張奇琦 宋鈺怡 楊斯捷

[摘 要]環(huán)境績效審計在我國尚處初期發(fā)展階段，分析其現(xiàn)狀與特點對于構(gòu)建相應(yīng)的審計評價指標(biāo)體系有重要的意義。通過歸納環(huán)境績效審計的難點、存在的問題及研究成果，刻畫了我國現(xiàn)階段環(huán)境績效審計發(fā)展現(xiàn)狀，并在此基礎(chǔ)上，利用PSR模型構(gòu)建了適應(yīng)我國國情的環(huán)境績效審計綜合評價指標(biāo)體系，以期為環(huán)境績效審計實踐提供科學(xué)、合理的評價依據(jù)。

[關(guān)鍵詞]環(huán)境績效審計;評價指標(biāo)體系;PSR模型

[中圖分類號] F239.4? ? ? ? ? ? ?[文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A? ? ? ? ? ? ?[文章編號] 2095-3283（2020）05-0104-03

Abstract： Environmental performance audit is still in the primary stage of development in our country， and it is of great significance to analyze its present situation and characteristics to construct the corresponding audit evaluation index system. By summing up the difficulties， problems and research results of environmental performance audit， this paper describes the present situation of environmental performance audit in China， and on this basis， constructs a comprehensive evaluation index system of environmental performance audit adapted to the national conditions of China by using PSR model， in order to provide scientific and reasonable evaluation system basis for environmental performance audit practice.

Key Words： Environmental Performance Audit; Evaluation Index System; Psr Model

一、引言

隨著我國各項事業(yè)的迅速發(fā)展，生態(tài)文明建設(shè)也邁上了新臺階。伴隨著公眾對環(huán)境審計持續(xù)關(guān)注，構(gòu)建環(huán)境績效審計評價體系的重要性日益凸顯。

現(xiàn)行環(huán)境績效審計評價體系缺乏科學(xué)、穩(wěn)定標(biāo)準(zhǔn)的背景下，本文從分析我國環(huán)境績效審計現(xiàn)狀出發(fā)，指出目前環(huán)境績效審計面臨的難點、問題與研究成果，并基于PSR環(huán)境評價模型構(gòu)建了適應(yīng)我國當(dāng)前國情的績效指標(biāo)評價體系。從PSR模型應(yīng)用于區(qū)域環(huán)境生態(tài)文明評價、水環(huán)境績效評價、大氣環(huán)境績效評價當(dāng)中取得的優(yōu)良效果來看，認(rèn)為將PSR概念框架模型引入整體環(huán)境績效審計評價是一次大膽的發(fā)揚創(chuàng)新。

二、我國環(huán)境績效審計現(xiàn)狀

我國環(huán)境績效審計尚處于發(fā)展階段，相對于傳統(tǒng)審計，應(yīng)用范圍相對較窄、應(yīng)用頻次相對較少。通過文獻(xiàn)梳理與分析，從環(huán)境績效審計難點、問題與研究現(xiàn)狀三個方面對我國環(huán)境績效審計現(xiàn)狀進(jìn)行評析。

（一）環(huán)境績效審計難點

從我國審計署開展環(huán)境審計工作的情況來看，現(xiàn)行環(huán)境績效審計主要存在以下客觀困難。

一是傳統(tǒng)審計思路無法適應(yīng)。當(dāng)下我國政府在環(huán)境審計方面主要采取傳統(tǒng)審計思路與方法，即在財務(wù)審計的基礎(chǔ)上主要調(diào)查追蹤環(huán)境保護(hù)專項資金，而環(huán)境績效審計還需要憑借大量的環(huán)境數(shù)據(jù)作出相應(yīng)的環(huán)境質(zhì)量判斷，這導(dǎo)致了傳統(tǒng)審計思路下環(huán)境績效審計評價證據(jù)不充分的問題。二是審計效果延時與遲緩特征。由于環(huán)境審計本身的特殊性，大量環(huán)境改善項目的效益往往在短期內(nèi)無法充分體現(xiàn)，這會造成現(xiàn)時審計評價結(jié)果的客觀缺陷，或長期觀測評價的遲緩特征。三是審計證據(jù)難以量化。環(huán)境績效審計的審計證據(jù)不僅難以取得，也存在難以量化的問題，有關(guān)大氣環(huán)境、水資源、土地資源的眾多指標(biāo)無法直接用數(shù)字表達(dá)，需要運用專業(yè)的技巧與方法轉(zhuǎn)換為會計語言，導(dǎo)致審計難度高于傳統(tǒng)審計[1]。四是審計風(fēng)險偏高。環(huán)境經(jīng)濟(jì)活動的涉及范圍廣、無法確定的因素多，主要表現(xiàn)在績效審計數(shù)據(jù)來源涉及各個環(huán)境層面，同時存在大量財務(wù)資金數(shù)據(jù)，導(dǎo)致審計風(fēng)險偏高。五是對審計專業(yè)素質(zhì)能力要求高。由于環(huán)境績效審計涉及大量環(huán)境學(xué)相關(guān)知識及邊緣學(xué)科，如環(huán)境管理學(xué)、環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)等，但我國大部分從事審計行業(yè)的審計人員專業(yè)領(lǐng)域多為財務(wù)會計類，對于專業(yè)程度和綜合技術(shù)要求高的環(huán)境績效審計，既是對審計人員專業(yè)知識的挑戰(zhàn)，也是對審計應(yīng)用水平的一大考驗[2]。

