李曼麗

摘 要：會(huì)計(jì)理論是對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)踐的一種理性認(rèn)識(shí)，它反過來又指導(dǎo)和規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)踐工作。近年來，隨著科學(xué)技術(shù)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，會(huì)計(jì)也呈現(xiàn)出一種加速發(fā)展的勢(shì)態(tài)，這就使得我國會(huì)計(jì)理論的研究遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足會(huì)計(jì)改革的需要，并存在許多不盡如人意的地方。本文就會(huì)計(jì)基本假設(shè)進(jìn)行分析，希望能夠?yàn)闀?huì)計(jì)理論研究帶來一定的啟發(fā)。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)基本假設(shè);會(huì)計(jì)主體;持續(xù)經(jīng)營;會(huì)計(jì)分期;貨幣計(jì)量

會(huì)計(jì)是隨著人類的生產(chǎn)實(shí)踐和經(jīng)濟(jì)管理的需要而產(chǎn)生的，經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，它面對(duì)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境越復(fù)雜，這就需要會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)核算過程中，要對(duì)面臨的環(huán)境進(jìn)行合理的假定，即會(huì)計(jì)的基本假設(shè)。會(huì)計(jì)基本假設(shè)實(shí)質(zhì)上就是有關(guān)企業(yè)社會(huì)環(huán)境的基本假定。設(shè)定會(huì)計(jì)基本假設(shè)，就如數(shù)學(xué)學(xué)科，我們?cè)谕茖?dǎo)某一定理或公式時(shí)先假設(shè)一定的前提條件是成立的。會(huì)計(jì)有一定的理論，會(huì)計(jì)基本假設(shè)就屬于會(huì)計(jì)理論，理論是非常重要的，因?yàn)槔碚撛噲D解釋事物之間的關(guān)系或預(yù)測(cè)一些現(xiàn)象。就會(huì)計(jì)方法而言，會(huì)計(jì)理論只不過是一些語句，它必須包含一套基本的前提條件（又稱為假設(shè)）。這些前提條件可以是不言而喻的;也可以是推定的，要經(jīng)得起統(tǒng)計(jì)推理的檢驗(yàn)，在這種情況下，這些前提條件通常就被稱作假設(shè)，具體包括以下四個(gè)內(nèi)容。

一、會(huì)計(jì)主體

會(huì)計(jì)主體是針對(duì)企業(yè)資產(chǎn)核算和會(huì)計(jì)工作本身而設(shè)定的，它確定了會(huì)計(jì)核算的空間范圍。企業(yè)要進(jìn)行會(huì)計(jì)核算工作，首先就要明確會(huì)計(jì)人員“為誰記賬、算賬、報(bào)賬的問題”，即會(huì)計(jì)人員的立場(chǎng)。所以會(huì)計(jì)主體假設(shè)是最基本的假設(shè)，是其他基本假設(shè)的基礎(chǔ)。

會(huì)計(jì)主體與法律主體不同，二者是兩個(gè)不同的概念。會(huì)計(jì)主體的存在是由于存在了會(huì)計(jì)這項(xiàng)工作，進(jìn)而展開的專項(xiàng)主體行為。會(huì)計(jì)主體的存在具有兩面性，它既可以是一個(gè)進(jìn)行獨(dú)立核算的經(jīng)濟(jì)實(shí)體或一個(gè)獨(dú)立的法律主體，也可以是一個(gè)進(jìn)行獨(dú)立核算的相關(guān)部門，例如財(cái)務(wù)部門本身，這時(shí)的它不能稱之為一個(gè)法律主體，只能算作是法律主體的包含物。法律主體所包含的內(nèi)容較廣，可以是法律所制約的個(gè)人，也可以是法律所制衡的個(gè)體，它存在于社會(huì)的每個(gè)角落，社會(huì)和人類的發(fā)展無一不受其制約。法律主體就是法律關(guān)系主體。一般來說，會(huì)計(jì)主體和法律主體并不對(duì)等，一個(gè)會(huì)計(jì)主體不一定是法律主體，但一個(gè)法律主體必然是一個(gè)會(huì)計(jì)主體，此外，同一個(gè)法律主體也可以有多個(gè)會(huì)計(jì)主體。法律主體強(qiáng)調(diào)的是參與，會(huì)計(jì)主體強(qiáng)調(diào)的是被核算的空間范圍。例如，某企業(yè)的產(chǎn)品實(shí)行“廠家直銷”的方式銷售，它在各省市設(shè)立了專門的銷售機(jī)構(gòu)，這些銷售機(jī)構(gòu)可以進(jìn)行獨(dú)立核算，那么這些銷售機(jī)構(gòu)就是“會(huì)計(jì)主體”，但它們不是“法律主體”。

