◎郭云

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號-收入》實(shí)施至今兩年有余，施工企業(yè)的財(cái)會(huì)人員除了要及時(shí)適應(yīng)新收入準(zhǔn)則完成財(cái)務(wù)管理目標(biāo)設(shè)定、工作理念上的轉(zhuǎn)變外，還要立足于施工企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)，在工作中加以實(shí)踐、調(diào)整，嚴(yán)格按照新收入準(zhǔn)則完成會(huì)計(jì)核算、收入確認(rèn)、合同管理等一系列工作。當(dāng)然，施工企業(yè)也需要繼續(xù)做好定期的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，幫助財(cái)會(huì)人員加深對新收入準(zhǔn)則的理解、運(yùn)用，通過保證財(cái)務(wù)管理工作獨(dú)立性，會(huì)計(jì)核算精準(zhǔn)性，更好的支持施工企業(yè)資金的最優(yōu)化配置，實(shí)現(xiàn)效益的最大化和發(fā)展的可持續(xù)。

一、新收入準(zhǔn)則的修改內(nèi)容

1.統(tǒng)一收入確認(rèn)模式。

在原來的收入準(zhǔn)則下，施工企業(yè)的工程建造收入和一般業(yè)務(wù)收入使用了兩套獨(dú)立的收入確認(rèn)模式。對于工程項(xiàng)目來說，根據(jù)其施工進(jìn)度計(jì)算和確認(rèn)收入；對于普通的商品，根據(jù)其控制權(quán)的變化進(jìn)行收入確認(rèn)。這種確認(rèn)模式的弊端十分明顯，除了會(huì)增加財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算的工作量外，也有可能因?yàn)樨?cái)務(wù)信息的分離，而影響到核算的精準(zhǔn)性和信息的真實(shí)性。因此，在新修訂方案將原來的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15 號--建造合同》中關(guān)于收入確認(rèn)的規(guī)定吸納進(jìn)新收入準(zhǔn)則中，重新建立統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型。這樣一來，施工企業(yè)的所有業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)，全部按照新收入準(zhǔn)則采取統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，從而讓財(cái)務(wù)信息可以更加全面、真實(shí)的表達(dá)施工企業(yè)的經(jīng)營狀況。

2.改變收入計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。

新收入準(zhǔn)則改變了以往計(jì)量收入的模式，形成以合同雙方商定的交易價(jià)格為主體，綜合考慮可變對價(jià)、非現(xiàn)金對價(jià)、重大融資成分、應(yīng)支付客戶對價(jià)等因素的新模式。其中，可變對價(jià)根據(jù)期望值或最大概率發(fā)生的金額確定，非現(xiàn)金對價(jià)則通過公允價(jià)值計(jì)算，重大融資成分根據(jù)客戶取得控制權(quán)時(shí)的應(yīng)付金額進(jìn)行計(jì)量，應(yīng)支付客戶的對價(jià)要根據(jù)應(yīng)付對價(jià)沖減交易價(jià)格計(jì)算。

3.增加針對合同成本的規(guī)定。

在原來的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，甲乙雙方在工程完結(jié)之后，根據(jù)合同約定事項(xiàng)一次性完成款項(xiàng)結(jié)算。但是由于許多大型工程項(xiàng)目的建設(shè)周期較長，投資額較大，很容易出現(xiàn)違約的情況。在吸納了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15 號--建造合同》中關(guān)于收入確認(rèn)的規(guī)定之后，新收入準(zhǔn)則增設(shè)了關(guān)于合同成本的條款。相比之前的合同成本規(guī)定，新收入準(zhǔn)則在合同直接費(fèi)用的基礎(chǔ)上，進(jìn)行了更加具體的規(guī)范，即明確規(guī)定了應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的支出項(xiàng)目，制定合同成本資本化的標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格定義合同增量成本，要求預(yù)計(jì)增加成本能夠收回時(shí)應(yīng)進(jìn)行資本化。此外，新收入準(zhǔn)則還加強(qiáng)了對列報(bào)、銜接等環(huán)節(jié)的規(guī)定。

