【摘要】最近“渾水研究—MuddyWatersResearch”發(fā)布了一份對(duì)“瑞幸咖啡”股票長(zhǎng)達(dá)89頁(yè)的做空?qǐng)?bào)告，聲稱“瑞幸”是個(gè)騙局存在財(cái)務(wù)欺作。據(jù)分析“瑞幸”管理層進(jìn)行財(cái)務(wù)造假的主要原因是“圈錢(qián)”，這讓我們想到了發(fā)生已久的美國(guó)安然事件。2001年，美國(guó)知名企業(yè)安然公司因財(cái)務(wù)造假最終宣告破產(chǎn)，在全世界引起軒然大波。雖然時(shí)隔久遠(yuǎn)，但兩者具有很大的相似性。這兩起事件必須要使得我們進(jìn)行反思和警醒，到底是什么原因造成同類事件時(shí)隔20年再次發(fā)生？關(guān)于這兩起在不同時(shí)間同一地方發(fā)生的財(cái)務(wù)造假事件，本文對(duì)其主要原因進(jìn)行剖析和研究，提出相關(guān)解決建議。

【關(guān)鍵詞】財(cái)務(wù)造假 高級(jí)管理層 會(huì)計(jì)員

一、安然事件的回顧

2001年，被《財(cái)富》雜志連續(xù)六年評(píng)選為“美國(guó)最具創(chuàng)新精神的公司”—安然公司宣告破產(chǎn)。2001年初，一家聲譽(yù)良好的投資機(jī)構(gòu)的老板吉姆.切歐斯公開(kāi)對(duì)安然的盈利模式表示了懷疑。2001年10月22日美國(guó)證券交易委員會(huì)正式加入調(diào)查。2001年11月8日安然公司被迫承認(rèn)了做假賬，自1997年以來(lái)，安然公司財(cái)務(wù)報(bào)告虛報(bào)盈利共計(jì)近6億美元。安然公司的股價(jià)下挫到0.61美元，破產(chǎn)清單所列資產(chǎn)高達(dá)498億美元，成為美國(guó)歷史上最大的破產(chǎn)企業(yè)。作為安然公司的首席執(zhí)行官一斯基林受到刑事處罰，在法官審判時(shí)，斯基林認(rèn)為他不是會(huì)計(jì)員，所以他不認(rèn)罪。

二、引發(fā)安然、瑞幸事件的主要原因

（一）管理層內(nèi)部的腐敗

安然公司的核心文化是“盈利”，經(jīng)營(yíng)者追求的目標(biāo)是“高盈利、高股價(jià)、高成長(zhǎng)”。在這種文化的影響和熏陶下，管理層受自身利益的驅(qū)動(dòng)，為了實(shí)現(xiàn)自身利益最大化，開(kāi)始進(jìn)行幕后交易和關(guān)聯(lián)交易。經(jīng)美國(guó)證券交易委員會(huì)調(diào)查，隱藏在安然背后的合伙公司大多被安然高層官員所控制，安然對(duì)外的巨額貸款經(jīng)常被列入這些公司，不出現(xiàn)在安然的資產(chǎn)負(fù)債表上。安然公司的高層對(duì)公司運(yùn)營(yíng)中出現(xiàn)的這些問(wèn)題非常的了解，但長(zhǎng)期以來(lái)熟視無(wú)睹甚至有意隱瞞。安然公司的首席執(zhí)行官，斯基林一直在拋出手中的安然股票，而他不斷宣稱安然的股票會(huì)從當(dāng)時(shí)的70美元左右上升到126美元，這種行為不僅違反了作為一位公司首席執(zhí)行官的資本素養(yǎng)和職業(yè)道德，也違反了美國(guó)的法律規(guī)定。美國(guó)法律規(guī)定，公司董事會(huì)成員如果沒(méi)有離開(kāi)董事會(huì)，就不能拋出手中持有的公司股票。2020年的今天，在美上市的瑞幸集團(tuán)管理層通過(guò)股票質(zhì)押融資套現(xiàn)，其盈利模式也遭到質(zhì)疑，一些財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和調(diào)查收集的數(shù)據(jù)資料證實(shí)這一質(zhì)疑的真實(shí)性。

