促進(jìn)我國財(cái)政投融資發(fā)展的稅收政策探析
——基于PPP模式的視角

趙霈霞

(新疆財(cái)經(jīng)大學(xué) 新疆 烏魯木齊 830012)

一、引言

政府作為提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的主體，必然要有能夠支持其運(yùn)作的財(cái)政收入，稅收是政府財(cái)政收入的主要來源。最近幾年，世界上很多國家還興起了一種新的融資模式，即PPP模式，通過該模式，政府可以利用社會資本投入到公共產(chǎn)品和服務(wù)領(lǐng)域來減輕財(cái)政壓力，這樣政府便有更充足的財(cái)政資金投入到其他領(lǐng)域。然而作為PPP項(xiàng)目其中一方的社會資本方，不會直接把資金投入到項(xiàng)目中，他們會考慮很多因素，諸如是否會獲得預(yù)期的收益、所獲收益是否繳稅、如何繳稅等。而政府為了吸引社會資金，會采取一系列政策措施來吸引社會資本的投入，這些措施包括很多方面，稅收就是其中最重要的措施之一。稅收是政府進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的一個(gè)主要工具，政府采取適當(dāng)?shù)亩愂照吆?，有利于?jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展，因此政府可以通過制定優(yōu)惠的稅收政策，吸引社會資金彌補(bǔ)財(cái)政資金的不足，完善我國財(cái)政投融資機(jī)制，使其運(yùn)作流程更加有秩序，同時(shí)節(jié)省在項(xiàng)目運(yùn)行過程中的其他開支。因此，文章基于PPP模式的視角，分析財(cái)政投融資發(fā)展過程中存在的問題，提出促進(jìn)我國財(cái)政投融資發(fā)展的稅收政策建議，使社會資本的分配更加優(yōu)化，社會閑置資金能夠得到更充分的利用。

二、我國財(cái)政投融資的困境—基于PPP模式的視角

(一)PPP主要涉稅問題不明確

我國未出臺關(guān)于PPP項(xiàng)目專門特有的稅收政策，主要涉稅問題只能參照現(xiàn)有的稅收政策法規(guī)或各級政府所制定的稅收政策來執(zhí)行?，F(xiàn)有的政策法規(guī)，如財(cái)稅[2016]36號有關(guān)增值稅的規(guī)定，對于高速公路項(xiàng)目的通行費(fèi)收入，屬于不動產(chǎn)經(jīng)營租賃稅率為11%，2019年4月1日以后降低為9%；而對于鐵路項(xiàng)目下的旅客運(yùn)輸收入項(xiàng)目，可選擇簡易計(jì)征，征收率為3%。這些規(guī)定為PPP項(xiàng)目的運(yùn)行提供了一定的政策支持。但是，PPP項(xiàng)目的具體涉稅問題未通過相關(guān)法律，只能在現(xiàn)有的稅收政策法規(guī)中找出能夠支持PPP項(xiàng)目運(yùn)營的稅收政策，覆蓋面比較窄。

(二)社會資本方納稅問題的政策體系不完善

社會資本方與政府方同時(shí)作為PPP項(xiàng)目的運(yùn)營人，兩者都可以從中獲益，因?yàn)楂@得收益，必然要繳納相應(yīng)的稅收，不能免去其作為納稅人應(yīng)該盡的義務(wù)。然而政府作為征稅的主體，其所獲收益是不用交稅的。那么問題來了，社會資本方同時(shí)從中獲得收益應(yīng)該如何確定，其交稅方式應(yīng)該如何安排。這一系列問題在我國現(xiàn)有的政策體系中尚未具體體現(xiàn)出來，導(dǎo)致作為納稅人的社會資本方對其納稅問題不明確，從而會使國家稅收收入減少。

