黃媛

摘要：為提高國有資產(chǎn)的使用效率，實現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值，很多公益一類事業(yè)單位將閑置資產(chǎn)對外出租 以彌補財政撥款預(yù)算收入。在出租業(yè)務(wù)中，事業(yè)單位也逐漸成為納稅主體。本文采用問答形式，將公益一類事業(yè) 單位中閑置國有資產(chǎn)出租收益的稅務(wù)處理事項進行一些試探性的分析。希望能幫助公益一類事業(yè)單位理清稅 務(wù)申報管理工作的脈絡(luò)及正確識別稅務(wù)風險。

關(guān)鍵詞：公益性一類事業(yè)單位;國有資產(chǎn)出租;納稅申報

一、公益性一類事業(yè)單位涉稅事項概況

公益性一類事業(yè)單位一般是以滿足社會文化、教 育、科學、衛(wèi)生等方面需要，不宜或不能由市場配置資 源的基本公益性服務(wù)的單位或機構(gòu)。它不以營利為目 的，不得開展經(jīng)營活動，經(jīng)費由財政予以支撐，其業(yè)務(wù) 活動、分配的方式和標準履行職責依法取得的收人或 基金要上繳國庫或財政專戶，實行“收支兩條線”管理c

當前，部分公益性一類事業(yè)單位的有些預(yù)算收人來 源于國有資產(chǎn)收益，通過將閑置資產(chǎn)對外出租獲得收益， 以彌補財政撥款預(yù)算收人經(jīng)費不足。出租的房產(chǎn)使用性 質(zhì)由“自用”變?yōu)椤敖?jīng)營用”.產(chǎn)生了經(jīng)營性收益，根據(jù)國家 稅收法律規(guī)定，應(yīng)當依法進行納稅申報。然而公益性一 類事業(yè)單位本身屬性既不是行政類單位，也不能像公益 性二類或生產(chǎn)經(jīng)營類單位那樣承擔生產(chǎn)經(jīng)營職能，較多 單位又長期受“非稅收人”概念及政府會計制度的影響， 在涉及納稅事項上普遍存在納稅意識不強、認識模糊，尤 其對“營改增”稅務(wù)制度改革覺得生疏，不知道從哪方面 作為稅務(wù)風險管理的切人點，甚至是忽視了國有資產(chǎn)收 益的納稅問題。實踐中，普遍存在未按照稅法規(guī)定繳納 相關(guān)的房產(chǎn)稅、增值稅及其附加稅、印花稅等現(xiàn)象。

二、公益性一類事業(yè)單位國有資產(chǎn)出租業(yè)務(wù)中 涉稅疑問與解答

Q1：公益性一類事業(yè)單位雖然不是行政機關(guān)，但是 也屬國家單位，經(jīng)費來源是全額財政撥款，是否不屬于 納稅單位？

A1：很多單位對是否屬于納稅單位認識上有誤區(qū)， 大多認為：全額財政撥款事業(yè)單位（公益性一類）不是 經(jīng)營性單位，沒有其他經(jīng)營收人，只要收人來源是國家 財政撥款，就誤認為不是納稅單位。

但實際上，自“營改增”稅制政策改革全面實施以 來，隨著稅收法規(guī)的不斷完善，公益一類事業(yè)單位也成 增值稅、所得稅等稅種的代扣代繳義務(wù)人或納稅人，并 成了獨立的經(jīng)濟實體依法納稅。依據(jù)稅收征管法及實 施細則明確規(guī)定，除國家機關(guān)、個人和無固定生產(chǎn)、經(jīng) 6

營場所的流動性小商販外，事業(yè)單位也應(yīng)當按照規(guī)定 辦理稅務(wù)登記。雖然稅務(wù)上很多政策法規(guī)都按照企業(yè) 的情況編寫，參考起來可能并不符合事業(yè)單位實際情 況，但是目前沒有政策規(guī)定公益性一類事業(yè)單位可以 不進行納稅登記與申報，雖然單位性質(zhì)具有特殊性，但 是納稅方面不具特殊化。事業(yè)單位將閑置房屋對外出 租取得的收益，雖然納人非稅收人管理，但屬于應(yīng)稅項 目，對于產(chǎn)生涉稅收人的事業(yè)單位應(yīng)遵從國家稅法的 相關(guān)規(guī)定，辦理稅務(wù)登記。

Q2：國有資產(chǎn)有償使用收入為非稅收入，既然是“非 稅”收入，就是“不征稅”收入，國有資產(chǎn)出租收入稅收 上繳稅務(wù)與非稅上繳財政最終都匯繳到財政專戶或國 庫，只要全額上繳，報不報稅結(jié)果都是一樣的嗎？

