yù)算收入、預(yù)算支出為零,無(wú)借款。根據(jù)上述會(huì)計(jì)處理結(jié)果,4月經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入及事業(yè)預(yù)算收入= 200000+100000=300000,4月事業(yè)支出及經(jīng)營(yíng)支出=90000-1300+1600-2320=87980,故4月可用資金余額=300000-87980= 212020。其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額=11700+1300-1600+2320-13000-26000 =-25280,與4月末轉(zhuǎn)出未交增值稅分錄核算結(jié)果一致。

      如果按照現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理規(guī)定,4月經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入及事業(yè)預(yù)算收入= 226000+113000=339000,4月事業(yè)支出及經(jīng)營(yíng)支出=101700,故4月可用資金余額=339000-101700=237300。該可用資金余額與使用“其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額”科目核算的可用資金余額相比,差異(=237300-212020=25280)就是“其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額”核算的應(yīng)納稅額。

      此外如果預(yù)算控制是以現(xiàn)行規(guī)定設(shè)置上線,4月底預(yù)算控制數(shù)為237300.00元,但實(shí)際其中有25280.00元是未交稅金,是不可使用的資金。故以現(xiàn)行規(guī)定核算預(yù)算會(huì)計(jì)處理確實(shí)存在可用資金余額不實(shí),預(yù)算控制數(shù)虛高的情況。

      (七)其他注意事項(xiàng)

      根據(jù)《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局海關(guān)總署公告2019年第39號(hào))第五點(diǎn)規(guī)定,納稅人取得不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程的進(jìn)項(xiàng)稅額不再分2年抵扣。此前按照上述規(guī)定尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,可自2019年4月稅款所屬期起從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

      因此,2019年4月30日,應(yīng)按照待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額余額,借記“應(yīng)交增值稅—應(yīng)交稅金—進(jìn)項(xiàng)稅額”,貸記“應(yīng)交增值稅—待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。

      此外,根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于擴(kuò)大小規(guī)模納稅人自行開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票試點(diǎn)范圍等事項(xiàng)的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第8號(hào)),自2019年3月1日起,全面取消增值稅專(zhuān)用發(fā)票認(rèn)證,調(diào)整為由納稅人網(wǎng)上選擇確認(rèn)需要抵扣的增值稅發(fā)票電子信息。因此“應(yīng)交增值稅——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目,不再核算一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證并按規(guī)定準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣,但尚未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額。僅核算一般納稅人已申請(qǐng)稽核但尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書(shū)進(jìn)項(xiàng)稅額。

      三、結(jié)論及建議

      現(xiàn)有增值稅預(yù)算會(huì)計(jì)處理規(guī)定,將銷(xiāo)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額、應(yīng)納稅額等內(nèi)容,作為預(yù)算收入科目、預(yù)算支出科目的處理,為后續(xù)執(zhí)行具體財(cái)務(wù)管理工作和確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量造成一定障礙。建議設(shè)立“其他支出——待處理增值稅應(yīng)納稅額”科目,對(duì)相關(guān)增值稅業(yè)務(wù)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理。

      該科目貸方余額為納稅申報(bào)繳納的本期增值稅應(yīng)納稅額,成功繳款后余額為零。年底存在余額的,轉(zhuǎn)入非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn),在次年1月完成納稅申報(bào)及稅款繳納后,余額為零。

      通過(guò)結(jié)合單位財(cái)務(wù)管理的具體問(wèn)題探索分析增值稅業(yè)務(wù)的預(yù)算會(huì)計(jì)處理,是調(diào)整、完善政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的有益嘗試。這種探索將進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量準(zhǔn)確性,實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)科目地合理選擇,同時(shí)也將更大程度地發(fā)揮政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用價(jià)值。

      參考文獻(xiàn):

      [1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部.政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表[M].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2017:1-2.

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