（二）會(huì)計(jì)人員沖破職業(yè)道德底線

會(huì)計(jì)作為一種核算和監(jiān)督的手段，對(duì)公司和投資者的決策是至關(guān)重要的。會(huì)計(jì)人員是會(huì)計(jì)的核心部分，一旦會(huì)計(jì)人員做出違背會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的行為，扭曲事實(shí)，會(huì)計(jì)就會(huì)失真，從而會(huì)帶來(lái)一系列嚴(yán)重的后果。會(huì)計(jì)人員由公司高層聘任和管理，他們所做的公司財(cái)務(wù)報(bào)表最終都要受公司董事會(huì)審閱和批準(zhǔn)?？梢哉f(shuō)，管理層是會(huì)計(jì)人員的鞭策者，但法律是所有人的鞭策者和規(guī)范者。安然公司和瑞幸集團(tuán)的會(huì)計(jì)人員由于管理層授權(quán)違背法律，做假賬，提供虛假財(cái)務(wù)報(bào)告，違背了誠(chéng)實(shí)守信的道德準(zhǔn)則。作為一名合格的會(huì)計(jì)人員應(yīng)該反對(duì)或者向相關(guān)部門(mén)說(shuō)明這種情況，但是安然、瑞幸的會(huì)計(jì)人員選擇沉默，觸犯法律，損害了投資者的利益。

（三）安達(dá)信出具的審計(jì)報(bào)告失真

安然公司的財(cái)務(wù)報(bào)表中虛報(bào)盈利近6億美元，安達(dá)信作為它的審計(jì)單位，面對(duì)這么大的數(shù)據(jù)漏洞，居然沒(méi)有在審計(jì)報(bào)告中如實(shí)報(bào)告，并且出具了無(wú)保留意見(jiàn)和內(nèi)部控制合理。安達(dá)信沒(méi)有認(rèn)真履行職責(zé)，審計(jì)程序不完善，出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)行為，使得安然公司的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步放大，沒(méi)有得到應(yīng)有的管控。安達(dá)信在給安然公司提供審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)的同時(shí)，也提供了收入不菲的非審計(jì)業(yè)務(wù)一咨詢業(yè)務(wù)，產(chǎn)生利益掛鉤，為了維護(hù)自身的利益，安達(dá)信出具的審計(jì)報(bào)告會(huì)受到安然公司的控制，報(bào)告的真實(shí)性就會(huì)大大的降低，潛在的風(fēng)險(xiǎn)越高。最終，安達(dá)信為自己的行為付出慘重代價(jià)，賠償經(jīng)濟(jì)損失，安達(dá)信會(huì)計(jì)事務(wù)所解散。瑞幸集團(tuán)的審計(jì)報(bào)告有待進(jìn)一步核實(shí)和確認(rèn)，作者會(huì)對(duì)其進(jìn)行后續(xù)的研究

三、會(huì)計(jì)人員的定位和在公司中的職責(zé)

會(huì)計(jì)人員通常是指在國(guó)家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體、公司、企業(yè)、事業(yè)單位和其他組織中從事財(cái)務(wù)公布工作的人員，包括會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的負(fù)責(zé)人以及從事會(huì)計(jì)工作的會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)員和出納員等。《會(huì)計(jì)法》第三十八條規(guī)定，從事會(huì)計(jì)工作的人員，必須取得會(huì)計(jì)從業(yè)證書(shū)。一般具備這兩個(gè)條件，通過(guò)一些考核，就可以去事業(yè)單位或企業(yè)從事初級(jí)的會(huì)計(jì)工作。

（一）會(huì)計(jì)人員肩負(fù)的經(jīng)濟(jì)與社會(huì)職責(zé)

會(huì)計(jì)人員定位于企業(yè)履行會(huì)計(jì)職責(zé)，要遵循以下原則：首先，會(huì)計(jì)人員必須嚴(yán)格執(zhí)行《會(huì)計(jì)法，規(guī)范會(huì)計(jì)行為，加強(qiáng)企業(yè)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，加強(qiáng)會(huì)計(jì)的核算、監(jiān)督和管理職能，保證會(huì)計(jì)工作依法有序地進(jìn)行;提高會(huì)計(jì)的工作水平和工作質(zhì)量，以真實(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)或資料進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、完整性，從而保證會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。其次，會(huì)計(jì)人員代表企業(yè)進(jìn)行核算和監(jiān)督，利用會(huì)計(jì)信息發(fā)揮會(huì)計(jì)的控制與管理作用，對(duì)企業(yè)和企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者負(fù)責(zé)，維護(hù)本企業(yè)的利益，達(dá)到加強(qiáng)企業(yè)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益、依法追求企業(yè)利益最大化的目的。再次，會(huì)計(jì)人員在履行會(huì)計(jì)核算、實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督和參與企業(yè)管理的同時(shí)，其會(huì)計(jì)行為還必須兼顧社會(huì)利益，理順企業(yè)與社會(huì)的關(guān)系，及時(shí)提供企業(yè)在資源利用、環(huán)境保護(hù)、社會(huì)服務(wù)等方面的信息，發(fā)揮會(huì)計(jì)維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序、加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理、提高社會(huì)綜合效益的目的。