A2：按照《政府非稅收人管理辦法》文件可認定，事 業(yè)單位的國有資產(chǎn)有償使用收人屬于非稅收人。本著 常規(guī)思維，很多單位對非稅收人和應(yīng)稅收人直接簡單 地從字面上理解，認為非稅收人就是不征稅收人，而應(yīng) 稅收人就是需要繳稅的收人。實際上，非稅收人與應(yīng) 稅收人是兩種不同收人的分類方法。

非稅收人，是政府通過稅收以外的手段獲取的財 政性資金，它是政府財政收人的重要組成部分，應(yīng)當納 人財政預(yù)算管理，采取“收支兩條線”管理模式，它是將 財政資金按資金來源進行分類。

應(yīng)稅收人，是按照稅法規(guī)定應(yīng)繳納稅收的收人，它是 對收人是否履行納稅義務(wù)的一種分類，應(yīng)稅收人與政府 的非稅收人定義無直接必然聯(lián)系。由于非稅收人中包含 了國有資產(chǎn)有償使用收人應(yīng)稅收人種類，這樣容易造成 許多單位籠統(tǒng)地把國有資產(chǎn)收益全部歸人非稅收人管理 范疇，錯誤地將稅收上繳財政與非稅上繳財政等同看待， 認為直接全額上繳和稅后上繳最終實質(zhì)都是交給國家， 甚至有些單位人員明知要納稅，但考慮開票、報稅、繳稅 等程序復(fù)雜、耗時費力，而稅務(wù)部門對于行政事業(yè)單位涉 稅核查力度小，查到無非是補交，干脆就無視稅收。

事實上，國有資產(chǎn)收益稅前上繳與稅后凈額上繳 這兩種方式在資金的來源與分類上有著實質(zhì)區(qū)別。財 政管理的口徑、方式、方法，及今后資金分配去向都有差別，加強非稅收人管理對于理順政府收人分配關(guān)系， 支持地方經(jīng)濟建設(shè)，促進地方各項社會事業(yè)發(fā)展和構(gòu) 建和諧社會等方面具有十分重要的意義。根據(jù)《財政 部關(guān)于加強政府非稅收人管理的通知》明確規(guī)定：政府 非稅收人來源中按照國家有關(guān)規(guī)定需要依法納稅的， 應(yīng)按稅務(wù)部門的規(guī)定使用稅務(wù)發(fā)票，并將繳納稅款后 的政府非稅收人全額上繳財政專戶或國庫。因此，國 有資產(chǎn)出租收人履行申報納稅義務(wù)是毫無疑問的。

以某公益性一類事業(yè)單位為例，2016年度經(jīng)主管 部門審批同意將閑置國有房屋對外公開招標出租，租 金收人由單位統(tǒng)一開具財政非稅收人一般繳款書給承 租人，承租人直接全額繳存租金到國庫，單位未開具稅 票也未進行納稅申報，由于當時稅務(wù)部門對于行政事 業(yè)單位涉稅稽查幾乎是選擇性忽略，似乎一切合規(guī)。 2018年度隨著國地稅機構(gòu)合并，稅務(wù)信息系統(tǒng)升級，稅 收征管力度大幅提升，不久便收到主管稅務(wù)局發(fā)出的 未按規(guī)定期限辦理納稅申報責令限期改正通知書及稅 務(wù)行政處罰決定書，涉及補報以往年度未申報房產(chǎn)稅、 城鎮(zhèn)土地使用稅、增值稅等稅費及滯納金，且“一處失 信、處處受限”.單位無法辦理其他稅務(wù)業(yè)務(wù)由于以 前年度國有資產(chǎn)收益巳全額上繳國庫，本年度又無相 關(guān)預(yù)算，從此展開了與稅務(wù)機關(guān)的拉鋸戰(zhàn)，經(jīng)過長達一 年的溝通協(xié)調(diào)，最后在搞清政策后，單位還是辦理了補 報手續(xù)并處兩千元以下罰款，相關(guān)人員誡勉談話處分。 由此可見，事業(yè)單位進行稅收風險管理不是可有可無， 而是納稅人的唯一正確的選擇。

Q3：國有資產(chǎn)出租涉及開票、報稅、繳稅等繁雜程 序，而涉及的稅種、稅率多、范圍廣，各項稅種申報義務(wù) 時間不同，稅費代扣期與申報期有時間差異，稅收政策 也經(jīng)常變動，實務(wù)中如何將稅務(wù)申報管理工作的脈絡(luò) 理清晰？

