一、引言

自《管理會(huì)計(jì)基本指引》和《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第801號(hào)-企業(yè)管理會(huì)計(jì)報(bào)告》發(fā)布以來(lái)，再次掀起了新一輪的關(guān)于管理會(huì)計(jì)報(bào)告的研究?；局敢蛻?yīng)用指引不僅明確界定了管理會(huì)計(jì)報(bào)告是滿足企業(yè)各層級(jí)管理和決策支持需要的內(nèi)部報(bào)告的屬性，而且從報(bào)告面向、涵蓋內(nèi)容、功能等層面構(gòu)建了管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系及各類報(bào)告的框架、主要內(nèi)容和基本要求。從目前相關(guān)文獻(xiàn)看，學(xué)術(shù)界致力于從信息系統(tǒng)的角度，構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息子系統(tǒng)與業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)信息子系統(tǒng)的共享系統(tǒng)，從技術(shù)上保障管理會(huì)計(jì)報(bào)告信息與決策的相關(guān)，以此達(dá)成業(yè)財(cái)融合的目標(biāo)。基于上述事實(shí)，學(xué)者們對(duì)此進(jìn)行了專門研究，如劉鳳娥在其學(xué)位論文中提出，會(huì)計(jì)人員應(yīng)完成日常核算并編制日財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)上，分析報(bào)表信息，尋找企業(yè)在經(jīng)營(yíng)方面的不足，并向管理者提供各種措施。除此之外，文章就管理會(huì)計(jì)報(bào)告的對(duì)象做了劃分，提出因不同層級(jí)的管理者決策類型不同，因而管理會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容即信息含量就不同的觀點(diǎn)，并建構(gòu)了關(guān)于管理者需求的安全類、獲利類和成長(zhǎng)類三大報(bào)告體系。王冬梅（2019.9）認(rèn)為，大多數(shù)企業(yè)已利用管理會(huì)計(jì)報(bào)告信息，對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)和預(yù)算等進(jìn)行分析，且該項(xiàng)工作目前主要由會(huì)計(jì)人員完成，文章主張建立獨(dú)立的管理會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)，能更加廣泛地利用現(xiàn)代化技術(shù)手段，為企業(yè)戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)等提供決策建議。張永旺、雷淑琴、陳冠汝（2019.10）認(rèn)為不同層次管理人員對(duì)管理會(huì)計(jì)技術(shù)的應(yīng)用存在差異，并依據(jù)金蛙財(cái)稅財(cái)務(wù)崗位六層級(jí)劃分的環(huán)境、行為、能力、信念及價(jià)值、身份和精神要求，提出財(cái)務(wù)總監(jiān)、財(cái)務(wù)經(jīng)理和各財(cái)務(wù)模塊負(fù)責(zé)人因分管業(yè)務(wù)范圍和職責(zé)不同，因而他們應(yīng)用管理會(huì)計(jì)技術(shù)的種類和程度也就不同的見解。姜曉丹（2020.05）以S研究院管理會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)用為例，構(gòu)建了不同層級(jí)的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系。另外，目前國(guó)內(nèi)一些知名企業(yè)借助計(jì)算機(jī)手段和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)對(duì)企業(yè)信息管理系統(tǒng)實(shí)施了整合與建設(shè)。毫無(wú)疑問，目前的理論研究與企業(yè)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于企業(yè)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)工具和管理會(huì)計(jì)報(bào)告信息進(jìn)行管理活動(dòng)，有十分重要的意義。然而，從中層管理者的角色定位看，對(duì)使用者的決策需要的研究并無(wú)實(shí)質(zhì)性進(jìn)展。基于此，本文將從管理者的角色定位出發(fā)，分析中層管理者的具體管理活動(dòng)，進(jìn)而探索管理決策需要下管理會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)容及呈現(xiàn)形式。

