營(yíng)改增對(duì)融資租賃出租人的影響及應(yīng)對(duì)策略研究

朱宏

摘要：營(yíng)改增實(shí)施后，加快了租賃企業(yè)融資的速度，使得融資租賃方式更受企業(yè)的歡迎。但是，目前學(xué)界對(duì)于“營(yíng)改增是否可以降低融資租賃業(yè)務(wù)出租人的稅率”還有不同的觀點(diǎn)。本文首先對(duì)融資租賃出租業(yè)務(wù)營(yíng)改增進(jìn)行概述，然后研究了營(yíng)改增對(duì)融資租賃出租人稅務(wù)的影響，最后總結(jié)了營(yíng)改增背景下融資租賃出租人的應(yīng)對(duì)策略。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增;融資租賃出租人;影響

融資租賃憑借其獨(dú)到的作用以及競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)點(diǎn)受到人們的高度重視與關(guān)注。近年來(lái)，我國(guó)融資租賃業(yè)務(wù)在各級(jí)政府的大力支持下增長(zhǎng)較快，然而與西方發(fā)達(dá)國(guó)家相比，尚存在較大的差距。當(dāng)前，阻礙我國(guó)融資租賃行業(yè)快速發(fā)展的非常重要的原因包括社會(huì)認(rèn)知度低、誠(chéng)信缺失以及經(jīng)營(yíng)管理不規(guī)范、法律法規(guī)不夠完善等，其中一個(gè)重要的影響因素就是稅收方面的因素。因此本文著重闡述了營(yíng)改增對(duì)融資租賃出租人的影響及應(yīng)對(duì)策略，從而為融資租賃人的納稅籌劃提供一定的參考依據(jù)。

一、融資租賃出租業(yè)務(wù)營(yíng)改增概述

（一）融資租賃業(yè)務(wù)

物權(quán)的所有者將標(biāo)的物的使用權(quán)轉(zhuǎn)移并對(duì)他人收取一定的報(bào)酬的行為叫作租賃，這是一種比較常見(jiàn)的經(jīng)濟(jì)模式。租賃主要包括兩種類(lèi)型：1.經(jīng)營(yíng)租賃;2.融資租賃。2018年財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則21號(hào)——租賃》就指出：融資租賃本質(zhì)上是轉(zhuǎn)移了與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的幾乎所有風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬的租賃，而經(jīng)營(yíng)租賃主要指的是除此以外的其他租賃方式。

（二）營(yíng)改增前對(duì)融資租賃業(yè)務(wù)的相關(guān)規(guī)定

經(jīng)營(yíng)獲準(zhǔn)融資租賃的企業(yè)在實(shí)施營(yíng)改增之前是允許出租方扣除相關(guān)的實(shí)際成本的，這樣利差就可以作為其營(yíng)業(yè)稅主要的計(jì)稅依據(jù)，而沒(méi)有獲得批準(zhǔn)從事經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)在轉(zhuǎn)移標(biāo)的物所有權(quán)的情況下只征收增值稅不征收營(yíng)業(yè)稅的，當(dāng)標(biāo)的物沒(méi)有出現(xiàn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)，可以根據(jù)租賃業(yè)相關(guān)的稅目標(biāo)準(zhǔn)，以實(shí)際租金稅收的全部金額來(lái)征收營(yíng)業(yè)稅，在征收的范圍之內(nèi)計(jì)入相應(yīng)的成本費(fèi)用，可以不予征收增值稅。