(三)稅收優(yōu)惠政策力度不夠

我國目前PPP項(xiàng)目還是處于初期階段，經(jīng)驗(yàn)不足，作為PPP模式主要涉及稅種的增值稅和企業(yè)所得稅，這些稅種對公私合營項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠政策還存在欠缺?！盃I改增”前，增值稅與營業(yè)稅平行存在，由于不同有業(yè)務(wù)相關(guān)聯(lián)的企業(yè)分別適用這兩個(gè)稅種，所以導(dǎo)致各上下游企業(yè)之間的稅收抵扣鏈條中斷，重復(fù)征稅難以避免，企業(yè)稅負(fù)加重。全面“營改增”后，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額除個(gè)別特殊規(guī)定不得抵扣外，其他的進(jìn)項(xiàng)稅額均是可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣的。這些不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額包括購進(jìn)的貸款服務(wù)。而作為PPP項(xiàng)目最主要融資方式之一的銀行貸款融資，若其進(jìn)項(xiàng)稅額根據(jù)現(xiàn)有增值稅的規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)，這一部分稅款將由企業(yè)自己承擔(dān)，這樣會導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)加重，不利于PPP項(xiàng)目按照正常程序發(fā)展。又如企業(yè)所得稅中，關(guān)于 “三免三減半”的稅收優(yōu)惠，由于時(shí)間跨度的影響，不能完全覆蓋PPP項(xiàng)目,使得優(yōu)惠范圍比較窄，不利于PPP項(xiàng)目的發(fā)展。與此同時(shí)，一些小稅種比如印花稅、房產(chǎn)稅等，對于PPP項(xiàng)目的優(yōu)惠力度也不夠。

三、促進(jìn)我國財(cái)政投融資發(fā)展的稅收政策建議

前述我國財(cái)政投融資發(fā)展存在很多困境，本文主要基于PPP模式，從促進(jìn)PPP項(xiàng)目運(yùn)行的稅收政策出發(fā)，通過各種稅收政策對PPP項(xiàng)目的支持，確保PPP項(xiàng)目的良好運(yùn)行，完善我國財(cái)政投融資體系。

(一)明確PPP項(xiàng)目的主要涉稅問題

PPP項(xiàng)目具有公共性、非排他性，其在環(huán)保和生態(tài)方面有著積極的作用。在PPP模式的實(shí)際運(yùn)行中，已有稅收政策給予其支持，但是這些稅收政策包含在其他具體稅種中，并沒有PPP項(xiàng)目單獨(dú)的稅收政策規(guī)定，使PPP項(xiàng)目吸引社會資本的能力下降，所以，對于PPP模式的稅收政策問題，國家應(yīng)通過全國人民代表大會等立法機(jī)關(guān)，專門制定有關(guān)PPP模式的稅收政策，把PPP項(xiàng)目的涉稅問題用稅收政策法規(guī)的形式規(guī)定下來，讓各項(xiàng)活動有政策法規(guī)的依據(jù)。把PPP模式的稅收政策問題在法律層面明確規(guī)定，然后進(jìn)行研究，可以規(guī)范PPP模式的有關(guān)稅收政策，促進(jìn)稅收法制化建設(shè)，同時(shí)降低PPP項(xiàng)目的運(yùn)行風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)財(cái)政投融資的發(fā)展。確定PPP模式的涉稅問題時(shí)，也應(yīng)考慮很多方面的問題，比如PPP項(xiàng)目涉稅問題的覆蓋面、各個(gè)環(huán)節(jié)稅收征收應(yīng)如何來確定、稅率的制定、稅收優(yōu)惠等方面的問題，這就要求我們國家在制定稅收政策時(shí)需要做很多的前期準(zhǔn)備工作，預(yù)測可能會出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)以及采取何種方法降低這些風(fēng)險(xiǎn)，從而使得政策效益和經(jīng)濟(jì)效益達(dá)到最大化，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。除此之外，PPP項(xiàng)目的稅收征管問題也應(yīng)建立全國統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，由全國統(tǒng)一征管，減少由于標(biāo)準(zhǔn)不同所賦予各級地方政府的自由裁量權(quán)。

在確定PPP模式涉稅問題方面，應(yīng)體現(xiàn)出稅收本身所具有的稅收中性的原則，這樣，可以讓稅收對經(jīng)濟(jì)的各種正面效應(yīng)發(fā)揮出來，不會擾亂正常的經(jīng)濟(jì)秩序。因?yàn)樵诋?dāng)下的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，市場占據(jù)主導(dǎo)地位，政府在各種經(jīng)濟(jì)活動中，不能過度的干預(yù)市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行，否則會適得其反，對經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生負(fù)面的影響。

