王紫竹

(天津農(nóng)學(xué)院 天津 300000)

一、引言

近年來,隨著世界經(jīng)濟(jì)全球化和現(xiàn)代信息技術(shù)的快速推進(jìn)與發(fā)展,審計(jì)早已廣泛參與到各行各業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)中,然而各類審計(jì)失敗的事件頻繁地發(fā)生,其中最主要的原因之一就是審計(jì)領(lǐng)域的倫理問題與職業(yè)道德問題。無論是在職業(yè)操作技術(shù)層面還是職業(yè)精神品質(zhì)層面,審計(jì)倫理和職業(yè)道德都與審計(jì)職業(yè)的質(zhì)量息息相關(guān),起著無法忽視的重要作用,如何真正做到在進(jìn)行審計(jì)的過程中嚴(yán)格遵守審計(jì)職業(yè)道德,這就成為了審計(jì)領(lǐng)域一個(gè)急需解決的巨大難題。

二、我國(guó)審計(jì)倫理和職業(yè)道德綜述

(一)審計(jì)倫理的內(nèi)涵

審計(jì)倫理是指審計(jì)人員在審計(jì)理論和實(shí)踐中應(yīng)用和遵守的職業(yè)道德規(guī)范,其基本內(nèi)涵主要在于描述經(jīng)濟(jì)管理行為的職業(yè)道德倫理和動(dòng)因[1]。審計(jì)人員倫理認(rèn)知水平的高低往往會(huì)直接地影響一份審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性和質(zhì)量好壞,倫理認(rèn)知水平高的往往會(huì)使審計(jì)人員對(duì)于職業(yè)道德倫理的問題更敏感,審計(jì)倫理對(duì)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響起著審視和研判的重要作用。

(二)審計(jì)職業(yè)道德的內(nèi)涵

審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范是指專業(yè)性的審計(jì)機(jī)構(gòu)及其人員在規(guī)定從事專業(yè)性的審計(jì)工作時(shí)所應(yīng)當(dāng)遵循的職業(yè)道德行為規(guī)范,包括對(duì)職業(yè)道德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力及其社會(huì)責(zé)任等規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn),它有助于引導(dǎo)和規(guī)范審計(jì)機(jī)構(gòu)及其人員的職業(yè)道德行為,使得審計(jì)工作能夠滿足適應(yīng)社會(huì)的需要、承擔(dān)對(duì)社會(huì)的責(zé)任、履行對(duì)社會(huì)的義務(wù)[2]。

(三)加強(qiáng)審計(jì)職業(yè)道德的必要性

1.審計(jì)職業(yè)道德是提高公眾對(duì)審計(jì)信任度的重要保證

審計(jì)人員能夠獨(dú)立對(duì)企業(yè)管理層編制的企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表和數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì),并向管理層提供客觀公正的審計(jì)報(bào)告和意見,作為對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表和信息外部信息的使用人和管理層進(jìn)行其決策的工具和依據(jù)。審計(jì)人員這一職業(yè)的地位和性質(zhì)直接決定了其對(duì)于社會(huì)公眾及其應(yīng)該所承擔(dān)的義務(wù)和責(zé)任,職業(yè)道德的本質(zhì)就是培養(yǎng)了審計(jì)從業(yè)人員的最高專業(yè)道德品質(zhì),提高審計(jì)人員的職業(yè)道德有效地提高了審計(jì)人員良好形象,增加外界對(duì)審計(jì)這一職業(yè)的高度信賴和認(rèn)可程度。

2.審計(jì)職業(yè)道德有利于提高審計(jì)工作質(zhì)量

上市公司的真實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告,是散戶投資人直接了解一家上市公司的一個(gè)重要途徑，因此,會(huì)計(jì)師事務(wù)所公司作為一家獨(dú)立第三方的審計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu),就是保證資本市場(chǎng)真實(shí)財(cái)務(wù)的信息真實(shí)和質(zhì)量的重要看門負(fù)責(zé)人,承擔(dān)著為廣大的投資者提供和保證上市公司真實(shí)財(cái)務(wù)信息的重要責(zé)任,所以《審計(jì)準(zhǔn)則》才真正規(guī)定了審計(jì)人員嚴(yán)格依法、正直坦誠、客觀公正、勤勉盡責(zé)、保守商業(yè)秘密的基本審計(jì)知識(shí)和職業(yè)道德[3]。審計(jì)從業(yè)人員較高的職業(yè)道德水平是審計(jì)工作質(zhì)量的有效保證,審計(jì)的結(jié)果會(huì)對(duì)其信息產(chǎn)生影響使用者信息進(jìn)行經(jīng)濟(jì)管理決策產(chǎn)生重大的影響。

