新一輪消費(fèi)稅改革對地方財(cái)政的影響分析
——以廣西為例

廣西財(cái)政廳稅政處 熊耀獻(xiàn) 劉雁來 曾小玲

消費(fèi)稅是對煙、酒、成品油、小汽車等特定消費(fèi)品征收的稅種，其主要功能為籌集財(cái)政收入、引導(dǎo)合理消費(fèi)、保護(hù)環(huán)境資源、調(diào)節(jié)收入分配等，目前主要集中在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)征收，收入全部歸屬中央。2019年9月，國務(wù)院下發(fā)《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)實(shí)施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案的通知》(以下簡稱《改革方案》)，提出了“后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方”的改革方向。此次改革雖明確了“消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移”及“收入穩(wěn)步下劃地方”的改革方向，但是具體的改革方案尚未出臺，各地財(cái)政如何應(yīng)對此次改革，爭取改革紅利，拓寬財(cái)源渠道，成為目前需要分析研究的熱點(diǎn)。本文通過測算煙、酒、成品油、小汽車四個(gè)品目消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移對廣西財(cái)政的影響，立足廣西財(cái)政，提出了具體應(yīng)對消費(fèi)稅改革的幾點(diǎn)措施和建議。

一、我國消費(fèi)稅制度演變歷程

消費(fèi)稅是1994年稅制改革在流轉(zhuǎn)稅中新設(shè)置的一個(gè)稅種，選定了11類需要特殊調(diào)節(jié)的商品征收。2006年4月國家對消費(fèi)稅制度進(jìn)行了一次較大的調(diào)整，涉及稅目和稅率兩個(gè)方面。在稅目方面，增設(shè)了高爾夫球及球具、游艇、高檔手表、木制一次性筷子、實(shí)木地板，并在成品油下增列了五個(gè)子目，取消了汽油、柴油、護(hù)膚護(hù)發(fā)等稅目。在稅率方面，對白酒和汽車輪胎的稅率進(jìn)行了調(diào)整，并且首次按汽車排量大小確定小轎車和摩托車的稅率。2008年11月，國務(wù)院對《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》(以下簡稱《條例》)進(jìn)行了修訂。2008年12月，國務(wù)院發(fā)布《國務(wù)院關(guān)于實(shí)施成品油價(jià)格和稅費(fèi)改革的通知》，決定提高成品油消費(fèi)稅單位稅額，并明確了特殊用途成品油的消費(fèi)稅政策。按照黨的十八屆三中全會(huì)《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》中提出的“調(diào)整消費(fèi)稅征收范圍、環(huán)節(jié)、稅率，把高耗能、高污染產(chǎn)品及部分高檔消費(fèi)品納入征收范圍”的要求，2014年啟動(dòng)了新一輪消費(fèi)稅改革。2014年11月，《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于和完善調(diào)整消費(fèi)稅政策的通知》對汽車輪胎、酒精等部分稅目進(jìn)行調(diào)整。2014年11月、2014年12月、2015年1月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局連續(xù)三次下發(fā)通知，調(diào)整成品油消費(fèi)稅，提高成品油消費(fèi)稅單位稅額。為促進(jìn)節(jié)能環(huán)保，2015年2月起對電池、涂料征收消費(fèi)稅。2015年5月，調(diào)整卷煙消費(fèi)稅政策。2016年9月，調(diào)整化妝品消費(fèi)稅政策。2016年11月，為引導(dǎo)合理消費(fèi)、促進(jìn)節(jié)能減排，對超豪華小汽車加征消費(fèi)稅。

2019年9月，國務(wù)院下發(fā)《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)實(shí)施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案的通知》，提出了“后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方”的改革方向。具體改革內(nèi)容為“按照健全地方稅體系改革要求，在征管可控的前提下，將部分在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)征收的現(xiàn)行消費(fèi)稅品目逐步后移至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)征收，拓展地方收入來源，引導(dǎo)地方改善消費(fèi)環(huán)境。具體調(diào)整品目經(jīng)充分論證，逐步報(bào)批后穩(wěn)步實(shí)施。先對高檔手表、貴重首飾和珠寶玉石等條件成熟的品目實(shí)施改革，再結(jié)合消費(fèi)稅立法對其他具備條件的品目實(shí)施改革試點(diǎn)。改革調(diào)整的存量部分核定基數(shù)，由地方上解中央，增量部分原則上將歸屬地方，確保中央與地方既有財(cái)力格局穩(wěn)定”。2019年12月，財(cái)政部、稅務(wù)總局就《中華人民共和國消費(fèi)稅法(征求意見稿)》向社會(huì)公開征求意見。

二、我國消費(fèi)稅征收情況

(一)全國分地區(qū)消費(fèi)稅收入情況

2018年，我國消費(fèi)稅收入排名前四位的省(區(qū)、市)分別為上海、廣東、江蘇、云南，分別占全國消費(fèi)稅收入的9%、7.58%、6.34%、6.17%。其中，上海、廣東、江蘇屬于經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)，消費(fèi)水平較高；云南屬于產(chǎn)煙大省，煙草行業(yè)對消費(fèi)稅收入貢獻(xiàn)很大。廣西2018年消費(fèi)稅收入排全國第15位，占全國消費(fèi)稅收入的2.74%(見表1)。