(二)完善社會資本方納稅的政策體系

社會資本方作為PPP項(xiàng)目的共同運(yùn)行主體，其所獲收入是要交稅的，鑒于我國目前對于社會資本方的納稅政策體系缺位，所以目前這是一個(gè)很急迫需要去解決的問題。在進(jìn)行社會資本方納稅政策的設(shè)置時(shí)，我國可以借鑒國外一些國家的做法，加以改造，以適應(yīng)我國的發(fā)展。社會資本方作為PPP項(xiàng)目共同的運(yùn)營主體，其納稅問題應(yīng)該明確規(guī)定。一方面，需要我國根據(jù)具體的實(shí)際情況，確定征稅范圍、稅率、納稅環(huán)節(jié)、納稅地點(diǎn)等基本納稅問題，但其中最重要的是，明確規(guī)定有關(guān)PPP項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠政策，以吸引更多的社會資本，最終達(dá)到政府開展PPP項(xiàng)目融資的目的，使得政府減輕財(cái)政壓力、社會資本方獲得利益的“雙贏”或“共贏”局面。另一方面，要考慮社會資本方的納稅程序問題，其運(yùn)行不可能一蹴而就，應(yīng)該有個(gè)漫長的試行和完善過程，因此在政策制定過程中，先選擇一些典型行業(yè)和區(qū)域試點(diǎn)，等各方面政策和運(yùn)行程序的時(shí)機(jī)成熟后，然后在全國范圍內(nèi)推廣。

(三)加大稅收優(yōu)惠政策力度

雖然PPP項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠政策尚有欠缺，但也不應(yīng)該一直大刀闊斧的實(shí)行減稅政策，應(yīng)該結(jié)合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況，出臺具體的優(yōu)惠政策。在我國，PPP模式的重點(diǎn)領(lǐng)域包括交通運(yùn)輸、能源、環(huán)境保護(hù)、市政工程、養(yǎng)老、醫(yī)療、文化、旅游等。交通PPP項(xiàng)目在我國發(fā)展的市場比較廣闊，近年來，環(huán)保問題同時(shí)越來越受到國家的重視，因此在這些方面的稅收政策也應(yīng)該完善。

1.增值稅支持PPP項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠政策

“營改增”的目的之一就是讓增值稅可以發(fā)揮這個(gè)稅種本身就具有的功能，即減少重復(fù)征稅，讓納稅人的稅收負(fù)擔(dān)顯現(xiàn)出合理的態(tài)勢。改善現(xiàn)有增值稅中對于貸款服務(wù)進(jìn)項(xiàng)不得抵扣等方面的內(nèi)容，政府可以考慮完善民營企業(yè)從銀行的貸款中所涉及進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣鏈條，給予PPP項(xiàng)目特殊的稅收政策待遇。適當(dāng)?shù)膶ΜF(xiàn)行增值稅進(jìn)行調(diào)整，允許民營企業(yè)從銀行貸款中的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，不僅能夠體現(xiàn)增值稅的特點(diǎn)，而且還可以降低PPP項(xiàng)目的融資成本，獲得更多的社會資本，達(dá)到政府運(yùn)行PPP項(xiàng)目的初衷。

交通在我國發(fā)展的市場比較廣闊，前景也比較樂觀。香港地鐵公司是PPP模式在交通運(yùn)輸方面的成功案例，這家公司在20多年前就開始盈利，我國內(nèi)陸地區(qū)可以借鑒其成功經(jīng)驗(yàn)。香港地鐵公司之所以能夠快速盈利，主要取決于他們獨(dú)特的經(jīng)營模式及由此引起的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。我國現(xiàn)行增值稅中，交通運(yùn)輸服務(wù)的稅率從2019年4月1日起降低為9%，因此可以考慮PPP模式中的交通PPP項(xiàng)目運(yùn)行所需繳納增值稅的業(yè)務(wù)，對其適用相對較低的增值稅率，比如說6%。適用6%的增值稅率，表面上看，政府的財(cái)政收入減少，但從本質(zhì)上看，由于運(yùn)行各種交通PPP項(xiàng)目，使得交通便利的同時(shí)，交通道路周圍的地價(jià)也會隨之提升，這些提升后的地價(jià)，可通過專門的開發(fā)公司對這些升值土地進(jìn)行建設(shè)運(yùn)營，取得由交通建設(shè)而帶來的正效應(yīng)，然后用這些效應(yīng)運(yùn)營資金來彌補(bǔ)交通設(shè)施建設(shè)所短缺的資金。這樣，即使交通PPP模式的社會資本方適用了較低的增值稅率6%，政府的財(cái)政收入減少，但在項(xiàng)目運(yùn)行過程中，通過周邊土地開發(fā)利用獲得經(jīng)營資金，交通PPP項(xiàng)目的補(bǔ)給資金將會比較充足，也就需要較少的財(cái)政資金的補(bǔ)貼，政府的財(cái)政壓力減輕，也有利于我國財(cái)政投融資的發(fā)展。