二、新收入準(zhǔn)則對會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理的影響

1.對施工企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的影響。

近年來隨著行業(yè)內(nèi)部競爭的加劇，越來越多的施工企業(yè)將實(shí)現(xiàn)利潤最大化作為財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)。這樣極有可能造成企業(yè)追求短期利潤而忽視長遠(yuǎn)發(fā)展，對自身和整個(gè)行業(yè)的發(fā)展都是不利的。在新收入準(zhǔn)則中，通過在收入確認(rèn)理念、細(xì)化建造合同等方面的調(diào)整，讓施工企業(yè)的管理人員更加關(guān)注長期的發(fā)展，在設(shè)定財(cái)務(wù)管理目標(biāo)時(shí)，除了要考慮自身的利益外，也必須嘗試站在其他利益相關(guān)方的角度思考問題。對于企業(yè)自身來說，通過適當(dāng)?shù)淖尷?，可以與上下游的合作對象建立起穩(wěn)固的關(guān)系，這對于自身業(yè)務(wù)的開展和市場風(fēng)險(xiǎn)抵御能力的提升有一定幫助。此外還能夠?qū)崿F(xiàn)資源的優(yōu)化分配，實(shí)現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)效益的統(tǒng)籌兼顧，這對于整個(gè)行業(yè)的健康發(fā)展也是大有裨益的。

2.對施工企業(yè)財(cái)務(wù)管理理念的影響。

現(xiàn)階段，一些規(guī)模較大的施工企業(yè)出于業(yè)務(wù)運(yùn)用方面的需要，往往設(shè)立了獨(dú)立的財(cái)會(huì)崗位，保證了財(cái)務(wù)工作的獨(dú)立性和專業(yè)性。但是對于許多中小型的施工企業(yè)，財(cái)務(wù)管理則會(huì)受到管理層的掣肘和干擾。為了避免此類影響，新收入準(zhǔn)則中重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)了財(cái)務(wù)管理的獨(dú)立性，以此來保障財(cái)務(wù)管理制度可以得到貫徹執(zhí)行，會(huì)計(jì)核算過程不受到外界干擾。例如，在新準(zhǔn)則中，收入的確認(rèn)和計(jì)量均有較為詳盡的規(guī)定，一定程度上縮小了管理層干預(yù)財(cái)務(wù)管理的空間，同時(shí)，新準(zhǔn)則中關(guān)于收入的確認(rèn)和計(jì)量在很多地方有賴于財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷，企業(yè)的很多收入必須根據(jù)財(cái)務(wù)人員根據(jù)具體情況作出判斷才能夠確認(rèn)，這也可在一定程度上提高財(cái)務(wù)人員的地位，加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理工作的獨(dú)立性。這樣一來，財(cái)會(huì)人員才可以利用自身的專業(yè)知識(shí)，從專業(yè)角度出發(fā)，提高財(cái)務(wù)管理成效。