（三）營(yíng)改增后對(duì)融資租賃業(yè)務(wù)的相關(guān)規(guī)定

根據(jù)國(guó)家2011年相關(guān)財(cái)政稅收政策，營(yíng)改增初步試點(diǎn)的地區(qū)對(duì)有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)的增值稅稅率是17%，并且對(duì)按照納稅人實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分試行即征即退。根據(jù)稅收相關(guān)規(guī)定，增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是納稅人提供了納稅服務(wù)并且收到相關(guān)款項(xiàng)的當(dāng)天，這里主要是指書(shū)面合同確定的付款日期，先開(kāi)發(fā)票的應(yīng)當(dāng)在開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)日確定收入。其中，對(duì)于獲得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天主要指的是合同簽訂的具體的付款日期;對(duì)于當(dāng)天沒(méi)有簽訂合同和付款時(shí)間無(wú)法確定的，應(yīng)當(dāng)為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)日。根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)相關(guān)規(guī)定：提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)的稅率為17%，而不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)稅率則為11%，這樣不僅對(duì)融資租賃的業(yè)務(wù)范圍進(jìn)行了規(guī)范，也排除了一些租賃企業(yè)不合理享受差額稅的情況。此外，營(yíng)改增政策中對(duì)差額納稅的扣除項(xiàng)進(jìn)行了調(diào)整，將安裝費(fèi)以及保險(xiǎn)費(fèi)等排除在銷(xiāo)售額扣除項(xiàng)外，同時(shí)其還對(duì)融資性售后回租服務(wù)進(jìn)行了規(guī)定，即應(yīng)以6%的比例征收增值稅。

二、營(yíng)改增對(duì)融資租賃出租人稅收產(chǎn)生的影響

在營(yíng)改增政策實(shí)行后，筆者通過(guò)整理相關(guān)稅務(wù)政策及文獻(xiàn)得知融資租賃營(yíng)改增對(duì)融資租賃出租人開(kāi)展稅收工作具有重要的影響，具體包括如下幾個(gè)方面。

（一）稅收負(fù)擔(dān)不夠平衡

對(duì)目前融資租賃相關(guān)的稅收法律進(jìn)行整理不難發(fā)現(xiàn)，營(yíng)改增后的相關(guān)稅收政策從某種程度上緩解了承租者的稅收負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)了結(jié)構(gòu)性減稅，但對(duì)開(kāi)展融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)來(lái)講其仍然存在稅負(fù)沉重的問(wèn)題。融資租賃企業(yè)開(kāi)展融資租賃業(yè)務(wù)，應(yīng)注意對(duì)其經(jīng)營(yíng)所得繳納相應(yīng)的增值稅，按照相關(guān)文件規(guī)定，融資租賃應(yīng)繳納增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=（所有價(jià)款+價(jià)外費(fèi)用-利息費(fèi)用）×17%/3%;在售后回租的融資業(yè)務(wù)中，由于融資租賃企業(yè)不能獲得增值稅專(zhuān)用發(fā)票進(jìn)行抵扣，進(jìn)一步增加了其融資租賃業(yè)務(wù)稅負(fù)，且其無(wú)法抵扣固定資產(chǎn)折舊，這樣就造成融資租賃單位的稅負(fù)水平要高于一般企業(yè)。為有效改變這種被動(dòng)的局面，國(guó)家出臺(tái)了相關(guān)的政策規(guī)定：融資租賃企業(yè)實(shí)際稅負(fù)超出3%的部分即可享受即征即退。但該政策在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中仍不樂(lè)觀，只能使融資租賃企業(yè)將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給承租人，這樣就增加了承租人引進(jìn)設(shè)備的成本，從而阻礙了融資租賃業(yè)務(wù)健康向好發(fā)展。

（二）稅收政策十分混亂

當(dāng)前，融資租賃業(yè)務(wù)的主要法律依據(jù)為財(cái)稅106號(hào)文、《增值稅暫行條例》等稅法，融資租賃企業(yè)通常以國(guó)務(wù)院、稅務(wù)總局以及國(guó)家商務(wù)部發(fā)布的融資租賃行業(yè)稅收文件等作為其開(kāi)展納稅籌劃的重要依據(jù)。融資租賃稅收立法跨越了很多年，其中的相關(guān)內(nèi)容已與當(dāng)前的稅法以及稅收體制之間相沖突和矛盾，因此現(xiàn)行的關(guān)于融資租賃行業(yè)的法律法規(guī)亟待調(diào)整。具體而言，主要體現(xiàn)在如下兩方面。