我們國家為了支持環(huán)保產(chǎn)業(yè)的發(fā)展和保護(hù)環(huán)境，應(yīng)該進(jìn)一步明確PPP項(xiàng)目在不同作用領(lǐng)域的各種稅收優(yōu)惠政策。與此同時(shí)，在環(huán)保稅實(shí)施后，加強(qiáng)相同稅目所納增值稅和環(huán)保稅的結(jié)合，對于煤矸石、煤泥等的增值稅優(yōu)惠政策，可以與資源稅相銜接，避免因?qū)ι鐣Y本方的同一稅目同時(shí)繳納兩種稅而使他們的稅收負(fù)擔(dān)加重，不利于環(huán)保和能源PPP項(xiàng)目中吸引社會資本的投入。

2.企業(yè)所得稅支持PPP項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠政策

在企業(yè)所得稅中，由于PPP項(xiàng)目都是一些周期比較長的項(xiàng)目，因此可能無法享受企業(yè)所得稅中的一些諸如“三免三減半”的稅收優(yōu)惠政策，政府在制定關(guān)于PPP項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠政策時(shí)，可以改革現(xiàn)有企業(yè)所得稅中的一些政策規(guī)定，讓PPP項(xiàng)目的參與者能夠享受更多的稅收利益，使他們更愿意把資金投入到該項(xiàng)目中。所以，為了不破壞現(xiàn)有的企業(yè)所得稅政策，政府可以對PPP項(xiàng)目的投資方適當(dāng)?shù)难娱L享受優(yōu)惠政策的期限，讓其能夠充分獲得稅收政策的利益。

從我國不同稅種來看，企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠政策已比較明晰，社會資本方可以根據(jù)我國現(xiàn)有企業(yè)所得稅的規(guī)定，選擇其納稅身份，避免重復(fù)征稅給他們帶來額外負(fù)擔(dān)。我們國家在設(shè)置PPP項(xiàng)目的企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠政策時(shí)，也可以借鑒一些國外經(jīng)驗(yàn)。首先，對PPP項(xiàng)目的參與一方社會資本方來說，在項(xiàng)目建設(shè)前期，可以實(shí)行免稅優(yōu)惠，對這些免稅優(yōu)惠設(shè)置一個(gè)期限，在該期限內(nèi)，他們的收益享受免征企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠；其次，在PPP項(xiàng)目經(jīng)營期內(nèi)，降低企業(yè)所得稅稅率；最后，PPP項(xiàng)目的經(jīng)營者若在項(xiàng)目運(yùn)行期內(nèi)，將其所獲收益再投資于PPP項(xiàng)目，可以考慮對社會資本方降低稅率的基礎(chǔ)上，退還他們前期已繳納的企業(yè)所得稅。

3.印花稅支持PPP項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠政策

PPP項(xiàng)目的運(yùn)行是在雙方訂立協(xié)議的基礎(chǔ)上進(jìn)行的，所以在項(xiàng)目的運(yùn)行過程中，必然會簽訂合同，因此就要按照現(xiàn)有的規(guī)定繳納印花稅，雖然從名義上看，印花稅稅負(fù)不高，它對生產(chǎn)經(jīng)營者的影響不太大，但長期日積月累，也會給納稅人帶來嚴(yán)重的稅收負(fù)擔(dān)。所以在對社會資本方征收印花稅時(shí)，可以按現(xiàn)有稅率中最低一項(xiàng)稅率來征收，如此一來，不但能夠提高納稅人的稅收承擔(dān)能力，而且還有利于納稅人之間的稅收公平，方便政府對稅收的征管。