彭光啟/中國航空工業(yè)集團(tuán)公司雷華電子技術(shù)研究所

2017 年10 月，審計組在開展某公司（以下簡稱“A公司”）合規(guī)性專項審計時，運用審計方法與策略，細(xì)查深究、破解疑點，發(fā)現(xiàn)A公司虛開銷售發(fā)票，違規(guī)、超標(biāo)準(zhǔn)計提項目獎勵，導(dǎo)致資金回收風(fēng)險。

一、審前調(diào)查，選定重點

A 公司多年來深耕軍品市場，在行業(yè)細(xì)分領(lǐng)域占據(jù)龍頭地位。在近些年“軍民融合”的歷史背景下，A公司利用技術(shù)優(yōu)勢，積極開拓民品市場，財務(wù)報表數(shù)據(jù)顯示該公司的民用產(chǎn)品銷售收入穩(wěn)步增長。眾所周知，開發(fā)民用產(chǎn)品，除了技術(shù)，更重要的是成本控制，很多軍工單位的民品市場開拓不理想，很大程度上是因為產(chǎn)品成本控制不力，即使產(chǎn)品性能更先進(jìn)，但成本比競爭對手高很多，在激烈競爭的民品市場也就毫無優(yōu)勢可言。A公司的明星產(chǎn)品T作為智能制造的核心器件之一，借助近年來機(jī)器人和無人機(jī)產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展的東風(fēng)，產(chǎn)量不斷增長，為A公司貢獻(xiàn)了不菲的收入。為了解A公司民品研發(fā)及市場開拓的真實情況，審計組長決定對A公司民用產(chǎn)品的經(jīng)營管控與成本管理情況重點展開調(diào)查，一探究竟。

二、查詢合同，發(fā)現(xiàn)疑點

審計人員將A公司近三年的民用產(chǎn)品按照產(chǎn)品名稱、銷售收入、直接成本、毛利率、回款等情況統(tǒng)計出來后發(fā)現(xiàn)，在民品銷售收入中排名第一位的T產(chǎn)品，雖然銷售收入一直保持穩(wěn)定，但毛利率較低、回款比例很低。根據(jù)重要性原則，審計人員要求A公司提供T產(chǎn)品近三年的銷售合同、產(chǎn)品出入庫單據(jù)、會計憑證等資料。

審計人員查閱了2016 年T 產(chǎn)品確認(rèn)收入的原始憑證，很快發(fā)現(xiàn)了產(chǎn)品銷售開票與實際出庫數(shù)不符等問題：例如，2016年A公司向重慶某公司（以下簡稱“B公司”）銷售了11臺T產(chǎn)品（發(fā)票上顯示數(shù)量），而后附的出庫單則顯示T 產(chǎn)品共出庫交付了12臺，同步查詢成本結(jié)轉(zhuǎn)的憑證發(fā)現(xiàn)該筆銷售業(yè)務(wù)僅結(jié)轉(zhuǎn)了8臺T產(chǎn)品的成本；又如，2016年12月29日，民品部申請T產(chǎn)品銷售開票360臺，發(fā)票后僅附銷售合同和開票申請單，無產(chǎn)品出庫單和產(chǎn)品交付反饋單。審計人員不禁聯(lián)想到前期查閱資料時看到的一份《A 公司民品市場開拓管理辦法》，該制度將民品銷售收入與民品部員工的績效掛鉤，并規(guī)定了豐厚的獎勵提成機(jī)制來調(diào)動員工的積極性。年末最后三天開票，且無出庫記錄，是否存在虛增銷售收入、騙取項目獎勵的可能性？審計人員意識到了問題的嚴(yán)重性，第一時間將此情況向?qū)徲嫿M組長進(jìn)行了匯報。

三、細(xì)查深究，取得突破

組長聽完了審計組成員的匯報，指示要進(jìn)一步核查出庫記錄，查明事情真相，坐實證據(jù)鏈。審計人員在得到指示后，不動聲色地來到A公司成品庫房，要求查閱T產(chǎn)品的出庫記錄，庫管員似乎是意識到了什么問題，支支吾吾地不愿意提供相關(guān)記錄。審計人員見到此情景，便換了個方式，側(cè)面詢問T產(chǎn)品的生產(chǎn)、檢驗、入庫、出庫流程以及發(fā)貨方式、是否采用ERP系統(tǒng)管理等問題，在得知由于T產(chǎn)品的特殊性，其原件采購、生產(chǎn)組裝、入庫出庫等均在ERP系統(tǒng)外流轉(zhuǎn)，發(fā)貨方式也是公司直接派車送貨、無產(chǎn)品發(fā)運快遞單等信息后，審計人員不免有些失望，正在思考從哪些地方可以查到痕跡的時候，庫管員桌子上的一件待入庫物資上放的檢驗合格單引起了審計人員的注意，對啊，既然是公司產(chǎn)品，出廠前應(yīng)該要履行檢驗程序，檢驗部門應(yīng)該會有記錄，審計人員詢問了檢驗部門的地址后，轉(zhuǎn)身朝檢驗部門走去。