3.審計(jì)人員的職業(yè)道德建設(shè)有利于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)整體職業(yè)道德水平的提高

在當(dāng)前我國(guó)發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的領(lǐng)域中,審計(jì)工作幾乎都涉及到各行各業(yè),所以社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員的職業(yè)素質(zhì)和道德水平的高低很大程度上直接地影響到了社會(huì)整體職業(yè)道德的水平,審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員嚴(yán)格遵守的職業(yè)道德準(zhǔn)則能夠有效維護(hù)我國(guó)社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的穩(wěn)定,培養(yǎng)健康發(fā)展的風(fēng)氣,使得其市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)效益能夠得到有效的提升[4]。

三、我國(guó)當(dāng)前審計(jì)領(lǐng)域存在的倫理問題和職業(yè)道德問題

(一)案例背景

2015年6月,金亞科技公司在其發(fā)布的公告中明確指出公司存在大量財(cái)務(wù)造假和舞弊的現(xiàn)象,經(jīng)進(jìn)一步核查,金亞科技公司披露的2014年合并公司財(cái)務(wù)報(bào)表虛增了銀行存款217,911,835.55元,虛增營(yíng)業(yè)收入73,635,141.10元,虛增營(yíng)業(yè)成本19,253,313.84元,虛增了預(yù)付工程款3.1億元[5]。立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所在2014年承接了金亞科技上市公司的審計(jì)業(yè)務(wù),對(duì)其連續(xù)進(jìn)行9年的審計(jì)工作,而與其相關(guān)的審計(jì)人員每年出具的卻是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告,可見其未必能做到勤勉盡責(zé)。最終立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所被證監(jiān)會(huì)責(zé)令沒收其業(yè)務(wù)收入90萬元,并對(duì)其處以270萬元的罰款,其簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師給予警告,并對(duì)其處以10萬元的罰款。

(二)倫理問題

1.出具不真實(shí)的審計(jì)意見

在金亞科技2011到2014年的財(cái)報(bào)中,我們可以很清楚的看到一直都是來自立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所的鄒軍梅和程進(jìn)負(fù)責(zé)了金亞科技的審計(jì)工作,他們都是已經(jīng)從事了多年審計(jì)工作的注冊(cè)會(huì)計(jì)師,對(duì)審計(jì)的業(yè)務(wù)一定是非常熟悉的,如果他們?cè)谇捌诘膶徲?jì)工作中做到了認(rèn)真對(duì)待,那只可能認(rèn)為他們是和金亞科技公司合謀造假,隱瞞了真相。盡管立信的注冊(cè)會(huì)計(jì)師分明對(duì)于金亞科技公司的舞弊和造假行為事實(shí)有著清醒的認(rèn)識(shí),但他們并沒有消除其中的牽連、積極地指出真相,反而幫助金亞科技公司掩蓋了其財(cái)務(wù)舞弊的造假行為,欺騙了廣大的投資者,最終嚴(yán)重影響了金融市場(chǎng)的正常運(yùn)行。

我國(guó)目前在審計(jì)領(lǐng)域,經(jīng)常出現(xiàn)審計(jì)造假的行為,即審計(jì)人員在依法應(yīng)當(dāng)接受委托對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表等重要經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)及相關(guān)的資料進(jìn)行審查時(shí),對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的重大錯(cuò)報(bào)和故意造假行為往往予以忽視,出具虛假的審計(jì)意見,這無疑是一種舞弊行為。