A3：通常情況下，稅務(wù)主管部門會根據(jù)單位性質(zhì)、 規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍不同，核定對應(yīng)稅種、稅率。因事業(yè)單 位的多樣性和稅務(wù)專管員對具體經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的判斷 及理解程度不同，不同性質(zhì)的單位核定的稅率會有個 別差異，但是我們可以明確國有資產(chǎn)出租應(yīng)當交納房 產(chǎn)稅、土地使用稅、增值稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附 加、印花稅等稅金。

當收到租金后，第一步應(yīng)根據(jù)合同金額開具增值 稅發(fā)票。稅務(wù)人員建議，納稅人在計算應(yīng)繳納增值稅 額時，應(yīng)先“對號人座”，看自己屬于哪種類型。，如果是 一般納稅人，單位出租2016年4月30日前取得的不動 產(chǎn)，適用簡易計稅方法，以5%的征收率計算應(yīng)納稅額; 2016年5月1日以后取得的不動產(chǎn)，則適用一般計稅 方法，以11%的稅率計算繳納增值稅。如果是小規(guī)模 納稅人，出租不動產(chǎn)按照5%的征收率計算應(yīng)納稅額。

其他各項稅金：城市維護建設(shè)稅7%、教育費附加 3%，地方教育費附加2%，以繳納的增值稅額為計稅依 據(jù);印花稅以租賃合同金額的1%，按次貼花;房產(chǎn)稅是 從租計征，以租金收人為計稅依據(jù)，按12%稅率計算繳 納;城鎮(zhèn)土地使用稅根據(jù)出租房屋占地面積、土地等級 及適用的土地等級稅額計算繳納;如果單位不對外出 租，自用土地和房產(chǎn)是免稅，就不需要申報繳納這些稅費。

需要說明的是，稅務(wù)政策是經(jīng)常變化的，它受國內(nèi) 外環(huán)境及不同地區(qū)經(jīng)濟形勢影響適時調(diào)整，如：2019年 度根據(jù)財政部、稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于實施小微企業(yè)普 惠性稅收減免政策的通知》對小規(guī)模納稅人減半征收 房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、增值稅附加稅、印花稅等，優(yōu) 惠政策期限為2019年1月1日至2021年12月31日。 為貫徹落實黨中央、國務(wù)院和省、市關(guān)于新冠肺炎疫情 防控和復(fù)工復(fù)產(chǎn)復(fù)市的決策部署，幫助納稅人渡過難 關(guān)，根據(jù)《國家稅務(wù)總局武漢市稅務(wù)局關(guān)于貫徹落實新 型冠狀病毒肺炎疫情期間房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅困難 減免優(yōu)惠有關(guān)事項的公告》規(guī)定，對武漢市中小微企業(yè) 在疫情期間房租實行階段性減免，并對減免租金的出 租方可申請減免2020年部分或全年房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地 使用稅。

最后，將納稅后的非稅收人全額上繳國庫或財政 專戶。若此期間有稅收政策優(yōu)惠，納稅人符合條件但 未及時申報享受減征優(yōu)惠的，可與稅務(wù)部門進行溝通， 依法申請退稅或者沖減以后納稅期相應(yīng)的應(yīng)納稅額， 同時將款項及時上繳國庫。

三、結(jié)語及建議

為更好適應(yīng)稅務(wù)制度改革的新形勢，面對公益一類 事業(yè)單位在稅務(wù)風險管理上經(jīng)驗的不足，我們應(yīng)理清稅 務(wù)管理工作流程，創(chuàng)建責任制度。同時，還應(yīng)注重財務(wù)人 員培訓(xùn)，在源頭上加強財稅知識學習，目前沒有針對行政 事業(yè)單位涉稅業(yè)務(wù)出臺相關(guān)政策解讀或工作指南，但是 很多稅務(wù)文件中明確指出事業(yè)單位、民辦非企業(yè)單位比 照企業(yè)填報，事業(yè)單位只能自己對照稅務(wù)相關(guān)政策法規(guī) 來解讀自己單位的情況。雖然不同人對政策理解程度不 一樣，很多政策咨詢時會經(jīng)歷不同的人給出不同的答案 的情況，建議相關(guān)人員可依托成熟的中介服務(wù)或在國家 稅務(wù)總局及財政部官方網(wǎng)站對最新的稅務(wù)財經(jīng)法規(guī)充分 了解，進而科學、合理地進行稅務(wù)籌劃，提高稅務(wù)綜合管 理能力，才能有效避免稅務(wù)風險給單位帶來的損失。

參考文獻

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責任編輯：蘭卡）