果然，當(dāng)審計人員說明來意后，檢驗部門的L主管爽快地答應(yīng)了幫忙查詢。在A公司的試驗檢驗管理系統(tǒng)中，審計人員很快發(fā)現(xiàn)在2016年12月29日開票的那批T產(chǎn)品中，有110套產(chǎn)品的廠內(nèi)檢驗完成日期為2017年3月8日（產(chǎn)品編號與開票申請單上的產(chǎn)品編號一致），意味著該110 套T 產(chǎn)品的實際交付日期在2017 年3 月8 日之后，其余250 套T 產(chǎn)品截止審計日尚未送至檢驗部門履行檢驗程序，證實了A 公司2016 年12 月開票的360 套T 產(chǎn)品均屬于提前開票確認(rèn)收入。審計人員將該流水記錄打印出來，固定好證據(jù)后，辭謝了L主管，返回了審計組辦公室。

四、乘勝追擊，數(shù)據(jù)說話

在確認(rèn)了T產(chǎn)品存在年末虛假開票、提前確認(rèn)收入的問題后，審計人員便開始著手統(tǒng)計由此帶來的多計提獎勵數(shù)額。審計人員查閱了發(fā)放獎勵的原始憑證，后附資料顯示此類獎勵是由民品部提出申請，由計劃部門審核后再由主管民品的領(lǐng)導(dǎo)簽字同意后即通知財務(wù)部門發(fā)放，整個審批流程未見主管薪酬發(fā)放的人力資源部門的審核記錄。隨后將近三年來A 公司就T 產(chǎn)品發(fā)放的獎勵明細(xì)全部統(tǒng)計出來，然后對照《A公司民品市場開拓管理辦法》的相關(guān)規(guī)定逐條對比，發(fā)現(xiàn)A公司民品部在計提獎勵的申請報告中存在夸大產(chǎn)品利潤、超標(biāo)準(zhǔn)計提的情況：例如，在2016 年的申請報告中提出T 產(chǎn)品的單臺售價為6.5萬元，利潤率為30%，按照0.5萬元每臺的標(biāo)準(zhǔn)計提研發(fā)提成180 萬，但在《A 公司民品市場開拓管理辦法》的相關(guān)規(guī)定中，沒有按照每套產(chǎn)品提取獎勵的條款。審計組要來了T產(chǎn)品的構(gòu)型圖和BOM 表（即產(chǎn)品的物料清單），經(jīng)過測算，該產(chǎn)品實際毛利率僅11%。此外，民品部申請按照2016 年的開票收入2340 萬元（6.5*360）的5%計提研發(fā)生產(chǎn)人員獎勵100 多萬元，而《A 公司民品市場開拓管理辦法》明確規(guī)定，“對于新產(chǎn)品的實現(xiàn)銷售收入，研發(fā)團(tuán)隊和生產(chǎn)交付團(tuán)隊提獎比例為銷售額的3%”，僅此一項，比實際情況多計提60多萬元。2016年僅此兩項違規(guī)提取、超標(biāo)準(zhǔn)提取的項目獎勵就達(dá)200多萬元。

A公司民品部就T產(chǎn)品持續(xù)申請項目獎勵，而T產(chǎn)品對A公司的真實收入、利潤、現(xiàn)金流貢獻(xiàn)有多大呢？帶著這個疑問，審計人員又對T 產(chǎn)品的近兩年的采購及回款情況進(jìn)行了梳理。T產(chǎn)品每套6.5 萬元的售價中，僅外購硬件成本一項就達(dá)4.6萬元，占整個收入比例為67%；雖然每年賬面確認(rèn)幾百套T 產(chǎn)品的銷售收入，但真實回款情況如何呢，還是用數(shù)據(jù)說話：2015年銷售收入2100萬元，2016年銷售收入2340萬元，而截至2017年6月末，因銷售T 產(chǎn)品形成的應(yīng)收賬款余額為4400萬元，相當(dāng)于2015 年以來銷售開票的4440 萬元，僅回款40 萬元，而為生產(chǎn)該部分T 產(chǎn)品，僅采購硬件付出去的資金就達(dá)3000多萬元，這還不包括A公司每年承擔(dān)的人力、物力以及幾百萬元各種提成獎勵。