一是增值稅征收主體方面存在的問(wèn)題。按照財(cái)政106號(hào)文件的相關(guān)規(guī)定，融資租賃業(yè)務(wù)實(shí)施營(yíng)改增政策的對(duì)象主要是經(jīng)人行、銀監(jiān)會(huì)或商務(wù)部批準(zhǔn)而有資質(zhì)從事融資租賃業(yè)務(wù)的有關(guān)企業(yè)，而沒(méi)有提及那些未獲得批準(zhǔn)開(kāi)展融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)的稅收問(wèn)題，業(yè)內(nèi)普遍存在的一個(gè)焦點(diǎn)問(wèn)題就是對(duì)其征收營(yíng)業(yè)稅還是增值稅。對(duì)此，相關(guān)法律法規(guī)也并未予以明確規(guī)定。

二是根據(jù)租賃標(biāo)的的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移來(lái)確定征收流轉(zhuǎn)方面的問(wèn)題。為支持融資租賃業(yè)務(wù)快速發(fā)展，國(guó)家也出臺(tái)了一些支持這樣業(yè)務(wù)的稅收政策，相關(guān)企業(yè)及人員應(yīng)及時(shí)更新知識(shí)并不斷進(jìn)行學(xué)習(xí)。

三、營(yíng)改增背景下融資租賃人稅收策略

根據(jù)上述營(yíng)改增對(duì)融資租賃出租人稅收籌劃所產(chǎn)生的影響，現(xiàn)提出如下幾方面的應(yīng)對(duì)策略。

（一）更多、更直接地對(duì)融資租賃企業(yè)實(shí)行稅收優(yōu)惠

若要促使融資租賃企業(yè)取得快速發(fā)展，就應(yīng)實(shí)施直接稅收優(yōu)惠。為有效促使軟件產(chǎn)業(yè)以及集成電路產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展，國(guó)務(wù)院在2011年就頒布了國(guó)辦發(fā)〔2011〕4號(hào)文，制定了一系列加快融資租賃產(chǎn)業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策，其中值得借鑒的就是針對(duì)集成電路企業(yè)以及軟件企業(yè)所得稅的“五免五減半”“兩免三減半”等稅收方面的優(yōu)惠政策。通過(guò)采取相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，能夠給予融資租賃企業(yè)聚攏資金一定的緩沖期，為企業(yè)發(fā)展減負(fù)，助力企業(yè)發(fā)展、成長(zhǎng)。

（二）在征收企業(yè)所得稅前扣除融資租賃企業(yè)的壞賬

融資租賃是除了銀行、信貸以及證券以外的一大金融工具，該類(lèi)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)水平非常高，且其具有投資額度高以及期限長(zhǎng)等方面的特征，規(guī)定其提取一定金額的風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金能夠促進(jìn)企業(yè)審慎經(jīng)營(yíng)與管理。而且，筆者建議，我國(guó)應(yīng)積極借鑒銀行以及信貸等行業(yè)的經(jīng)驗(yàn)做法，允許融資租賃企業(yè)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)收入提取一定比例的風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金在企業(yè)所得稅中予以扣除，從而對(duì)融資租賃企業(yè)給予一定的稅收優(yōu)惠，最大程度推動(dòng)融資租賃行業(yè)的發(fā)展。

四、結(jié)語(yǔ)

當(dāng)前時(shí)期下，我國(guó)融資租賃企業(yè)取得了較快的發(fā)展。然而，在營(yíng)改增稅收政策實(shí)施的背景下，融資租賃企業(yè)納稅籌劃方面的工作受到了較大的影響。為消除這種影響，融資租賃企業(yè)應(yīng)積極采取相應(yīng)的措施，不斷提高企業(yè)稅收籌劃水平。