續(xù)表

(二)全國重點(diǎn)稅源企業(yè)分行業(yè)消費(fèi)稅情況

通過對重點(diǎn)稅源企業(yè)的稅務(wù)監(jiān)控?cái)?shù)據(jù)分析得出，2018年我國消費(fèi)稅收入貢獻(xiàn)度排前四的行業(yè)分別是卷煙、汽車、酒及成品油，上述行業(yè)重點(diǎn)稅源企業(yè)消費(fèi)稅總額為10406.16億元，占所有行業(yè)消費(fèi)稅收入的98.46%(見表2)。

表2 全國重點(diǎn)稅源企業(yè)分行業(yè)消費(fèi)稅 單位：萬元

續(xù)表

(三)廣西消費(fèi)稅情況

2018年，廣西消費(fèi)稅收入排前四位的品目分別為煙、成品油、汽車、酒，共占廣西消費(fèi)稅收入的99.47%(見表3)。

表3 2017～2018年廣西各品目消費(fèi)稅征收情況

續(xù)表

三、消費(fèi)稅制度存在的問題

(一)生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收導(dǎo)致財(cái)政收入流失

籌集財(cái)政收入是消費(fèi)稅的主要功能之一，但目前我國的大部分消費(fèi)稅品目集中在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)征收，這樣不僅會(huì)導(dǎo)致消費(fèi)稅稅基變小，還會(huì)產(chǎn)生生產(chǎn)企業(yè)通過設(shè)置關(guān)聯(lián)公司達(dá)到偷稅漏稅目的的“漏洞”。在實(shí)際生產(chǎn)銷售活動(dòng)中，生產(chǎn)(進(jìn)口)企業(yè)利用消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)單一且在前端的特點(diǎn)，通過將應(yīng)稅商品以較低價(jià)格出售給關(guān)聯(lián)公司，再由關(guān)聯(lián)公司以正常售價(jià)銷售給消費(fèi)者，以規(guī)避納稅義務(wù)，達(dá)到偷稅漏稅的目的。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收稽查中沒有核查出來，或是生產(chǎn)企業(yè)鉆了目前消費(fèi)稅制度的“漏洞”而無法追繳稅款，消費(fèi)稅的稅收收入就會(huì)大量流失。

(二)部分消費(fèi)稅政策引導(dǎo)消費(fèi)作用不明顯

由于我國現(xiàn)行的消費(fèi)稅屬于間接稅，生產(chǎn)企業(yè)在生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口環(huán)節(jié)繳納消費(fèi)稅，會(huì)通過提高商品價(jià)格來補(bǔ)償，消費(fèi)者為消費(fèi)稅的實(shí)際承擔(dān)者。但是消費(fèi)者在購買應(yīng)稅商品時(shí)，對于消費(fèi)稅政策調(diào)整(如提高或降低消費(fèi)稅稅率)而導(dǎo)致消費(fèi)稅稅額的提高或降低往往沒有直觀的感受，稅收感知度不高，導(dǎo)致部分消費(fèi)稅政策引導(dǎo)消費(fèi)作用不明顯。2006年4月，國家對排量1.5升以下的小汽車消費(fèi)稅稅率由5%下調(diào)至3%，對排量2.0～2.5升的小汽車消費(fèi)稅稅率由8%上調(diào)至9%，以鼓勵(lì)民眾加大對小排量汽車的消費(fèi)，達(dá)到節(jié)能減排的目的。

由圖1可以看出，雖然2006年下調(diào)了排量1.5升以下的小汽車消費(fèi)稅稅率，但2005～2008年，1.5升排量以下的小汽車市場份額不斷下降，排量2.0～2.5升的小汽車消費(fèi)稅稅率上調(diào)后，該類汽車的市場份額反倒逐年上升。這說明此次的消費(fèi)稅政策調(diào)整對小汽車的市場引導(dǎo)并沒有起到顯著的作用。

圖1 我國各排量級轎車市場份額資料來源：乘用車市場信息聯(lián)席會(huì)發(fā)布的產(chǎn)銷數(shù)據(jù)分析。

(三)產(chǎn)銷地的財(cái)政利益不平衡

由于消費(fèi)稅屬于間接稅，所以消費(fèi)稅最終的承擔(dān)者是商品的消費(fèi)者。但是目前除了“金銀首飾、鉑金首飾和鉆石及鉆石飾品”以及“超豪華小汽車”兩個(gè)稅目在零售環(huán)節(jié)征收，其他稅目都是在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)征收，存在在A地(消費(fèi)地)消費(fèi)的消費(fèi)者實(shí)際承擔(dān)的消費(fèi)稅卻上繳到了B地(生產(chǎn)地)財(cái)政的情況。雖然目前消費(fèi)稅為中央稅種，消費(fèi)稅收入歸屬于中央，地方不得分成，但是由于城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加是以納稅人實(shí)際繳納的消費(fèi)稅的稅額為計(jì)稅依據(jù)，當(dāng)?shù)丶{稅人繳納的消費(fèi)稅就會(huì)影響地方財(cái)政收入。例如，2018年，云南征收了711.82億元的消費(fèi)稅，在云南的納稅人繳納教育費(fèi)附加21.35億元；同年，廣西征收了319.17億元的消費(fèi)稅，在廣西的納稅人繳納教育費(fèi)附加9.57億元，與云南相差了11.78億元。

按照中央的改革計(jì)劃，下一步消費(fèi)稅將調(diào)整為中央和地方共享稅，這樣問題就會(huì)更加突出。若消費(fèi)者在廣西購買了在上海生產(chǎn)的汽車，是實(shí)際的消費(fèi)稅承擔(dān)者。汽車在廣西境內(nèi)使用，還會(huì)產(chǎn)生汽車尾氣，污染生態(tài)環(huán)境，廣西政府需要安排一定的財(cái)政收入用于環(huán)境治理。但由于消費(fèi)稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)稅收入上繳到了上海財(cái)政，廣西政府用于治理環(huán)境的支出得不到補(bǔ)償。可見，目前的消費(fèi)稅制度易造成產(chǎn)銷地利益不平衡。