要從會(huì)計(jì)的背景和法律形式的角度來看待經(jīng)營實(shí)體，處理好企業(yè)與其所有者之間的關(guān)系，把會(huì)計(jì)主體的活動(dòng)與它的所有者的活動(dòng)相分離。盡管賬目是獨(dú)立的，但企業(yè)和所有者的結(jié)合點(diǎn)存在于所有者權(quán)益賬戶之中。許多演繹性質(zhì)的理論試圖描述這一關(guān)系和所有者權(quán)益賬戶的作用，這些觀點(diǎn)將影響諸如“收益是由什么構(gòu)成的？”或“什么是權(quán)益？”等其他一些重要問題的解釋。只有把會(huì)計(jì)主體與企業(yè)所有者區(qū)分開，才能正確地核算企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，從而正確地計(jì)算企業(yè)的利潤。

二、持續(xù)經(jīng)營

持續(xù)經(jīng)營是相對(duì)于停止經(jīng)營、瀕臨破產(chǎn)這兩個(gè)發(fā)展?fàn)顟B(tài)而產(chǎn)生的，即企業(yè)處于正常經(jīng)營狀態(tài)，且具備長(zhǎng)期發(fā)展的能力和潛力。比如某租賃公司購買了20臺(tái)機(jī)器設(shè)備準(zhǔn)備出租，每臺(tái)5000元，共有資產(chǎn)100000元。假如公司因某種原因，在明天即被宣告破產(chǎn)，那會(huì)計(jì)核算還將沒有任何意義。又比如，某企業(yè)購入一項(xiàng)商標(biāo)特許使用權(quán)，可使用年限為15年，這意味著企業(yè)在有限的發(fā)展空間內(nèi)可正常經(jīng)營15年，那么企業(yè)所擁有的這項(xiàng)無形資產(chǎn)也將在經(jīng)營范圍內(nèi)使用15年，從會(huì)計(jì)角度分析無形資產(chǎn)，并需要進(jìn)行會(huì)計(jì)資產(chǎn)、成本核算，從而進(jìn)行準(zhǔn)確的損益計(jì)算。因此，在整個(gè)會(huì)計(jì)核算過程中，持續(xù)發(fā)展是企業(yè)能進(jìn)行核算的重要前提。當(dāng)然，企業(yè)用一定的方法對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，與對(duì)無形資產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行攤銷一樣都體現(xiàn)了持續(xù)經(jīng)營的會(huì)計(jì)假設(shè)。

在企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營的前提下，企業(yè)首要的原則即保全資本，進(jìn)而才是資本拓展。想要進(jìn)行有效的資本保全，必須進(jìn)行完全的會(huì)計(jì)核算，即正確區(qū)分支出和收入。在保全過程中企業(yè)收入和支出需要得到有效的把控，權(quán)責(zé)發(fā)生制作為有效的管控制度在企業(yè)進(jìn)行收支平衡的控制過程中被廣泛使用。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展具有不穩(wěn)定性，企業(yè)在發(fā)展過程中面臨著非常殘酷的生存挑戰(zhàn)，每一個(gè)企業(yè)的發(fā)展都不可能是一帆風(fēng)順、毫無危機(jī)的，因此，持續(xù)經(jīng)營在本質(zhì)上是一種預(yù)測(cè)。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是一致的。財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是幫助用戶進(jìn)行預(yù)測(cè)，而持續(xù)經(jīng)營假設(shè)為此類預(yù)測(cè)建立了一個(gè)賴以比較的基礎(chǔ)（歷史成本和相應(yīng)的收益計(jì)量），從一定程度上講，持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是對(duì)企業(yè)發(fā)展做出的一個(gè)美好假設(shè)。

持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的提出是基于會(huì)計(jì)基本假設(shè)，在進(jìn)行會(huì)計(jì)基本假設(shè)的過程中可知，會(huì)計(jì)作為重要的財(cái)務(wù)行為，每一個(gè)數(shù)據(jù)都嚴(yán)重影響到公司的發(fā)展。會(huì)計(jì)行為的發(fā)生是基于企業(yè)正常發(fā)展的前提下。因此，持續(xù)經(jīng)營假設(shè)具有重要意義。

三、會(huì)計(jì)分期

會(huì)計(jì)分期簡(jiǎn)單來說即將企業(yè)持續(xù)發(fā)展這個(gè)整體進(jìn)行時(shí)間上的劃分，這樣的劃分有利于我們對(duì)企業(yè)連續(xù)不斷的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行合理的核算和分析。從目的方面來看，會(huì)計(jì)行為是一個(gè)需要按時(shí)、按點(diǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確核算的行為，需要對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果進(jìn)行定期的分析和總結(jié)，所以需要進(jìn)行會(huì)計(jì)分期的假設(shè)。