二、管理角色分析

佟成生、李扣慶、錢毓益、王智烜（2017）結(jié)合管理者的職別，對(duì)調(diào)查問卷進(jìn)行了回歸分析發(fā)現(xiàn)，高層管理者利用管理會(huì)計(jì)報(bào)告信息對(duì)決策的影響具有顯著性，具體依次表現(xiàn)為經(jīng)營(yíng)預(yù)算、資本預(yù)算、薪酬計(jì)劃等方面的管理活動(dòng)中。另外，調(diào)查也發(fā)現(xiàn)，不同層級(jí)的管理者對(duì)管理會(huì)計(jì)報(bào)告信息的應(yīng)用認(rèn)知差別很大，89%左右的高層管理者認(rèn)為，決策時(shí)對(duì)管理會(huì)計(jì)報(bào)告信息的需要的排序?yàn)槠髽I(yè)的內(nèi)部業(yè)務(wù)信息、行業(yè)信息、宏觀經(jīng)濟(jì)信息和財(cái)務(wù)信息；而中層和基層管理者普遍認(rèn)為決策時(shí)更需要了解財(cái)務(wù)信息，其次是企業(yè)信息、行業(yè)信息等。調(diào)查結(jié)論雖然與管理會(huì)計(jì)報(bào)告的信息特征理論不相符合，但卻印證了一個(gè)事實(shí)，雖然受管理角色的影響，不同層級(jí)管理者參與決策的內(nèi)容和空間范圍有明顯的差異性，由此而呈現(xiàn)出的他們進(jìn)行管理決策時(shí)所需管理會(huì)計(jì)報(bào)告信息的多樣性，但并未否認(rèn)他們是管理會(huì)計(jì)報(bào)告信息的主要使用者的結(jié)論。

按管理學(xué)理論，將企業(yè)中層管理者扮演十種角色。十種角色中與信息有關(guān)的是監(jiān)察者和傳播者的角色，其職能是在管理活動(dòng)中了解營(yíng)運(yùn)狀態(tài)、獲取并處理各種各樣的信息，以便適時(shí)做出決策，指導(dǎo)下屬執(zhí)行。具體而言，管理者的角色主要表現(xiàn)為：

1.核心利益相關(guān)者。企業(yè)內(nèi)部管理者與企業(yè)具有密切的利害關(guān)系，他們直接管理企業(yè)，在很大程度上通過(guò)各種管理活動(dòng)來(lái)影響和左右企業(yè)的生存與發(fā)展。

2.領(lǐng)導(dǎo)者。企業(yè)內(nèi)部管理者與企業(yè)間的密切關(guān)系，直接影響他們對(duì)所在企業(yè)所承擔(dān)的責(zé)任，這種責(zé)任履行是通過(guò)一定的方式，創(chuàng)設(shè)良好的環(huán)境，帶領(lǐng)員工共同努力來(lái)確保企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

3.信息使用者。從邏輯上看，企業(yè)內(nèi)部管理者要想扮演好領(lǐng)導(dǎo)角色，并能實(shí)現(xiàn)個(gè)人和企業(yè)的目標(biāo)，就需要有能力確保和其工作的所有成員一起獲取足夠的信息，在持續(xù)關(guān)注企業(yè)內(nèi)外環(huán)境變化的基礎(chǔ)上，識(shí)別企業(yè)潛在的機(jī)會(huì)和威脅，分析企業(yè)的優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)，最后通過(guò)整合并應(yīng)用對(duì)管理決策有用的信息。

4.管理活動(dòng)的執(zhí)行者。不同層級(jí)管理者有各自的管理活動(dòng)，他們既是管理活動(dòng)計(jì)劃的制定者，也是具體管理活動(dòng)的組織者與執(zhí)行者。這種角色定位，主要表現(xiàn)為企業(yè)管理者是管理活動(dòng)決策主體，也是籌集資金、資源配置、項(xiàng)目投資以及與員工、供應(yīng)商、客戶和其他利益相關(guān)者討價(jià)還價(jià)等管理活動(dòng)的執(zhí)行者。