(四)征收品目不全面

基于引導(dǎo)合理消費(fèi)、調(diào)節(jié)收入分配的功能導(dǎo)向，我國選擇了部分高檔消費(fèi)品征收消費(fèi)稅，目前僅對15類商品征收消費(fèi)稅，品目較少。而對部分高檔消費(fèi)品如私人飛機(jī)、紅木家具等并未開征消費(fèi)稅。此外，我國僅對有形商品征收消費(fèi)稅，并沒有對同屬于高檔消費(fèi)的高檔消費(fèi)行為征收。與征收該稅種的其他國家相比，我國征收范圍不夠全面。例如，與我國相鄰的韓國，對七類應(yīng)稅貨物和兩類應(yīng)稅場所征收消費(fèi)稅，包括高爾夫球具、空調(diào)、鋼琴等消費(fèi)品，也包括夜總會(huì)消費(fèi)等消費(fèi)行為?！睹绹鴩鴥?nèi)收入法典》26卷D部分將美國消費(fèi)稅分為39類品目，每個(gè)品目下又包括多類分品目。

(五)擠占企業(yè)資金，影響企業(yè)資金周轉(zhuǎn)

目前，大多數(shù)品目征收環(huán)節(jié)在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)，企業(yè)生產(chǎn)或進(jìn)口應(yīng)稅商品，需依法繳納消費(fèi)稅，雖然生產(chǎn)商通過提高價(jià)格將其繳納的消費(fèi)稅轉(zhuǎn)嫁至消費(fèi)者身上，并非消費(fèi)稅的最終承擔(dān)者，但是這樣還是會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的資金被擠占，嚴(yán)重者會(huì)影響企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，不利于企業(yè)資金有效利用。此外，盡管企業(yè)可以將消費(fèi)稅轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，但由于價(jià)格傳導(dǎo)作用，企業(yè)依然需要承擔(dān)相應(yīng)稅負(fù)，還是會(huì)有稅負(fù)重的感覺。

(六)消費(fèi)稅的收入歸屬有待調(diào)整

近年來，減稅降費(fèi)取得了顯著成效，納稅人減負(fù)獲得感明顯，2019年全年累計(jì)新增減稅降費(fèi)超過2.3萬億元，對比2018年減稅降費(fèi)1.3萬億元，同比增長了53.85%。但由此帶來的地方財(cái)政壓力也很巨大。特別是2016年“營改增”全面推開后，地方缺少了“營業(yè)稅”這一主體稅種，地方財(cái)政缺少一個(gè)主體稅種。雖然中央為保持收入劃分格局總體穩(wěn)定，增值稅的中央和地方分成比例由“中央75%，地方25%”調(diào)整為“中央50%，地方50%”，但地方收支缺口還是很大。以廣西為例，2019年一般公共預(yù)算收入1811.89億元，同比增長7.8%，一般公共預(yù)算支出5849.02億元，同比增長10.1%，收支缺口高達(dá)4037.13億元。目前，全國國內(nèi)消費(fèi)稅收入規(guī)模已達(dá)12562億元，已成為我國第三大稅種，如果消費(fèi)稅收入歸屬依舊屬于中央，其收入不能改善地方收支壓力，也不利于地方政府主動(dòng)作為。

總的來說，目前消費(fèi)稅制度存在的核心問題是征收環(huán)節(jié)過于集中在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，以及消費(fèi)稅收入分成不合理，其他問題主要是由這兩個(gè)核心問題派生出來的。

四、消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)和收入歸屬

國務(wù)院下發(fā)《關(guān)于印發(fā)實(shí)施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案的通知》，該通知提出的改革方案“后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方”涉及兩個(gè)改革方向，一是“后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)”，也就是將部分稅目的征收環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)；二是“穩(wěn)步下劃地方”，屬于調(diào)整收入歸屬問題，改革調(diào)整的存量部分核定基數(shù)，由地方上解中央，增量部分原則上將歸屬地方。下面從理論層面和國外經(jīng)驗(yàn)兩方面對這兩個(gè)改革方向進(jìn)行分析，為我國下一步后移征收環(huán)節(jié)和稅收收入歸屬劃分提供參考。

某一稅種在哪個(gè)環(huán)節(jié)征收，主要需要考慮該稅種的性質(zhì)、征管成本以及不同環(huán)節(jié)征收的差異等。一方面，根據(jù)消費(fèi)稅的性質(zhì)，消費(fèi)稅是對特定的貨物征收的一種稅，并不是對生產(chǎn)要素或中間品征收；另一方面，征收消費(fèi)稅的目的主要是合理調(diào)節(jié)消費(fèi)行為、正確引導(dǎo)消費(fèi)方向、實(shí)現(xiàn)宏觀調(diào)控目標(biāo)等。在零售環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)者的稅收感知度會(huì)更高，消費(fèi)稅引導(dǎo)和調(diào)節(jié)消費(fèi)行為的目標(biāo)導(dǎo)向作用可以更好地實(shí)現(xiàn)。但是，由于零售行業(yè)企業(yè)比較多且分散，在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅會(huì)增加征收成本，對征管體系要求較高，稅務(wù)監(jiān)管難度大。所以，具體品目的消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)是否后移至零售環(huán)節(jié)需要對利弊進(jìn)行綜合分析判斷。