會(huì)計(jì)分期一般按照公歷時(shí)間進(jìn)行核算劃分，時(shí)間的劃分主要以月、季度、半年度、年度這四個(gè)時(shí)間段進(jìn)行劃分。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在每個(gè)月需要進(jìn)行稅務(wù)申報(bào)和資產(chǎn)清算，每年年底需要進(jìn)行年度資產(chǎn)的核算和年度稅務(wù)核算。除了國家稅務(wù)部門的相關(guān)規(guī)定以外，將會(huì)計(jì)進(jìn)行分期也有利于企業(yè)監(jiān)控自身財(cái)務(wù)狀況，財(cái)務(wù)報(bào)表能夠及時(shí)向企業(yè)反饋時(shí)期內(nèi)的收支盈虧。企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)分期，能夠通過財(cái)務(wù)報(bào)表了解到企業(yè)階段性發(fā)展?fàn)顩r，階段性的收支浮動(dòng)等，也能促進(jìn)企業(yè)時(shí)時(shí)調(diào)整發(fā)展方向。對(duì)企業(yè)來說財(cái)務(wù)報(bào)表的價(jià)值是對(duì)企業(yè)的收支進(jìn)行一個(gè)嚴(yán)格的監(jiān)控的手段，在一個(gè)時(shí)期內(nèi)，收支的分配狀態(tài)是否符合企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀，財(cái)務(wù)核算有利于企業(yè)調(diào)整階段性發(fā)展模式。因此，會(huì)計(jì)分期的假設(shè)有了權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本計(jì)價(jià)這兩種整合方式。例如，在企業(yè)劃分會(huì)計(jì)期間以后，就需要對(duì)每一時(shí)期的企業(yè)成本、費(fèi)用、收入、收益等進(jìn)行專項(xiàng)計(jì)算。在這一時(shí)期內(nèi)企業(yè)如果采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，將會(huì)明確收支體系，對(duì)整個(gè)劃分期內(nèi)的收支進(jìn)行合理的權(quán)責(zé)分配，從而做出準(zhǔn)確的核算。

需要注意的是，會(huì)計(jì)分期與業(yè)務(wù)周期不同，有的業(yè)務(wù)周期不足一個(gè)會(huì)計(jì)期間，而有的又持續(xù)幾個(gè)時(shí)間段。會(huì)計(jì)期間的劃分，對(duì)于企業(yè)收支損益有較大的影響。企業(yè)的發(fā)展具有可持續(xù)性，因此會(huì)計(jì)期間的劃分也應(yīng)該按照企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的狀況來進(jìn)行合理有效地劃分。例如，對(duì)于一些制造汽車、輪船的大型企業(yè)，會(huì)計(jì)分期為一個(gè)月或者是一個(gè)季度，所反映的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是不具備可靠性的。因此，在進(jìn)行會(huì)計(jì)分期的過程中，必須按照企業(yè)經(jīng)營狀態(tài)、資本狀況進(jìn)行有效的分期。會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營和會(huì)計(jì)分期這三大會(huì)計(jì)基本假設(shè)之間的關(guān)系可以通過下圖來體現(xiàn)出來。

如上圖1所示，從一個(gè)端點(diǎn)無限延伸形成一條射線，再在射線上劃分若干個(gè)連續(xù)的、長(zhǎng)短相同的線段。這個(gè)端點(diǎn)可以看作“會(huì)計(jì)主體”，這條射線可以看作“持續(xù)經(jīng)營”，這些線段可以看作“會(huì)計(jì)分期”。

四、貨幣計(jì)量

貨幣作為現(xiàn)今社會(huì)物品交換過程中的通用形式，在物品交換的過程中，需要依照物品價(jià)值對(duì)物品進(jìn)行合理的貨幣計(jì)量?，F(xiàn)如今，采用以貨幣為主要計(jì)量單位主要是由于，其一在歷史發(fā)展過程中，貨幣是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)計(jì)量中最被廣泛使用的計(jì)量單位。企業(yè)在日常的經(jīng)營中，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的拓展方向是不可限定的，這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的價(jià)值核算主要通過貨幣來進(jìn)行精準(zhǔn)衡量。由于企業(yè)的實(shí)物所展現(xiàn)的形態(tài)不同，可采用的計(jì)量方式也多種多樣。會(huì)計(jì)本身就是對(duì)各類形態(tài)的實(shí)物以貨幣價(jià)值的形式進(jìn)行核算，要核算就要有計(jì)量依據(jù)，還必須用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)來反映，而貨幣具有可加性、可比性等優(yōu)點(diǎn)，所以以貨幣作為主要計(jì)量單位是維護(hù)流通的最優(yōu)選擇。其二是貨幣計(jì)量的前提中還包含著幣值不變的假定意義。由于通貨膨脹普遍存在，貨幣的實(shí)際價(jià)值是有所改變的，但貨幣作為一種計(jì)量單位，它必須具有穩(wěn)定性，這樣才能使不同的企業(yè)資產(chǎn)類型得到相應(yīng)的計(jì)量，其結(jié)果都作為貨幣計(jì)量的形式被進(jìn)行有效地統(tǒng)計(jì)，不同時(shí)間的收入和費(fèi)用才能進(jìn)行比較，以計(jì)算其經(jīng)營成果。歷史成本計(jì)價(jià)就是體現(xiàn)了幣值穩(wěn)定。