（二）環(huán)境績效審計問題

通過對現(xiàn)有環(huán)境績效審計評價指標(biāo)體系的調(diào)查，分析得到主觀評價指標(biāo)層面的問題如下。

一是指標(biāo)單一導(dǎo)致評價結(jié)果片面。現(xiàn)行環(huán)境績效審計中單一、短期的指標(biāo)，無法得出綜合性高、完整度強(qiáng)的合理結(jié)論。以水質(zhì)污染績效審計為例，無法單從水質(zhì)指標(biāo)良好來客觀評價，調(diào)查統(tǒng)計其中魚類的生存情況、動植物生態(tài)多樣性、富營養(yǎng)化與否等各個方面指標(biāo)對于做出判斷同樣必不可少。二是缺少統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)以綜合各評價指標(biāo)。綜合環(huán)境績效審計涉及大氣、水、土壤等多個環(huán)境主體，欠缺綜合標(biāo)準(zhǔn)對各主體進(jìn)行評價會導(dǎo)致整體評價的指標(biāo)體系存在一定的阻力。

（三）環(huán)境績效審計研究現(xiàn)狀

生態(tài)環(huán)境問題是社會各界廣泛關(guān)注的焦點，多位學(xué)者在環(huán)境績效審計、環(huán)境績效審計評價體系及其方法領(lǐng)域的深入研究，形成了本文的理論基礎(chǔ)。

1.環(huán)境績效審計內(nèi)容與功能定位研究?；趯W(xué)者普遍觀點，環(huán)境績效審計是以受托責(zé)任觀為基礎(chǔ)，為實現(xiàn)對被審計環(huán)境管理系統(tǒng)中特定環(huán)境治理項目的成效進(jìn)行評價和監(jiān)督的目標(biāo)，由審計單位所采取的一種控制活動。環(huán)境績效審計工作中主要考慮其經(jīng)濟(jì)性、效率性及效果性，對環(huán)境系統(tǒng)作出客觀有效的評價，通過考查各項治理活動對環(huán)境績效產(chǎn)生的效果，在審計意見的基礎(chǔ)上針對性地提出改進(jìn)建議，以加強(qiáng)被審計單位的環(huán)境責(zé)任觀、提高環(huán)境治理績效，從而發(fā)揮環(huán)境績效審計的作用。

2.環(huán)境績效審計評價指標(biāo)體系與方法研究

現(xiàn)有的環(huán)境績效審計評價指標(biāo)體系主要分為以下幾類。

（1）以審查環(huán)保資金為主線的評價指標(biāo)體系。通過對環(huán)保項目資金使用的合規(guī)性、效率性和效果性審查，評價環(huán)保部門相關(guān)工作的完成進(jìn)度與績效指標(biāo)的達(dá)標(biāo)率[3]，此類針對財務(wù)資金進(jìn)行的績效審計是目前我國審計機(jī)關(guān)的關(guān)注重點。

（2）以評價環(huán)境治理項目狀況為主線的評價指標(biāo)體系。通過選取適當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)、社會、生態(tài)效益等指標(biāo)構(gòu)建評價體系，描述特定環(huán)境治理項目治理前、治理中、治理后資金的投入、實施和運營等方面的績效情況，對項目治理過程中階段性成果進(jìn)行績效審計。