總體來看，對煙、酒大多數(shù)國家是選擇在生產(chǎn)、批發(fā)環(huán)節(jié)征收，對機(jī)動(dòng)車、奢侈品大多數(shù)是選擇在零售環(huán)節(jié)征收，能源產(chǎn)品既有在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，也有在零售環(huán)節(jié)征收(見表4)。

表4 不同征稅項(xiàng)目在主要國家征收環(huán)節(jié)的情況

稅收收入的劃分一般要基于特定稅種的特征屬性、稅種設(shè)立和運(yùn)行的制度條件，以及具體稅種在不同層級政府間的不同劃分方式所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和政治等影響。

如果消費(fèi)稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，由于各地的自然稟賦條件不同，各地消費(fèi)品生產(chǎn)能力不一樣，將導(dǎo)致各地的消費(fèi)稅收入高低不一。此外，由于消費(fèi)稅屬于間接稅，消費(fèi)稅的稅負(fù)會(huì)由生產(chǎn)地轉(zhuǎn)嫁至非生產(chǎn)地，從而造成產(chǎn)銷地財(cái)政利益不均衡的情況。為避免出現(xiàn)以上情況，消費(fèi)稅收入應(yīng)全部歸屬于中央。

如果消費(fèi)稅在零售環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)稅在各地間的收入分布會(huì)更均勻，消費(fèi)稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁會(huì)得到有效緩解。在這種情況下，消費(fèi)稅收入歸屬可以選擇中央和地方共享，這樣既不會(huì)造成各地間的消費(fèi)稅收入差距過大，引起地區(qū)間矛盾，也不會(huì)引起各地過度的盲目投資、爭奪資源。

總體來看，消費(fèi)稅收入都不是全歸屬于中央或全歸屬于地方，多為中央與地方政府共享，其歸屬主要體現(xiàn)出“誰設(shè)歸誰，誰收歸誰”的特點(diǎn)。主要原因是既要保證中央財(cái)力穩(wěn)定，也要鼓勵(lì)地方政府主動(dòng)作為，積極優(yōu)化地方治理，改善消費(fèi)環(huán)境。

五、消費(fèi)稅主要品目征收環(huán)節(jié)后移對廣西的影響測算

(一)卷煙征收環(huán)節(jié)后移對廣西的影響測算

2018年，廣西卷煙產(chǎn)量為700.05億支，累計(jì)銷售778.1億支，其中銷售本地生產(chǎn)卷煙357.5億支，銷售外地卷煙420.5億支。2018年廣西甲類卷煙消費(fèi)稅收入為64.3456億元，乙類卷煙消費(fèi)稅收入為38.3251億元。

假設(shè)卷煙生產(chǎn)、批發(fā)和零售加權(quán)平均價(jià)格為X，甲類卷煙占所有卷煙產(chǎn)量比例為Y，乙類卷煙占比為(1-Y)，并且生產(chǎn)的卷煙全部進(jìn)入批發(fā)環(huán)節(jié)。

同時(shí)假設(shè)卷煙征收環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)，卷煙生產(chǎn)、批發(fā)和零售加權(quán)平均價(jià)格不變、甲類卷煙占比不變。據(jù)此，甲類卷煙消費(fèi)稅稅額測算數(shù)為70.41億元，乙類卷煙消費(fèi)稅稅額測算數(shù)為42.59億元，合計(jì)卷煙消費(fèi)稅收入測算數(shù)為113億元。對比目前卷煙雙環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅收入102.67億元的情況，廣西地區(qū)估計(jì)增加消費(fèi)稅收入10.33億元(因收入分成比例未明確，該稅收收入并不一定歸屬廣西地方財(cái)政收入)。增加的原因主要是廣西銷售的卷煙有一部分是區(qū)外生產(chǎn)的，本地銷售額大于本地生產(chǎn)額，在零售環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)稅稅基較目前增大，稅率不變的情況下，卷煙消費(fèi)稅收入會(huì)增加。

(二)酒征收環(huán)節(jié)后移對廣西的影響測算

2018年，廣西白酒產(chǎn)量11150萬升，啤酒產(chǎn)量155600萬升。根據(jù)中國酒業(yè)協(xié)會(huì)及國家統(tǒng)計(jì)局發(fā)布的數(shù)據(jù)計(jì)算得知，2018年，中國人均白酒消費(fèi)量為6.12升，人均啤酒消費(fèi)量27.99升。2018年廣西白酒消費(fèi)稅收入為1.14億元，啤酒消費(fèi)稅收入為2.44億元。

1.白酒。假設(shè)白酒出廠、零售加權(quán)平均價(jià)格為X。廣西白酒消費(fèi)量通過人均白酒消費(fèi)量6.12升乘以2018年廣西常住人口4926萬人得出，為30147.12萬升。根據(jù)消費(fèi)稅計(jì)算公式，得出白酒消費(fèi)稅額測算數(shù)為3.07億元。對比目前白酒在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅收入1.14億元，廣西地區(qū)估計(jì)增加消費(fèi)稅收入1.93億元(因收入分成比例未明確，該稅收收入并不一定歸屬廣西地方財(cái)政收入)。增加的原因是廣西并不是白酒生產(chǎn)大省，白酒的消費(fèi)量比生產(chǎn)量要高，在零售環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)稅稅基變大，在稅率不變的情況下，白酒消費(fèi)稅收入會(huì)增加。