（二）會(huì)計(jì)人員對(duì)外部會(huì)計(jì)環(huán)境的要求

會(huì)計(jì)人員定位于企業(yè)，履行會(huì)計(jì)職責(zé)，保證會(huì)計(jì)信息對(duì)決策有用，除了會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員要按照國(guó)家的法律、法規(guī)和會(huì)計(jì)規(guī)章制度進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)監(jiān)督外，還要排除來(lái)自企業(yè)內(nèi)部、外部各方面的多種影響和干擾，這些單靠會(huì)計(jì)人員本身的力量是不夠的。會(huì)計(jì)需要有良好的外部會(huì)計(jì)環(huán)境支持，要求來(lái)自法律、社會(huì)、政府、企業(yè)負(fù)責(zé)人等方面的配合和支持，共同抵制和杜絕造假行為，向投資者、債權(quán)人展示真實(shí)的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，讓他們據(jù)此進(jìn)行正確的投資決策。外部會(huì)計(jì)環(huán)境的支持對(duì)于凈化會(huì)計(jì)的執(zhí)法環(huán)境，提高執(zhí)法效力，顯得尤為重要。

（三）會(huì)計(jì)人員對(duì)自身情操素質(zhì)的要求

（1）政治素質(zhì)：注重政治修養(yǎng)，始終將黨和國(guó)家的方針政策放在首位，自覺(jué)地宣傳、執(zhí)行國(guó)家的財(cái)經(jīng)法規(guī)制度，培養(yǎng)高尚的職業(yè)操守。

（2）業(yè)務(wù)素質(zhì)：注重業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，掌握必要的專業(yè)知識(shí)，具備扎實(shí)的會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)，精通的會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)和專業(yè)技能。會(huì)計(jì)人員要熟悉國(guó)家的財(cái)經(jīng)法律、法規(guī)、規(guī)章和國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度，熟悉會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)、管理知識(shí)，具備較強(qiáng)的專業(yè)辨別能力、分析能力和職業(yè)敏感性。注重經(jīng)驗(yàn)積累，不斷總結(jié)財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算工作中的經(jīng)驗(yàn)和不足，熟悉企業(yè)財(cái)務(wù)管理各環(huán)節(jié)的特點(diǎn)，熟悉企業(yè)會(huì)計(jì)核算的主要業(yè)務(wù)流程，提高業(yè)務(wù)水平。關(guān)注企業(yè)的各項(xiàng)重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，努力把握企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的來(lái)龍去脈，增強(qiáng)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的應(yīng)變處理能力，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)總目標(biāo)而努力。

（3）職業(yè)道德：注重道德修養(yǎng)，具備高尚的職業(yè)品德情操，保持嚴(yán)謹(jǐn)正直的作風(fēng)。會(huì)計(jì)人員應(yīng)該用職業(yè)道德實(shí)行自律，自愿地做到：愛(ài)崗敬業(yè)、誠(chéng)實(shí)守信、辦事公道、服務(wù)群眾、奉獻(xiàn)社會(huì)。

四、高級(jí)管理層的定位以及職責(zé)

（一）對(duì)高級(jí)管理層的定位

高級(jí)管理層是公司的主要骨干，在公司當(dāng)中處于核心地位，對(duì)公司的正常運(yùn)行起關(guān)鍵作用。公司的重大事項(xiàng)一般是先由高級(jí)管理層起草方案，然后發(fā)起召開(kāi)董事會(huì)，在董事會(huì)進(jìn)行投票決議，最后由高級(jí)管理層的最大代表首席執(zhí)行官在方案上簽字，方案正式有效。由此可知，公司的每一項(xiàng)重大事項(xiàng)都要經(jīng)過(guò)首席執(zhí)行官的親筆簽名。