利用貨幣單位的形式來進(jìn)行有效的計(jì)量，對(duì)企業(yè)來說能夠完成對(duì)不同類型資產(chǎn)的資產(chǎn)計(jì)算。當(dāng)然這種計(jì)算模式也存在著一定的局限性。首先，利用貨幣單位進(jìn)行計(jì)算的過程中主要是依照企業(yè)實(shí)體經(jīng)濟(jì)進(jìn)行有效計(jì)算，對(duì)于企業(yè)本身所蘊(yùn)含的相關(guān)內(nèi)容難以做到有效計(jì)算，例如，企業(yè)文化、企業(yè)口碑、產(chǎn)品質(zhì)量等企業(yè)軟實(shí)力無法進(jìn)行有效的計(jì)算，會(huì)造成對(duì)企業(yè)價(jià)值估算不合理的狀況。換言之，貨幣計(jì)量假設(shè)在進(jìn)行計(jì)算的過程中會(huì)使得相關(guān)價(jià)值無法完全展現(xiàn)，品牌影響力得不到相應(yīng)的價(jià)值體現(xiàn)。為解決這一問題，一般要求企業(yè)在提供基本財(cái)務(wù)報(bào)表之外，還應(yīng)提供其他一些輔助信息。其次，在不同的期間里，貨幣單位可能會(huì)由于國際市場(chǎng)的變動(dòng)而發(fā)生較大的波動(dòng)。在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中，由于許多預(yù)測(cè)和決策都是提前進(jìn)行的，貿(mào)易市值的增減必須依靠各期的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可靠對(duì)比，因此，幣值的不穩(wěn)定就意味著需要對(duì)各期以不同幣值表示的結(jié)果進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，以滿足會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性的要求。

在并非物與物交換的經(jīng)濟(jì)中，貨幣作為交換的媒介。所以，貨幣已成為重要的衡量?jī)r(jià)值的標(biāo)準(zhǔn)，并受計(jì)量過程的影響。因此，每個(gè)國家的財(cái)務(wù)報(bào)表都用特定的貨幣單位來表示，比如我國會(huì)計(jì)核算規(guī)定以人民幣為記賬本位幣，在用外幣業(yè)務(wù)時(shí)還要折算成人民幣計(jì)價(jià)。這個(gè)為會(huì)計(jì)目的而建立的幣值穩(wěn)定的假設(shè)，成為了會(huì)計(jì)原則和方法的支柱。

俗話說“沒有規(guī)矩，不成方圓”，無論做什么事情都需要規(guī)則。會(huì)計(jì)作為一種核算系統(tǒng)，需要也遵循著相應(yīng)的財(cái)務(wù)核算規(guī)則，即在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算之前，必須確定會(huì)計(jì)的基本假設(shè)。會(huì)計(jì)基本假設(shè)在操作過程中并不是完全依靠假設(shè)進(jìn)行的，在進(jìn)行會(huì)計(jì)基本假設(shè)操作的過程中，會(huì)計(jì)工作的相關(guān)內(nèi)容都必須建立規(guī)范合理的制度，相應(yīng)的會(huì)計(jì)工作必須嚴(yán)格按照制度進(jìn)行。會(huì)計(jì)核算是企業(yè)發(fā)展的核心，只有規(guī)范的會(huì)計(jì)核算才能保證企業(yè)的有效發(fā)展。會(huì)計(jì)基本假設(shè)對(duì)于會(huì)計(jì)實(shí)踐工作來說是非常重要的，只有規(guī)定了這些會(huì)計(jì)假設(shè)，會(huì)計(jì)核算才能得以正常地進(jìn)行下去。因此，會(huì)計(jì)基本假設(shè)是會(huì)計(jì)實(shí)踐工作經(jīng)驗(yàn)的抽象、概括和總結(jié)，它反過來又指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐工作。