2.啤酒。假設(shè)啤酒出廠、零售加權(quán)平均價(jià)格為甲類啤酒產(chǎn)量占所有啤酒的比例為Y，乙類啤酒占比為(1-Y)。由于啤酒消費(fèi)稅計(jì)量單位為噸，在進(jìn)行單位換算時(shí)，密度取1千克/升，廣西2018年啤酒產(chǎn)量155600萬升換算成155.6萬噸。

廣西啤酒消費(fèi)量通過人均啤酒消費(fèi)量27.99升乘以2018年廣西常住人口4926萬人，并經(jīng)過單位換算得137.88萬噸。根據(jù)消費(fèi)稅計(jì)算公式，得出啤酒后移至零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅稅額測算數(shù)為2.16億元。對比目前啤酒在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅收入2.44億元，廣西地區(qū)估計(jì)減少消費(fèi)稅收入0.28億元。減少的原因是廣西屬于啤酒生產(chǎn)大省，根據(jù)燕京啤酒(桂林漓泉)股份有限公司介紹，單是桂林本部年產(chǎn)能達(dá)100萬噸，是中國啤酒行業(yè)為數(shù)不多的單廠產(chǎn)能超百萬噸企業(yè)。啤酒在零售環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)稅稅基變小，在稅率不變的情況下，啤酒消費(fèi)稅收入會(huì)減少。

(三)成品油征收環(huán)節(jié)后移對廣西的影響測算

1.汽油。2018年，全國消費(fèi)量13384.74萬噸。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局公布的數(shù)據(jù)，2013年廣西汽油消費(fèi)占全國1.96%，2014年占比2.05%，2015年占比2.20%，2016年占比2.66%，年均增長率為10.9%，推測2018年廣西汽油消費(fèi)占全國3.27%，估計(jì)2018年廣西汽油消費(fèi)量為437.68萬噸。(1)② 由于國家統(tǒng)計(jì)局只公布了2016年以前的數(shù)據(jù)，所以只能通過測算求得2018年數(shù)據(jù)。

2018年廣西汽油產(chǎn)量為519.7萬噸，汽油消費(fèi)稅收入為74.79億元。根據(jù)測算的2018年廣西汽油消費(fèi)量，得到汽油在零售環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅稅額測算數(shù)為63億元。廣西地區(qū)估計(jì)減少消費(fèi)稅收入11.79億元。減少的原因主要是廣西汽油產(chǎn)量高于汽油消費(fèi)量，汽油消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)，稅基變小，在稅率不變的情況下，汽油消費(fèi)稅會(huì)減少。

2.柴油。2018年，全國消費(fèi)量17693.40萬噸。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局公布數(shù)據(jù)，2013年廣西柴油消費(fèi)占全國2.51%，2014年占比2.95%，2015年占比3.30%，2016年占比3.20%，年均增長率為8.82%，推測2018年廣西柴油消費(fèi)占全國3.78%，估計(jì)2018年廣西柴油消費(fèi)量為668.81萬噸。②

2018年廣西柴油產(chǎn)量為581.1萬噸，柴油消費(fèi)稅收入為61.12億元。根據(jù)測算的2018年廣西柴油消費(fèi)量，得到柴油在零售環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅稅額測算數(shù)為70.34億元。廣西地區(qū)估計(jì)增加消費(fèi)稅收入9.22億元(因收入分成比例未明確，該稅收收入并不一定歸屬廣西地方財(cái)政收入)。增加的原因主要是廣西柴油消費(fèi)量高于柴油產(chǎn)量，柴油消費(fèi)稅后移至零售環(huán)節(jié)征收，稅基變大，在稅率不變的情況下，柴油消費(fèi)稅會(huì)增加。

(四)小汽車征收環(huán)節(jié)后移對廣西的影響測算

2018，廣西車輛購置稅稅額為876633萬元，廣西2018年汽車銷售額大約為876633÷10%=8766330萬元。2019年，廣西小汽車消費(fèi)稅稅額為14.83億元。其中，1.0～1.5升的乘用車消費(fèi)稅為11.76億元，占小汽車品目的79.30%；1.5～2升的乘用車消費(fèi)稅為2.74億元，占小汽車品目的18.48%；其他占比2.22%，由于其他車型占比較小，在以下測算中忽略不計(jì)。

小汽車消費(fèi)稅后移至零售環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅預(yù)測收入計(jì)算公式：79.3%×8766330×3%+18.48%×8766330×5%=289552(萬元)。

計(jì)算得出小汽車消費(fèi)稅稅額測算數(shù)約為28.95億元，對比目前小汽車在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅收入23.02億元，廣西地區(qū)估計(jì)增加消費(fèi)稅收入5.93億元(因收入分成比例未明確，該稅收收入并不一定歸屬廣西地方財(cái)政收入)。

根據(jù)以上測算結(jié)果，煙、酒、油、小汽車四個(gè)品目后移至零售環(huán)節(jié)征收，估計(jì)廣西地區(qū)消費(fèi)稅收入增加約15億元(因收入分成比例未明確，該稅收收入并不一定歸屬廣西地方財(cái)政收入)。

六、消費(fèi)稅改革應(yīng)對措施及建議

根據(jù)上述幾個(gè)方面的分析研究，從完善消費(fèi)稅制度、優(yōu)化分配關(guān)系和培植新財(cái)源的角度，提出以下幾點(diǎn)改革建議。