同時，審計人員還注意到2016 年12 月開票的360 套T 產(chǎn)品，發(fā)票上顯示的客戶名稱是D 公司，但民品部提供的產(chǎn)品交付反饋單接收人卻為C公司某部門，經(jīng)了解得知D公司是從C公司分立成立的一家公司，該批產(chǎn)品實際接收人也為D公司，但簽收卻是以C公司某部門的名義簽收的，該筆債權(quán)存在一定的法律風(fēng)險。

五、剖析原因，內(nèi)控缺失

在將A公司T產(chǎn)品提前確認(rèn)銷售收入、超標(biāo)準(zhǔn)計提項目獎勵的問題查清之后，審計組組長召集組員討論產(chǎn)生該問題的深層次原因，公司的內(nèi)部控制為何未發(fā)揮相應(yīng)的作用，最后總結(jié)為三個原因：首先，A公司的《民品市場開拓管理辦法》存在制度缺陷，該制度僅規(guī)定了銷售收入與員工效益掛鉤，但忽視了回款這一重要指標(biāo)，再加上開票時手續(xù)不全、審核不嚴(yán)，為虛增銷售收入提供了可乘之機(jī)；其次，A公司的薪酬獎金發(fā)放無歸口管理，業(yè)務(wù)部門從申請獎勵至獎金到手，竟然沒有人力資源部門把關(guān)審核，屬于重大內(nèi)控缺陷；第三，上百萬元的大額預(yù)算外資金支出，未履行“三重一大”決策程序而是由公司主管領(lǐng)導(dǎo)簽字即發(fā)放，不符合程序要求與內(nèi)控規(guī)定。

六、現(xiàn)場整改，落實責(zé)任

當(dāng)審計人員將以上數(shù)據(jù)與A 公司高層領(lǐng)導(dǎo)溝通時，領(lǐng)導(dǎo)臉上是難以置信的表情，相信在這之前，他一直覺得無論是T產(chǎn)品，還是公司的其他民用產(chǎn)品，應(yīng)該是像他聽到的匯報那樣前景輝煌。公司領(lǐng)導(dǎo)當(dāng)即表態(tài)，要對公司的全部產(chǎn)品，尤其是民用產(chǎn)品的真實經(jīng)營情況進(jìn)行全面排查，進(jìn)一步修訂完善獎勵制度，要以回款和為公司創(chuàng)造的真實價值為提取獎勵的依據(jù)；指定民品部為責(zé)任部門，立即對D公司的債權(quán)關(guān)系進(jìn)行發(fā)函確認(rèn)，積極協(xié)商對方進(jìn)行催款，加大應(yīng)收賬款回收力度，降低公司的資金風(fēng)險。

七、經(jīng)驗與體會

回顧整個審計過程，有三點經(jīng)驗可供審計人員借鑒：

（一）重視數(shù)據(jù)分析

審計人員正是對A公司所有產(chǎn)品的各項數(shù)據(jù)進(jìn)行對比分析后，才發(fā)現(xiàn)T產(chǎn)品的異常情況，并有針對性的選為重點展開調(diào)查。

（二）查實問題的過程要學(xué)會變通

在核查T產(chǎn)品出庫數(shù)量的時候，面對無生產(chǎn)記錄、無出入庫記錄、無產(chǎn)品發(fā)運單的情況下，通過檢驗記錄來判斷產(chǎn)品未出廠。審計人員在查清問題真相、坐實證據(jù)鏈的過程中，在面對不能取得直接證據(jù)的時候，要善于多角度分析問題，想辦法從側(cè)面或其他途徑來獲取相關(guān)信息，從而佐證發(fā)現(xiàn)的審計問題。

（三）要學(xué)會利用產(chǎn)品構(gòu)型圖和BOM 表來驗證產(chǎn)品成本

審計人員在實務(wù)中面對被審計單位產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)不全或不準(zhǔn)確的情況，往往需要測算產(chǎn)品的真實成本與毛利率，在這個過程中，如果可以拿到產(chǎn)品的構(gòu)型圖和BOM 表，再結(jié)合元器件采購清單，即可得出較為準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本，本案例中審計人員估算T 產(chǎn)品的毛利率時即用到了產(chǎn)品構(gòu)型圖和BOM表。