2.支付回扣和傭金

從金亞科技的財(cái)報(bào)中我們可以清楚地得知,金亞科技2011-2014年的中介費(fèi)非常高,但是除了2012年金亞科技收購哈佛公司時(shí)所產(chǎn)生的1613萬元的中介費(fèi)、2013年金亞科技發(fā)行的1.5億元的公司債券外,其余兩年均未涉及到公司的資產(chǎn)收購、增發(fā)和再融資。因此,從理論上來講,它與其他中介機(jī)構(gòu)沒有過多的經(jīng)濟(jì)利益聯(lián)系,大部分的中介費(fèi)用實(shí)際上應(yīng)該是直接支付給了立信，但是由于立信與金亞科技公司一直保持著穩(wěn)固的戰(zhàn)略合作投資伙伴關(guān)系,原則上立信公司審計(jì)的業(yè)務(wù)不多,審計(jì)工作也不復(fù)雜,審計(jì)的成本自然也相對(duì)不會(huì)太高,因此金亞科技所支付產(chǎn)生的巨額中介費(fèi)用顯然是不合理的。研究結(jié)果表明,審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)的質(zhì)量呈現(xiàn)著負(fù)相關(guān)的關(guān)系,特別是對(duì)一股獨(dú)大的上市公司而言,公司實(shí)際的控制人擁有絕對(duì)的話語權(quán),容易用高額的審計(jì)費(fèi)用來收買注冊(cè)會(huì)計(jì)師[6]。金亞科技以大股東身份掌權(quán)而且公司經(jīng)營(yíng)困難,支付這么高的審計(jì)費(fèi),很可能就是給立信事務(wù)所的傭金和回扣.

3.職業(yè)道德問題

(1)我國(guó)現(xiàn)行審計(jì)職業(yè)道德的制度體系建設(shè)還不夠健全

金亞科技審計(jì)失敗案在2015年發(fā)布重大調(diào)整公告后,相關(guān)監(jiān)管部門逐漸重視調(diào)查,然而,盡管被調(diào)查的金亞科技公司在2016年被迫退市,但其營(yíng)業(yè)收入和凈利潤(rùn)仍處于扭虧為盈的局面,相關(guān)監(jiān)管部門的深入調(diào)查并不能使金亞科技公司回歸本來面目。我國(guó)大多數(shù)審計(jì)市場(chǎng)采用抽查的方式進(jìn)行業(yè)務(wù)審查，即使企業(yè)具有良好的職業(yè)素質(zhì),也存在著內(nèi)在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在外部的約束和監(jiān)督機(jī)制的建立方面,雖然我國(guó)建立了審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量監(jiān)督評(píng)價(jià)和對(duì)責(zé)任的追究制度,但現(xiàn)在,基本審計(jì)質(zhì)量管理機(jī)關(guān)還沒有建立健全,審計(jì)的質(zhì)量大幅度下降,審計(jì)的問責(zé)追究制度在實(shí)際審計(jì)工作中仍然一直處于非常薄弱的地位[7]。

(2)審計(jì)人員缺乏專業(yè)勝任職務(wù)的能力

立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)于金亞科技的函證處理過程中,相關(guān)人員未對(duì)其存在錯(cuò)誤及不確定性的發(fā)函地址實(shí)施進(jìn)一步嚴(yán)格審計(jì)的程序,導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤及不存在的發(fā)函地址,且由于審計(jì)人員在底稿上并未記錄發(fā)函和回函的過程,現(xiàn)有的證據(jù)無法充分證實(shí)其對(duì)函證地址保持嚴(yán)格控制。此外,金亞科技公司與四川宏山建設(shè)工程有限公司簽訂的《建設(shè)工程施工合同》上均未經(jīng)雙方蓋章簽字,立信所取得的3.1億元人民幣預(yù)付建設(shè)工程款的銀行對(duì)賬單系金亞科技公司偽造并提供。在簽訂合同的形式和條件存在不完備的情況下,立信所未特別的關(guān)注,未保持合理的職業(yè)懷疑。這些異常狀況的發(fā)生,只要審計(jì)部門的工作人員具有基本審計(jì)專業(yè)的知識(shí)和勝任能力,就完全可以避免，由此可見，在目前中國(guó)的審計(jì)咨詢服務(wù)市場(chǎng)上,導(dǎo)致審計(jì)失敗的一個(gè)重要原因,就是由于審計(jì)部門工作人員專業(yè)知識(shí)和勝任能力的不足,在進(jìn)行審計(jì)的過程中不能認(rèn)真負(fù)責(zé),缺乏審計(jì)人員應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度以及敬業(yè)精神[8]。