3.對施工企業(yè)納稅籌劃的影響。

納稅籌劃作為施工企業(yè)合理減輕稅費(fèi)支出的一種有效手段，在新收入準(zhǔn)則實(shí)施以后，無論是對于已經(jīng)實(shí)行的納稅籌劃方案，還是將要編制的納稅籌劃方案，都會(huì)帶來不同程度的影響。在新準(zhǔn)則中，收入確認(rèn)的條件及過程均與老準(zhǔn)則之間存在較大變化，但稅法規(guī)定的收入確認(rèn)方法則暫時(shí)沒有變化，這就帶來了新的會(huì)稅差異，給企業(yè)納稅籌劃帶來新的挑戰(zhàn)和機(jī)遇。例如，新準(zhǔn)則要求“對價(jià)很可能收回”時(shí)才能確認(rèn)收入，現(xiàn)假設(shè)客戶受到意外因素影響，導(dǎo)致按合同規(guī)定應(yīng)該在某一會(huì)計(jì)期末支付的款項(xiàng)不能及時(shí)支付，需要延遲一段時(shí)間才能支付。這時(shí)，按照新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)暫時(shí)不能確認(rèn)收入，需待未來客戶重新具備了支付款項(xiàng)的能力時(shí)才確認(rèn)為收入，但在該會(huì)計(jì)期末按照稅法規(guī)定應(yīng)該確認(rèn)收入，進(jìn)而履行納稅義務(wù)。這樣，新的會(huì)稅差異就產(chǎn)生了，企業(yè)在新準(zhǔn)則下進(jìn)行納稅籌劃時(shí)應(yīng)當(dāng)充分考慮該情況。施工企業(yè)如果在新收入準(zhǔn)則施行后，未能依照新準(zhǔn)則作出上述調(diào)整，就很有可能讓原來的“合理避稅”變成了“偷稅漏稅”，從而給施工企業(yè)帶來了法律風(fēng)險(xiǎn)。

4.對施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，通過創(chuàng)新會(huì)計(jì)核算方法，也能夠間接的對會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生影響。在原先的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，會(huì)計(jì)核算往往只關(guān)注結(jié)果，而對于會(huì)計(jì)核算方法的選擇、會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)，并沒有給予高度的關(guān)注。從實(shí)際工作上來看，如果會(huì)計(jì)信息失真，或是選擇的核算方法不當(dāng)，都會(huì)對最終的核算結(jié)果產(chǎn)生影響，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量也會(huì)大打折扣。新收入準(zhǔn)則將傳統(tǒng)的交易形式由合同替代，將收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置為控制權(quán)轉(zhuǎn)移，按照合約規(guī)定的制約確認(rèn)收入量，將報(bào)酬轉(zhuǎn)移和風(fēng)險(xiǎn)作為一項(xiàng)指標(biāo)，從而判斷轉(zhuǎn)移控制權(quán)的存在形式是否發(fā)生改變，有效避免企業(yè)在后續(xù)開展項(xiàng)目期間犯類似的錯(cuò)誤，合理操控建造合同中工期進(jìn)度的調(diào)節(jié)工作，提升會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)信息的效率及質(zhì)量。對于施工企業(yè)的財(cái)會(huì)人員及管理人員來說，能夠參考這些高質(zhì)量、高精度的會(huì)計(jì)核算信息，作出更加精準(zhǔn)的決策，有助于施工企業(yè)各項(xiàng)工作的順利開展。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下施工企業(yè)加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理的策略

1.順應(yīng)改革趨勢，轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)和理念。

新收入準(zhǔn)則對企業(yè)的影響是多方面的，這驅(qū)使著企業(yè)在經(jīng)營管理體制上進(jìn)行系統(tǒng)的改革，增強(qiáng)各部門的業(yè)務(wù)執(zhí)行能力和企業(yè)的部門監(jiān)管能力。對于企業(yè)的財(cái)會(huì)人員來說，在新收入準(zhǔn)則實(shí)施后受到了首當(dāng)其沖的影響，除了要第一時(shí)間了解新收入準(zhǔn)則的具體內(nèi)容外，還需要緊跟財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算的崗位要求，在具體的工作上進(jìn)行適應(yīng)性調(diào)整。例如，在財(cái)務(wù)管理理念上，應(yīng)當(dāng)更加重視資金的時(shí)間價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值。對于前者，可以通過延遲收入確認(rèn)時(shí)間的方式，實(shí)現(xiàn)合理的避稅，從而減少施工企業(yè)的稅費(fèi)支出，達(dá)到維護(hù)經(jīng)濟(jì)效益的目的；對于后者，則需要加強(qiáng)投融資監(jiān)管，優(yōu)化資金配置等方式，降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，通過規(guī)避損失的方式，間接的為施工企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值。在財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)上，也要秉持著“合作共贏”的理念，實(shí)現(xiàn)從自身利潤最大化的“小目標(biāo)”向相關(guān)利益方互利互惠的“大目標(biāo)”上轉(zhuǎn)變，這樣才能實(shí)現(xiàn)施工企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