三、決策需要下的管理會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容及格式

需求信息理論認(rèn)為，用戶對(duì)信息的需求，取決于管理者對(duì)信息的相關(guān)性取舍和可靠性判斷。對(duì)于處于企業(yè)中間層級(jí)的大量管理者而言，其角色定位決定了他們的管理活動(dòng)。眾多活動(dòng)中，與決策相關(guān)的有三大職能任務(wù)。其中，計(jì)劃包括如產(chǎn)品計(jì)劃、生產(chǎn)計(jì)劃和產(chǎn)品戰(zhàn)略開發(fā)等，主要解決做什么的問題；組織的關(guān)鍵在于研究如何執(zhí)行計(jì)劃，解決開發(fā)產(chǎn)品、生產(chǎn)與運(yùn)輸，以及支持主要生產(chǎn)活動(dòng)的基礎(chǔ)設(shè)施等問題；而控制則致力于評(píng)價(jià)與反饋計(jì)劃與執(zhí)行的偏差問題，重點(diǎn)在于利用管理會(huì)計(jì)報(bào)告信息分析判斷企業(yè)各部門在完成計(jì)劃過(guò)程中貢獻(xiàn)大小的同時(shí)，制定一步的計(jì)劃。在這些職能活動(dòng)中，決策始終貫穿之中。在制定產(chǎn)品計(jì)劃時(shí)，中層管理者需要了解和掌握收入與成本等方面的財(cái)務(wù)信息，以確定是否進(jìn)行新產(chǎn)品開發(fā)、產(chǎn)品是否停產(chǎn)或繼續(xù)生產(chǎn)；制定生產(chǎn)計(jì)劃時(shí)，中層管理者利用管理會(huì)計(jì)報(bào)告獲取并利用如生產(chǎn)多少、生產(chǎn)用材料與所生產(chǎn)產(chǎn)品的匹配度、生產(chǎn)能力等方面的非財(cái)務(wù)信息作出生產(chǎn)決策；制定開發(fā)計(jì)劃時(shí)，則需要了解外部環(huán)境，特別是顧客需求等方面的信息。同樣，在組織和控制環(huán)節(jié)，中層管理者既需要如成本、收入等財(cái)務(wù)信息，也需要如生產(chǎn)能力、產(chǎn)品質(zhì)量與服務(wù)、生產(chǎn)效率等非財(cái)務(wù)信息。

圖1 不同類型企業(yè)對(duì)管理會(huì)計(jì)信息需求分析圖

從上述分析可以看出，中層管理者所需信息既有財(cái)務(wù)信息也有非財(cái)務(wù)信息。角色定位下的管理任務(wù)以及信息的需求，決定了所需信息的內(nèi)容及呈報(bào)形式。除此之外，不同類型的企業(yè)中，中層管理者對(duì)管理會(huì)計(jì)信息的需求愿望與自用管理會(huì)計(jì)信息的能力之間也存在一定的關(guān)系。穩(wěn)定型企業(yè)的中層管理者需要管理會(huì)計(jì)信息的愿望和利用管理會(huì)計(jì)信息的能力大大高于問題型企業(yè)；成長(zhǎng)型企業(yè)與潛在型企業(yè)，則表現(xiàn)為利用和愿望上有極大差異（具體見圖1）。因此，企業(yè)向中級(jí)管理者提供的管理決策信息，不僅需要考慮內(nèi)容上的多樣性和差異性特征，而且在呈現(xiàn)格式上也應(yīng)有相應(yīng)約束。具體而言，就是在編制管理會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)，提供者既不需要打破管理會(huì)計(jì)的工具與技術(shù)，也不需要專門增加額外信息，需要的只是有相對(duì)明確的編制標(biāo)準(zhǔn)和報(bào)送流程，即提供者用標(biāo)準(zhǔn)化的語(yǔ)言文字、圖表，將報(bào)告中所含的財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息傳遞給使用者。在內(nèi)容上，管理會(huì)計(jì)報(bào)告中的信息不限于過(guò)去、現(xiàn)在，更能反映企業(yè)的未來(lái)。要求對(duì)管理會(huì)計(jì)的信息分類更加全面、細(xì)致，信息具體可靠。在呈報(bào)形式上，財(cái)務(wù)信息以圖表等數(shù)量化方式予以反映，非財(cái)務(wù)信息則以文字形式呈現(xiàn)。這樣才能幫助中層管理者從大量信息中減除冗余數(shù)據(jù)，并從中提取他們所希望的、有某種趨勢(shì)和規(guī)律的支持決策信息。