(一)積極向中央提出建議，完善消費(fèi)稅制度

1.擴(kuò)大消費(fèi)稅征收范圍。

(1)將在五星級酒店住宿等高檔消費(fèi)行為列入消費(fèi)稅征收范圍。我國設(shè)立消費(fèi)稅的目的之一是引導(dǎo)合理消費(fèi)，但是目前消費(fèi)稅的征收對象都是屬于貨物，并沒有囊括服務(wù)。隨著我國經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，人民生活水平不斷提高，人民對高檔消費(fèi)的需求已不僅限于高檔商品，還有五星級酒店住宿、高爾夫球運(yùn)動(dòng)等高檔消費(fèi)服務(wù)。廣西作為旅游大省，文化旅游經(jīng)濟(jì)效益持續(xù)增長，2019年全年接待國內(nèi)外游客超過8.5億人次，旅游總消費(fèi)突破萬億元大關(guān)。對高檔消費(fèi)行為(如在五星級酒店住宿)征收消費(fèi)稅，不僅有利于發(fā)揮消費(fèi)稅引導(dǎo)合理消費(fèi)、調(diào)節(jié)收入分配的職能，更能增加地方消費(fèi)稅收入。

(2)將紅木家具等高檔消費(fèi)品列入征收范圍，在零售環(huán)節(jié)征收，稅率建議與實(shí)木地板一致，設(shè)置為5%。目前，國家為了減少木材砍伐，已對木制一次性筷子、實(shí)木地板征收消費(fèi)稅，紅木家具均是采用珍稀名貴木材制作，更應(yīng)保護(hù)紅木，引導(dǎo)紅木家具合理消費(fèi)。此外，得益于中國—東盟博覽會(huì)，廣西現(xiàn)已成為亞洲最大的紅木銷售基地，2018年，光是廣西憑祥市紅木銷售額就達(dá)18.5億元，將紅木家具列入征收范圍，不僅有利于保護(hù)紅木，還能增加地方消費(fèi)稅收入。

(3)建議將桉樹木材納入征收范圍，在收購環(huán)節(jié)征收，由收購方繳納消費(fèi)稅，稅率參照木制一次性筷子設(shè)置為5%。目前廣西是桉樹主要種植地區(qū)，廣西桉樹種植面積占全國桉樹種植面積的41%。桉樹有著消耗養(yǎng)分、水分大，比其他植物競爭力強(qiáng)的特點(diǎn)，砍伐桉樹有引起土壤流失、荒漠化的危險(xiǎn)。種植速生桉樹對廣西造成的生態(tài)破壞，需要投入大量的成本進(jìn)行修復(fù)，并且有關(guān)專家預(yù)計(jì)可能難以修復(fù)。目前雖然政府出臺了很多政策限制速生桉樹的種植，但是由于其帶來的經(jīng)濟(jì)效益巨大，限制效果并不是很明顯。通過對桉樹木材征收消費(fèi)稅，將提高桉樹木材的購買成本，有利于降低桉樹的市場需求度，從而降低農(nóng)戶對桉樹的種植熱度。

2.將小汽車消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)。

從引導(dǎo)消費(fèi)的角度分析，小汽車在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，引導(dǎo)作用不明顯。根據(jù)上文分析，雖然2006年下調(diào)了排量1.5升以下的小汽車消費(fèi)稅稅率，但從2005～2008年，1.5升以下排量的小汽車占市場份額是不斷下降的。改在零售環(huán)節(jié)征收，有利于解決上述問題。從稅收征管的角度分析，征收環(huán)節(jié)是否后移至零售環(huán)節(jié)主要考慮征收成本及稅收監(jiān)管是否到位。一方面，小汽車消費(fèi)稅可以參照車輛購置稅的征管經(jīng)驗(yàn)，在消費(fèi)者購買小汽車時(shí)，由汽車經(jīng)銷商代扣代繳；另一方面，汽車經(jīng)銷商數(shù)量不多，可通過定期對汽車經(jīng)銷商進(jìn)行稅務(wù)稽查，實(shí)施有效監(jiān)管。

3.建議白酒設(shè)置為生產(chǎn)、零售雙環(huán)節(jié)征收。

一是白酒與卷煙一樣,過量使用會(huì)危害人體健康，并且過量飲用白酒還有可能導(dǎo)致犯罪行為的發(fā)生，如酒后尋釁滋事、酒后駕車等，嚴(yán)重時(shí)會(huì)危害到人民的財(cái)產(chǎn)和生命安全。國家對白酒征收高額消費(fèi)稅，目的是引導(dǎo)消費(fèi)者降低需求和購買欲望，但是由于白酒消費(fèi)稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)者對自己承擔(dān)的消費(fèi)稅感受程度不高，引導(dǎo)作用不強(qiáng)。如果在零售環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)者的稅收感知度會(huì)更高，消費(fèi)稅引導(dǎo)和調(diào)節(jié)消費(fèi)行為的目標(biāo)導(dǎo)向可以更好地發(fā)揮。二是白酒在生產(chǎn)、零售雙環(huán)節(jié)征收,可以增加地方消費(fèi)稅收入，有利于地方籌集財(cái)政收入。