（3）以區(qū)域環(huán)境績效為主線的評價指標(biāo)體系。通過對區(qū)域性的自然資源、建設(shè)項目等進(jìn)行核查監(jiān)督[4]，根據(jù)各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和主要污染源等特點，利用評價體系對區(qū)域性環(huán)境工作成效進(jìn)行審計評價。同時，應(yīng)當(dāng)注意的是，由于我國環(huán)境審計事業(yè)起步較晚，符合我國國情的環(huán)境績效審計與評價方法發(fā)展仍處于初級階段，已取得的研究成果并未得到具體的實踐操作。因而，我們?nèi)孕枰脛?chuàng)新的眼光從不同角度全面對環(huán)境的績效審計進(jìn)行探究。

本文正是以以上的環(huán)境績效審計相關(guān)研究為基礎(chǔ)，對環(huán)境績效審計的評價方法與評價指標(biāo)作出一定的創(chuàng)新，以充分適應(yīng)環(huán)境績效審計的特點，為得到準(zhǔn)確的審計評價結(jié)果提供合理依據(jù)。

三、構(gòu)建PSR概念框架下的環(huán)境績效審計評價體系

（一）PSR模型概念框架

“壓力—狀態(tài)—響應(yīng)”模型，即PSR（Pressure-State-Response）模型，是環(huán)境質(zhì)量評價學(xué)科中常用的一種評價模型，其主要包括壓力、狀態(tài)和響應(yīng)三個指標(biāo)，以此來表示當(dāng)前環(huán)境存在的問題、問題發(fā)生的原因以及相關(guān)部門的解決措施[5]。壓力是指人類經(jīng)濟(jì)和社會活動對生態(tài)環(huán)境造成的破壞和產(chǎn)生的負(fù)擔(dān)，同時也包括間接的壓力及其潛在的負(fù)擔(dān);狀態(tài)是指由于對生態(tài)環(huán)境造成的壓力，從而導(dǎo)致現(xiàn)階段的狀態(tài)及其所發(fā)生的變化;響應(yīng)是指為解決社會及個人對自然環(huán)境造成的壓力及破壞，管理層和決策層所作出的修復(fù)生態(tài)環(huán)境、改善環(huán)境質(zhì)量的相應(yīng)舉措[6]。

利用PSR模型能夠較為準(zhǔn)確地解釋在綜合治理過程中，環(huán)境存在的問題、變化，有利于社會及時調(diào)整方案，有針對性地實施相關(guān)政策措施，有效地維護(hù)和推進(jìn)生態(tài)環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展。此外，PSR模型在壓力、狀態(tài)和響應(yīng)三個指標(biāo)之間存在著相互作用的關(guān)系，三個指標(biāo)相互影響，相互關(guān)聯(lián)，有利于審計評價指標(biāo)的選取及其體系的建立，指出當(dāng)前環(huán)境存在的邏輯關(guān)系，為之后的研究提供了較為系統(tǒng)地理論支撐。

（二）環(huán)境績效審計評價指標(biāo)體系

基于以上PSR模型對環(huán)境的評價思路，基于可比性、可獲取及系統(tǒng)性原則選定了以下相應(yīng)評價指標(biāo)[7]，構(gòu)建了三個目標(biāo)層、14個因素層的環(huán)境績效審計綜合評價指標(biāo)體系，如表1。

四、結(jié)語

以PSR框架模型的環(huán)境績效審計評價體系具有具體性、實用性、針對性強(qiáng)的特點，能夠?qū)Νh(huán)境評價中涉及的狀態(tài)表現(xiàn)進(jìn)行全面的分析。在分析與評價我國現(xiàn)階段環(huán)境績效審計的難點、困難和研究現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，利用PSR模型建立了涵蓋區(qū)域環(huán)境因素各評價指標(biāo)的指標(biāo)體系，具備一定的科學(xué)性與理論價值。

本文的探討與研究旨在為日后的環(huán)境績效審計提供可參照的評價體系，在環(huán)境審計作用愈發(fā)凸顯的當(dāng)下，實踐意義尤為顯著。通過建立完整、可靠的績效審計評價體系，有利于發(fā)揮環(huán)境審計在環(huán)境保護(hù)事業(yè)中的方向引導(dǎo)、問題反映、評價監(jiān)督等作用，貫徹生態(tài)文明建設(shè)精神，促進(jìn)我國環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展。

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（責(zé)任編輯：張彤彤 藍(lán) 亮）