2.建立健全現(xiàn)行的納稅籌劃體系。

從納稅籌劃的作用機(jī)理上來看，除了通過申請獲得政府部門提供的一些稅收優(yōu)惠政策外，主要是利用現(xiàn)行稅法制度、財(cái)會(huì)制度中存在的一些模糊地帶，幫助企業(yè)達(dá)到節(jié)稅、避稅的目的。而隨著新收入準(zhǔn)則的實(shí)施，填補(bǔ)了以往制度中存在的不足，部分條款也更加細(xì)化，這就讓納稅籌劃的操作空間進(jìn)一步壓縮，財(cái)會(huì)人員也必須依照新收入準(zhǔn)則，對納稅籌劃方案進(jìn)行調(diào)整，才能保證該方案合法、可行。鑒于新收入準(zhǔn)則對施工企業(yè)財(cái)會(huì)工作和納稅籌劃工作產(chǎn)生了多方面的影響，企業(yè)方面有必要成立專門的納稅籌劃小組，結(jié)合施工企業(yè)的運(yùn)營特點(diǎn)和業(yè)務(wù)需求，建立健全納稅籌劃體系。例如，根據(jù)新收入準(zhǔn)則的變動(dòng)，需要將會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)信息記錄等內(nèi)容進(jìn)行責(zé)任限定，通過明確責(zé)任分工的方式，進(jìn)一步增強(qiáng)納稅籌劃的精準(zhǔn)度，保證納稅籌劃工作開展中，實(shí)現(xiàn)節(jié)稅效益最大化和風(fēng)險(xiǎn)最小化的統(tǒng)籌兼顧。

3.重視企業(yè)財(cái)會(huì)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)。

新收入準(zhǔn)則正式執(zhí)行之后，會(huì)計(jì)核算加入了許多新的要素和規(guī)則，這要求財(cái)務(wù)人員既要充分理解新收入準(zhǔn)則，又要熟練掌握企業(yè)的業(yè)務(wù)流程和行業(yè)慣例，在實(shí)務(wù)操作中對合同價(jià)格做出準(zhǔn)確的判斷。因此，施工企業(yè)的人力資源部門，應(yīng)當(dāng)在新收入準(zhǔn)則推行之后，就必須組織開展專項(xiàng)的學(xué)習(xí)活動(dòng)，通過聘請專家、講師進(jìn)行授課的方式，讓施工企業(yè)的財(cái)會(huì)人員對新收入準(zhǔn)則的主要內(nèi)容有一個(gè)全面的了解。同時(shí)，根據(jù)專家的逐條解讀，了解到新收入準(zhǔn)則對自身工作產(chǎn)生的影響，在學(xué)習(xí)過程中逐漸適應(yīng)新的財(cái)務(wù)管理要求，掌握新的會(huì)計(jì)核算方法，提高環(huán)境適應(yīng)能力。另外，施工企業(yè)還應(yīng)當(dāng)落實(shí)財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算的監(jiān)督與考核工作，根據(jù)考核結(jié)果明確財(cái)會(huì)人員對新收入準(zhǔn)則還有哪些不了解的地方，通過業(yè)務(wù)培訓(xùn)幫助他們實(shí)現(xiàn)專業(yè)技能的提升，也為施工企業(yè)財(cái)會(huì)工作開展提供更多的支持。