4.建議將成品油、小汽車消費(fèi)稅收入改為中央與地方共享，分成比例為“五五分成”。

成品油的燃放、汽車尾氣的排放會(huì)導(dǎo)致環(huán)境污染，消費(fèi)地的地方政府需要安排財(cái)政支出用于治理。為全面落實(shí)習(xí)近平總書記“五個(gè)扎實(shí)”新要求，扎實(shí)推進(jìn)生態(tài)環(huán)境保護(hù)建設(shè)，不斷擦亮“廣西生態(tài)優(yōu)勢金不換”的金字招牌，廣西把生態(tài)環(huán)境保護(hù)作為財(cái)政支出重點(diǎn)領(lǐng)域予以保障，2016～2019年，全區(qū)環(huán)保資金投入共計(jì)641.91億元，其中，2019年為172.17億元。但是廣西2019年環(huán)境保護(hù)稅實(shí)繳稅額僅為3.89億元，遠(yuǎn)不能彌補(bǔ)用于治理環(huán)境的支出。如果將這兩個(gè)品目的消費(fèi)稅收入按“五五分成”在中央與地方共享，一方面可以保持中央既有財(cái)力比較穩(wěn)定，保持中央宏觀調(diào)控能力，以確保中央對后發(fā)展地區(qū)的轉(zhuǎn)移支付不受太大影響；另一方面可以一定程度上彌補(bǔ)地方政府用于治理環(huán)境污染的財(cái)政支出，提高地方政府治理環(huán)境的積極性。

5.建議將消費(fèi)稅由價(jià)內(nèi)稅改為價(jià)外稅。

隨著消費(fèi)稅改革的不斷推進(jìn)，更多品目的征收環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)，如果消費(fèi)稅依舊是價(jià)內(nèi)稅，消費(fèi)者對于消費(fèi)稅的高低仍是沒有直觀感受，消費(fèi)稅引導(dǎo)合理消費(fèi)的作用依舊不能有效實(shí)現(xiàn)。消費(fèi)稅改為價(jià)外稅，價(jià)稅分離后，消費(fèi)者對于購買商品所承擔(dān)的消費(fèi)稅額有了最直觀的感受，將有助于消費(fèi)者進(jìn)行合理消費(fèi)。此外，消費(fèi)稅改為價(jià)外稅，在銷售商品時(shí)由消費(fèi)者繳納，則無需生產(chǎn)和批發(fā)企業(yè)提前墊付，這樣將有利于改善營商環(huán)境，減輕企業(yè)資金壓力、提高企業(yè)資金利用率、提高企業(yè)減負(fù)獲得感。

(二)先明確征收環(huán)節(jié)和收入歸屬，再合理確定消費(fèi)稅基數(shù)

根據(jù)國務(wù)院2019年9月印發(fā)的《改革方案》，此次消費(fèi)稅改革調(diào)整的存量部分核定基數(shù)，由地方上解中央，增量部分原則上將歸屬地方。基數(shù)關(guān)系各方利益，如何核定基數(shù)是各方關(guān)注的焦點(diǎn)，也是改革的關(guān)鍵。

一是先進(jìn)行征收環(huán)節(jié)后移改革。根據(jù)前文的分析，如果消費(fèi)稅部分品目征收環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)，部分省份的消費(fèi)稅征收入庫數(shù)將會(huì)發(fā)生較大變動(dòng)。例如，將成品油征收環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)，廣西成品油消費(fèi)稅將會(huì)大幅減少，如果按照改革前征收數(shù)核定基數(shù)，那廣西預(yù)計(jì)在改革后的一段時(shí)間內(nèi)都不會(huì)存在相對于基數(shù)的增量部分。目前，各國消費(fèi)稅既有在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，也有在零售環(huán)節(jié)征收。為均衡各方利益，穩(wěn)定目前財(cái)力基本格局，方便稅收征管，建議先進(jìn)行消費(fèi)稅品目征收環(huán)節(jié)后移的改革，明確何種品目后移至零售環(huán)節(jié)征收，何種品目在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)征收，何種品目實(shí)行零售環(huán)節(jié)、生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)雙環(huán)節(jié)征收。二是根據(jù)消費(fèi)稅導(dǎo)向作用劃分收入。在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，如果收入歸屬地方，有可能引起地方重復(fù)投資建設(shè)，因此生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅收入最好歸屬中央；為提高地方改善消費(fèi)環(huán)境的積極性，零售環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅收入應(yīng)盡可能劃給地方。為了達(dá)到增加地方收入的目的，應(yīng)把更多的品目設(shè)置在零售環(huán)節(jié)征收，或?qū)⑸a(chǎn)環(huán)節(jié)稅率降低而提高零售環(huán)節(jié)稅率。三是在新稅制運(yùn)行一年后，再確定基數(shù)。新稅制運(yùn)行一年后，各地消費(fèi)稅就會(huì)有征收數(shù)，將各省份零售環(huán)節(jié)征收數(shù)確定為基數(shù)，或者將各省份零售環(huán)節(jié)征收數(shù)扣減當(dāng)年全國平均增長率后的余額為基數(shù)，基數(shù)部分上劃中央，增量部分留存地方。各市縣的基數(shù)可以參照以上辦法核定。

(三)加強(qiáng)消費(fèi)稅征管，確?！皯?yīng)收盡收”

