會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度差異及其協(xié)調(diào)的研究

何長群

摘 要：近幾年來我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際之間趨同速度持續(xù)增快，尤其對(duì)于內(nèi)外資企業(yè)所得稅法合并方面，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度差異之間提供了新的研究方向與方式。對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度差異進(jìn)行分析，才能使二者獲得協(xié)調(diào)，加強(qiáng)二者之間的聯(lián)系。綜上所述，本文主要分析了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度之間的差異進(jìn)行分析，之后提出協(xié)調(diào)措施，以期促進(jìn)雙方共同進(jìn)步，獲得更好發(fā)展。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;所得稅;差異;協(xié)調(diào)措施

前言：通過頒布企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，可以使我國會(huì)計(jì)工作、國際會(huì)計(jì)工作之間互相接軌，但對(duì)于所得稅方面來說還存在一定差異，尤其對(duì)于現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法》來說，其與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間差異逐漸擴(kuò)大，也可以將其看作為所得稅法規(guī)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定之間互相分離的必然結(jié)果。因此通過對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度之間差異進(jìn)行分析，可以使會(huì)計(jì)與稅法形成更加緊密地結(jié)合，從而相輔相成、共同促進(jìn)。

一、產(chǎn)生會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度差異的主要原因

（一）使用主體原因

對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面來說，其使用主體為企業(yè)，工作過程中會(huì)遵循國家相關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)制度完成報(bào)告、計(jì)量與確認(rèn)，使企業(yè)的真實(shí)財(cái)務(wù)情況、運(yùn)營成果與資金流量等情況被充分反映出來，企業(yè)中股東、債權(quán)人、管理當(dāng)局可以利用這些信息進(jìn)行有效決策。不同信息使用者會(huì)基于自身角度，對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行利用與消化。尤其對(duì)于企業(yè)中的股東與領(lǐng)導(dǎo)者來說，他們更加需要可以影響到企業(yè)未來發(fā)展與決策的相關(guān)信息，使股東權(quán)益達(dá)到最大化目標(biāo)。對(duì)于企業(yè)的債權(quán)人方面來說，可以利用這些信息獲取企業(yè)真實(shí)的償債能力[1]。但對(duì)于所得稅制度方面來說，其使用主體為征稅機(jī)關(guān)，其會(huì)利用會(huì)計(jì)信息同時(shí)依據(jù)法律規(guī)定完成征稅，從而確保稅款可以在規(guī)定時(shí)間內(nèi)全部上交，為國家稅收收入提供保障，同時(shí)還可以對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行調(diào)節(jié)，使社會(huì)分配更加合理。

（二）核算依據(jù)因素

在對(duì)于確認(rèn)費(fèi)用與收入方面，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅收會(huì)計(jì)雖然都會(huì)將權(quán)責(zé)發(fā)生制原則當(dāng)做核算的基礎(chǔ)，可財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)還應(yīng)將修訂性原則如相關(guān)性原則、實(shí)質(zhì)重于形式等原則作為基礎(chǔ)開展各項(xiàng)工作。對(duì)于所得稅制度方面，其權(quán)責(zé)發(fā)生制合理性標(biāo)準(zhǔn)不同于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面，其更傾向于合法性、確定性。因此也可以看出，所得稅制度中的支出會(huì)將實(shí)際發(fā)生現(xiàn)象當(dāng)做標(biāo)準(zhǔn)，收入方面會(huì)將合同內(nèi)約定作為主要標(biāo)準(zhǔn)。

（三）業(yè)務(wù)判斷標(biāo)準(zhǔn)因素

對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面，對(duì)于大部分會(huì)計(jì)處理過程中，會(huì)依據(jù)會(huì)計(jì)人員的判斷完成相關(guān)業(yè)務(wù)，如固定資產(chǎn)折舊年限等。但所得稅制度方面則規(guī)定企業(yè)的各項(xiàng)發(fā)生業(yè)務(wù)務(wù)必真實(shí)，不包括預(yù)估的，獲得的收入與扣除的費(fèi)用應(yīng)為確定的，只有具備合法依據(jù)或經(jīng)過稅負(fù)機(jī)關(guān)審批后，子才能完成繳納或抵扣稅額等操作。另一方面從信息質(zhì)量來看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加注重重要性與實(shí)質(zhì)重于形式原則。而所得稅制度則更加細(xì)致，只要是企業(yè)發(fā)生了稅法明文規(guī)定的應(yīng)納稅事項(xiàng)，就必須依法完成納稅。

二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度之間存在的差異類型

可以將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度之間存在的差異劃分成兩種類型：第一，永久型差異。主要表現(xiàn)為某個(gè)會(huì)計(jì)期間，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度在對(duì)收益、損失、費(fèi)用等方面計(jì)算時(shí)口徑不同造成的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間存在的差異。這種類型的差異僅在某個(gè)時(shí)期發(fā)生，之后可能也會(huì)繼續(xù)發(fā)生，但無法轉(zhuǎn)回，可以理解為這種差異只會(huì)對(duì)當(dāng)期產(chǎn)生影響，并不會(huì)對(duì)其他會(huì)計(jì)期間產(chǎn)生影響。例如國債利息、各種類型的罰金[2]、贊助支出等相關(guān)項(xiàng)目在納稅調(diào)整過程中發(fā)生的差異，在當(dāng)期損益中加入本期稅前會(huì)計(jì)利潤與納稅所得額之間存在的差異與其產(chǎn)生影響納稅的金額，不會(huì)對(duì)以后各期產(chǎn)生遞延。第二，暫時(shí)型差異。主要表現(xiàn)為資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間存在差異從而導(dǎo)致的差額。主要由于資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅三者之間存在不同的基礎(chǔ)，從而導(dǎo)致未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債時(shí)期范圍中，應(yīng)納稅所得額無論是增加還是減少同樣會(huì)造成未來期間內(nèi)應(yīng)交所得稅出現(xiàn)增加或減少現(xiàn)象，使企業(yè)最終形成所得稅資產(chǎn)遞延、所得稅負(fù)債遞延。