中外的審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)勝任知識(shí)和能力都已經(jīng)做出了具體的規(guī)范和嚴(yán)格要求,并將知識(shí)的上升提高到了道德的層面,也就是說,如果在我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能夠具備與其所承接的業(yè)務(wù)相適應(yīng)的知識(shí)和專業(yè)勝任的能力,那就是不道德的,是一種“欺詐”。

(3)審計(jì)領(lǐng)域道德環(huán)境惡化

審計(jì)領(lǐng)域道德環(huán)境的惡化主要是指企業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)行業(yè)內(nèi)部的環(huán)境問題。當(dāng)內(nèi)部存在著許多違法、不道德的行為卻始終得不到有效的懲罰時(shí),不良風(fēng)氣就必然會(huì)迅速的蔓延,導(dǎo)致企業(yè)道德和管理環(huán)境的持續(xù)惡化。這里需要特別指出的一點(diǎn)就是,企業(yè)的財(cái)務(wù)審計(jì)工作一般都需要較長(zhǎng)時(shí)間，基本持續(xù)數(shù)周甚至數(shù)月,在此期間,審計(jì)人員不可能對(duì)整個(gè)過程都進(jìn)行有效的監(jiān)督,違法行為就有了可以發(fā)生的機(jī)會(huì),審計(jì)領(lǐng)域內(nèi)部道德和管理環(huán)境的持續(xù)惡化也就變得無法避免了。

四、提高審計(jì)倫理和職業(yè)道德建設(shè)的建議

(一)完善法律責(zé)任追究機(jī)制,優(yōu)化道德環(huán)境

法律手段是最有力的保障,只有通過法律手段,才能最快、最直接地有效防止注冊(cè)會(huì)計(jì)師出現(xiàn)違背其職業(yè)道德的違法行為。通過立法的途徑和形式,一方面立法可以有效督促審計(jì)從業(yè)人員自覺遵守其職業(yè)道德,提高其職業(yè)道德的強(qiáng)制性；另一方面立法也可以更好地為注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法維護(hù)其合法權(quán)益提供了法律的有效保障。此外,在行政執(zhí)法上要進(jìn)一步加大行政處罰的力度,對(duì)于違反其職業(yè)道德、給國(guó)家和社會(huì)公共利益造成了重大損失的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所負(fù)責(zé)人要從重處罰,使其依法承擔(dān)相應(yīng)的民事和行政刑事責(zé)任,這樣就大大增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師違規(guī)的成本,從而限制注冊(cè)會(huì)計(jì)師違背職業(yè)道德的做法,優(yōu)化審計(jì)領(lǐng)域道德環(huán)境。

(二)加強(qiáng)審計(jì)人員后續(xù)教育,提高專業(yè)勝任能力

審計(jì)從業(yè)人員應(yīng)當(dāng)不斷地接受職業(yè)知識(shí)后續(xù)的教育,以提高其專業(yè)勝任的能力與執(zhí)業(yè)的水平,面對(duì)新時(shí)期出現(xiàn)的審計(jì)職業(yè)問題和現(xiàn)象,要持續(xù)地更新其專業(yè)知識(shí),做到與時(shí)俱進(jìn)[9]。在從事審計(jì)的過程中要提高職業(yè)判斷能力,時(shí)刻注意保持其職業(yè)謹(jǐn)慎,調(diào)動(dòng)自己的職業(yè)積極性,主動(dòng)與別人進(jìn)行經(jīng)驗(yàn)交流,以此為機(jī)會(huì)來開闊視野、拓寬其執(zhí)業(yè)的思路。

(三)加強(qiáng)審計(jì)人員職業(yè)素質(zhì)建設(shè)

根據(jù)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展和其他新興產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展的戰(zhàn)略要求,國(guó)家審計(jì)部門不斷地要求注冊(cè)會(huì)計(jì)人員培養(yǎng)和提高自身的素質(zhì),包括其職業(yè)道德素質(zhì)、道德修養(yǎng)、服務(wù)態(tài)度等。同時(shí),我們還要通過多種的途徑,從外部入手,加強(qiáng)社會(huì)各界對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的重視和支持程度,積極地提高其審計(jì)工作質(zhì)量和審計(jì)信息質(zhì)量,為培養(yǎng)和提高其注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德修養(yǎng)創(chuàng)造良好的社會(huì)條件和環(huán)境。