一是要積極研究改進(jìn)“線上消費(fèi)”征收管理方式。目前，“線上消費(fèi)”已經(jīng)成為居民消費(fèi)的重要方式，但是對“線上消費(fèi)”的稅收征管還相對薄弱。隨著消費(fèi)稅改革的不斷推進(jìn)，更多的品目將會(huì)在零售環(huán)節(jié)征收，因此亟須研究改進(jìn)對“線上消費(fèi)”行為的征管模式。此外，對于在零售環(huán)節(jié)征收的品目，為體現(xiàn)消費(fèi)地受益原則，也需要研究如何實(shí)現(xiàn)按消費(fèi)者所在地征收的方法。例如，通過消費(fèi)者使用網(wǎng)絡(luò)的IP地址來識別消費(fèi)者所屬地，在消費(fèi)者支付貨款和稅款時(shí)，直接將稅款繳至消費(fèi)地所在稅務(wù)部門。二是稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)稅收征管及稽查力度。征收環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)，由于零售商家眾多，征管難度加大，為此，稅務(wù)部門應(yīng)加強(qiáng)稅收征管及稽查力度，對目前金銀首飾消費(fèi)稅在零售環(huán)節(jié)征收的做法及先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行總結(jié)歸納，并進(jìn)一步提煉，運(yùn)用到其他品目零售環(huán)節(jié)征收工作中。三是強(qiáng)化稅收征管系統(tǒng)建設(shè)。現(xiàn)在我國移動(dòng)支付技術(shù)普遍使用，對于個(gè)人消費(fèi)均“有跡可循”，稅務(wù)部門可研究依托現(xiàn)有“金稅三期”系統(tǒng)及個(gè)人移動(dòng)支付的線索，開發(fā)零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的稅務(wù)征管系統(tǒng)。四是要學(xué)習(xí)國外經(jīng)驗(yàn)。上文講述到，有不少國家消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)是在零售環(huán)節(jié)，通過學(xué)習(xí)國外的征管經(jīng)驗(yàn)，可為我國消費(fèi)稅更多品目的后移打下基礎(chǔ)。

(四)切實(shí)改善消費(fèi)環(huán)境，努力培植財(cái)源

在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，地方政府為了爭奪消費(fèi)稅的財(cái)政利益，容易出現(xiàn)過度引進(jìn)投資，盲目重復(fù)建設(shè)工廠，導(dǎo)致生產(chǎn)過剩的情況。消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)后，財(cái)政利益分配格局發(fā)生了變化，地方培植財(cái)源的理念和思路應(yīng)隨之改進(jìn)。首先，地方政府應(yīng)兼顧生產(chǎn)與消費(fèi)的關(guān)系，理性投資，擯棄重復(fù)投資設(shè)廠做法，轉(zhuǎn)為更加注重改善消費(fèi)環(huán)境，提高消費(fèi)者的購買積極性，從而達(dá)到促進(jìn)生產(chǎn)、拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長的目的。其次，地方政府應(yīng)將此次消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移視為新的發(fā)展契機(jī)，提升政府服務(wù)能力、優(yōu)化地方營商環(huán)境，積極發(fā)展與消費(fèi)有關(guān)的產(chǎn)業(yè)，如餐飲業(yè)、零售業(yè)和旅游業(yè)等服務(wù)行業(yè)，吸引大型商場、購物中心進(jìn)駐。再次，地方政府應(yīng)積極改善城市人居環(huán)境和配套設(shè)施，吸引外來人口購物消費(fèi)或定居。人居環(huán)境和配套設(shè)施的完善可以吸引更多的常住人口，使消費(fèi)者人數(shù)增加，消費(fèi)稅稅基增大，從而增加消費(fèi)稅收入，消費(fèi)稅征收數(shù)額增加，城市維護(hù)建設(shè)稅、地方教育附加等附加稅費(fèi)也相應(yīng)會(huì)增長。地方財(cái)政收入增加，改善城市居住環(huán)境和教育等配套設(shè)施的能力就不斷增強(qiáng)，從而就更有利于吸引具有消費(fèi)力的人口流入，如北京和上海，因?yàn)閾碛袃?yōu)良的工作環(huán)境、優(yōu)質(zhì)的教學(xué)醫(yī)療資源，引得全國各地的高收入人群紛紛到北京和上海定居生活，這樣最終將形成消費(fèi)稅收入增長與地方不斷向好發(fā)展的良性循環(huán)。最后，城鎮(zhèn)化也是新的財(cái)源增長點(diǎn)。隨著消費(fèi)稅改革的逐步擴(kuò)圍和深化，城市公共基礎(chǔ)設(shè)施完善、人居環(huán)境好、人口吸引力強(qiáng)的城市將會(huì)得到更多的消費(fèi)稅收入，并得到更快更好發(fā)展，從而加快城市化進(jìn)程。

(五)樹立納稅光榮的理念，依靠公眾力量進(jìn)行監(jiān)管

目前，我國大部分個(gè)人在消費(fèi)時(shí)不會(huì)索要發(fā)票，這樣商家就有機(jī)會(huì)“偷稅漏稅”，導(dǎo)致稅款流失。典型的例子就是2016年廈門“黃金案”，犯罪團(tuán)伙利用個(gè)人和個(gè)體戶愿意按照含稅價(jià)格購買黃金，同時(shí)不要發(fā)票的漏洞，這樣稅務(wù)部門就無從得知黃金的銷售量的漏洞，達(dá)到少繳消費(fèi)稅的目的。更多消費(fèi)稅品目后移至零售環(huán)節(jié)后，由于零售商家眾多，如果個(gè)人消費(fèi)均不索要發(fā)票，單憑稅務(wù)機(jī)構(gòu)逐個(gè)核查，工作量大，難度大，基本不可能實(shí)現(xiàn)，所以要依靠全社會(huì)的力量。要加大對依法納稅、納稅光榮理念的宣傳，引導(dǎo)個(gè)人消費(fèi)時(shí)索要消費(fèi)稅發(fā)票。同時(shí)，對偷逃稅款的行為要加大打擊和懲罰力度。