三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度差異有效協(xié)調(diào)措施

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅制度之間存在的差異持續(xù)擴(kuò)增，大幅增加納稅人的財(cái)務(wù)成本，還由于納稅調(diào)整方面要求十分復(fù)雜、十分具體，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員無法對(duì)納稅調(diào)整要求與方法充分理解，發(fā)生無意識(shí)的違反稅法等情況，由此可以看出，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度之間差異進(jìn)行協(xié)調(diào)具備重要價(jià)值與意義。

（一）從制度方面增強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅間協(xié)調(diào)性

對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行制定與日常管理是我國的財(cái)政部門，對(duì)于所得稅制度的制定與管理則是由我國稅務(wù)總局主要負(fù)責(zé)，這兩個(gè)不同部門間含有不同的工作目標(biāo)，從而很容易造成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與相應(yīng)法規(guī)制定過程中發(fā)生立法取向不同的問題。因此為使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度獲得協(xié)調(diào)，應(yīng)增強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度在會(huì)計(jì)界內(nèi)的交流與溝通，才能有效加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度間協(xié)調(diào)實(shí)效性。

對(duì)于所得稅制度方面，應(yīng)借鑒并汲取會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中十分有效、科學(xué)的部分，將自身較為落后的規(guī)定進(jìn)行有效彌補(bǔ)，例如應(yīng)將保護(hù)稅源、減少企業(yè)投資風(fēng)險(xiǎn)、對(duì)債權(quán)人提供保護(hù)等條件作為基礎(chǔ)制定相應(yīng)稅收制度，使資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在稅前扣除的比例與范圍進(jìn)行拓展，從而將企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值充分反映出來。與此同時(shí)，為避免企業(yè)發(fā)生計(jì)提秘密準(zhǔn)備金問題[3]，所得稅制度還應(yīng)明確規(guī)定減值準(zhǔn)備的計(jì)提比例，避免出現(xiàn)稅源流失情況。征稅部門不僅應(yīng)對(duì)披露會(huì)計(jì)信息進(jìn)行高效利用，同時(shí)還應(yīng)要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使涉稅信息披露更加規(guī)范，從而為稅收監(jiān)管提供更多的有效信息，降低征稅成本，增強(qiáng)稅收征管整體效率。

（二）從內(nèi)容方面增強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅間協(xié)調(diào)性

在日常開展各項(xiàng)會(huì)計(jì)處理過程中，應(yīng)盡可能減少會(huì)計(jì)方法選擇類型，使會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益差異處理方式更加規(guī)范，使稅款計(jì)算更加準(zhǔn)確、獲得簡化，同時(shí)還應(yīng)較少由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度差異導(dǎo)致的期末資產(chǎn)或負(fù)債賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)二者之間存在的差異。尤其對(duì)于主要群體小型企業(yè)來說，不僅需要統(tǒng)一執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，同時(shí)還要依據(jù)所得稅制度中規(guī)定選擇合適的會(huì)計(jì)方法，例如收入確認(rèn)原則方面盡可能減少有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬轉(zhuǎn)移的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷;對(duì)于資產(chǎn)初始、后續(xù)計(jì)量方面，例如資產(chǎn)折舊、攤銷年限、方法與減值等方面都應(yīng)與稅法制度或相關(guān)規(guī)定形成統(tǒng)一。

（三）從會(huì)計(jì)處理方法方面對(duì)差異進(jìn)行完善與改進(jìn)

從目前情況來看，企業(yè)對(duì)所得稅差異進(jìn)行會(huì)計(jì)處理過程中，主要是采用調(diào)整所得稅申報(bào)表中內(nèi)容的方式，并沒有進(jìn)行賬務(wù)處理，同時(shí)也不包含會(huì)計(jì)記錄。為將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度間差異的形成與完整地納稅調(diào)整情況充分反映出來，企業(yè)還應(yīng)增加納稅調(diào)整備查賬，同時(shí)將相關(guān)信息披露在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中。例如企業(yè)應(yīng)在所得稅與利潤總額兩個(gè)項(xiàng)目之間增加納稅調(diào)整增加額、納稅調(diào)整減少額與應(yīng)納稅所得額這三個(gè)項(xiàng)目，之后依據(jù)備查賬中內(nèi)容重新分析、記錄、計(jì)算并填列具體調(diào)整金額，使差異調(diào)整被充分反映出來。但對(duì)于企業(yè)方面來說，應(yīng)盡量使用所得稅法規(guī)定中可允許的相關(guān)方法，從而有效減少納稅過程中存在的差異。

結(jié)語：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度間差異是必然存在的，無法完全消除，但可以協(xié)調(diào)并逐漸減小。因此應(yīng)注重對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度之間差異進(jìn)行分析，才能使二者獲得更好的協(xié)調(diào)，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度之間相輔相成，共同獲得更好發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]馮舟.企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于收入的差異協(xié)調(diào)研究[D].安徽：合肥工業(yè)大學(xué)，2016. DOI：10.7666/d.Y3028808.

[2]王雅楠.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法差異的協(xié)調(diào)[D].北京：中國人民大學(xué)，2011.

[3]張苗苗.所得稅會(huì)計(jì)處理模式探析[D].北京：中國人民大學(xué)，2011.

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