4.嚴(yán)格項(xiàng)目合同的規(guī)范化管理。

在新收入準(zhǔn)則實(shí)施之后，施工項(xiàng)目合同中有關(guān)要素，諸如施工合同的簽訂模式、合同條款、對于合同中單項(xiàng)履約義務(wù)的確定及相關(guān)單價(jià)的確認(rèn)方式等都將發(fā)生重大變化。在全面分析新收入準(zhǔn)則對施工企業(yè)合同簽訂及實(shí)施帶來的影響之后，對公司項(xiàng)目合同需要進(jìn)行進(jìn)一步規(guī)范化管理，對于施工項(xiàng)目合同要素需要按照新收入準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定重新確定，比如對單項(xiàng)履約義務(wù)的確定、合同總造價(jià)的確定等受新收入準(zhǔn)則影響較大的條款內(nèi)容要進(jìn)行全面的審定和梳理；合同簽訂的模式要進(jìn)行重新確定。在新收入準(zhǔn)則實(shí)施前簽訂的合同，財(cái)會(huì)人員應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)核對其中的每一項(xiàng)條款，檢查是否與新收入準(zhǔn)則產(chǎn)生沖突。對于存在沖突的，應(yīng)當(dāng)及時(shí)協(xié)調(diào)對方按照新收入準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整，保證合同管理的規(guī)范化，合同內(nèi)容的合法化，更好的發(fā)揮合同的法律效力，維護(hù)甲乙雙方的合法權(quán)益。

5.依托信息技術(shù)提高財(cái)會(huì)管理能力。

在會(huì)計(jì)信息化背景下，施工企業(yè)也相繼引進(jìn)了會(huì)計(jì)管理信息系統(tǒng)。隨著新收入準(zhǔn)則的實(shí)施，現(xiàn)有的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)也必須與時(shí)俱進(jìn)的進(jìn)行創(chuàng)新。施工企業(yè)一方面要保持與軟件開發(fā)商的聯(lián)系，定期對會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行更新、升級，與開發(fā)商協(xié)調(diào)在現(xiàn)有的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，按照新收入準(zhǔn)則的內(nèi)容變動(dòng)增加“核算方式”、“收入分配”等功能，既可以減輕企業(yè)財(cái)會(huì)人員的工作壓力，又能夠幫助他們更好的進(jìn)行財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)分析，以及更加精確的完成會(huì)計(jì)核算。例如，引進(jìn)ERP 系統(tǒng)有助于加速實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)的融合，施工企業(yè)的財(cái)務(wù)部門可以動(dòng)態(tài)掌握各類物資的采購費(fèi)用、監(jiān)管施工中的預(yù)算執(zhí)行情況，對防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)有明顯的幫助。根據(jù)新收入準(zhǔn)則，需要財(cái)會(huì)人員進(jìn)一步強(qiáng)化對施工合同的分析，利用ERP 系統(tǒng)也可以實(shí)現(xiàn)對合同中各項(xiàng)條款履行情況進(jìn)行實(shí)施的監(jiān)督、反饋，有助于維護(hù)施工企業(yè)的合法利益。

四、結(jié)語

新收入準(zhǔn)則的實(shí)施對各個(gè)行業(yè)的財(cái)會(huì)工作都產(chǎn)生了深刻而直接的影響。特別是關(guān)于合同成本、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)、確認(rèn)模式等方面的調(diào)整，迫切要求施工企業(yè)對現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算方式、財(cái)務(wù)管理制度作出適應(yīng)性的調(diào)整，才能在合法、合規(guī)的前提下，更好的維護(hù)自身的經(jīng)濟(jì)效益，規(guī)避財(cái)務(wù)和法律風(fēng)險(xiǎn)。對于施工企業(yè)的財(cái)會(huì)人員來說，除了要第一時(shí)間熟悉新收入準(zhǔn)則的變動(dòng)以及對財(cái)會(huì)工作產(chǎn)生的多方面影響外，還應(yīng)當(dāng)提高自身的業(yè)務(wù)能力，包括轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)管理理念、掌握新的會(huì)計(jì)核算方法，提高對ERP 等信息系統(tǒng)的運(yùn)用水平，以及重點(diǎn)加強(qiáng)項(xiàng)目合同管理等，在新收入準(zhǔn)則下確保財(cái)會(huì)工作有條不紊的開展。