（二）高級(jí)管理層的職責(zé)和權(quán)限

公司會(huì)計(jì)人員的行為很大程度上受控于高級(jí)管理層。公司的每一張報(bào)表和每份財(cái)務(wù)報(bào)告都要經(jīng)過(guò)高級(jí)管理層和首席執(zhí)行官的審核和簽字，所以高級(jí)管理層必須對(duì)會(huì)計(jì)人員做出的賬務(wù)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。公司出現(xiàn)財(cái)務(wù)造假，高級(jí)管理層必定是其中的參與者。當(dāng)一個(gè)公司的財(cái)務(wù)造假事件浮出水面的時(shí)，造假金額已經(jīng)達(dá)到公司無(wú)法控制的局面，巨額資金是會(huì)計(jì)人員無(wú)法操作的。還有公司的關(guān)聯(lián)交易一般都是公司高級(jí)管理層和交易方進(jìn)行初次見(jiàn)面商談的，跟會(huì)計(jì)人員無(wú)關(guān)。那么財(cái)務(wù)造假事件的發(fā)生與高級(jí)管理層違反法律規(guī)定有很大的相關(guān)性。

五、安然、瑞幸事件的啟示

安然公司的破產(chǎn)絕非偶然。同理，瑞幸事件遲早都會(huì)露出水面。從1997年，安然公司虛報(bào)盈利，誤導(dǎo)投資者投入大量資金，謀取利益開(kāi)始，就己經(jīng)為2001年的破產(chǎn)埋下了隱患。通過(guò)2019年的瑞幸財(cái)務(wù)造假事件，可以發(fā)現(xiàn)瑞幸集團(tuán)的追求目標(biāo)有悖常規(guī)每個(gè)人的日常生活，從咖啡開(kāi)始，并且瑞幸的客戶對(duì)價(jià)格高度敏感，這些都說(shuō)明其商業(yè)模式存在很大的缺陷。瑞幸集團(tuán)偏離實(shí)際的核心文化和不正確的商業(yè)模式對(duì)財(cái)務(wù)造假起了一定的誘發(fā)作用。

（一）高級(jí)管理層必須遵守法律規(guī)定

通過(guò)對(duì)引發(fā)安然事件的主要原因的分析以及對(duì)會(huì)計(jì)人員的定位，斯基林的確不是會(huì)計(jì)員，但這并不能幫他洗脫罪名。安然事件發(fā)生的最主要原因是管理層疏忽職守、濫用職權(quán)、違反法律進(jìn)行幕后交易。斯基林知法犯法，在任期間拋售安然股票，傳播虛假信息，導(dǎo)致內(nèi)外信息不對(duì)稱，誤導(dǎo)投資者，他的行為屬于欺詐行為，己經(jīng)構(gòu)成了犯罪。剛剛發(fā)生的瑞幸事件有待進(jìn)一步調(diào)查和追蹤，直到水落石出。進(jìn)一步說(shuō)，安然會(huì)計(jì)人員做假賬是在高層管理者的授權(quán)下進(jìn)行的，即使不存在授權(quán)行為，也屬于管理層的管理不善。年度會(huì)計(jì)報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)告最終需要董事會(huì)的審閱和批準(zhǔn)，斯基林作為首席執(zhí)行官，如果采取相關(guān)監(jiān)督和分析措施嚴(yán)格把關(guān)，就不會(huì)發(fā)現(xiàn)不了虛報(bào)盈利。作為公司的領(lǐng)導(dǎo)者，必須嚴(yán)格要求自己，謹(jǐn)言慎行，遵守法律法規(guī)，堅(jiān)持做人的道德底線。

（二）審計(jì)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要進(jìn)一步完善

安然事件發(fā)生后，審計(jì)準(zhǔn)則得到進(jìn)一步的完善，準(zhǔn)則規(guī)定會(huì)計(jì)事務(wù)所不能為同一企業(yè)既提供審計(jì)業(yè)務(wù)又提供非審計(jì)業(yè)務(wù)，二者只能選擇其中一個(gè)。這個(gè)規(guī)定，大幅度降低了審計(jì)單位為被審計(jì)單位出具虛假審計(jì)報(bào)告的概率，減小了投資者的投資風(fēng)險(xiǎn)。但是令人唏噓不己的是時(shí)隔大約20年之久，另一起與安然事件相似度極高的瑞幸事件浮出水面，都涉及創(chuàng)始人和高級(jí)管理層進(jìn)行拋售股票抽取資金，進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易等手段。準(zhǔn)則要做到精確，具體，對(duì)一些容易出現(xiàn)造假的行業(yè)只提供一種會(huì)計(jì)方案。每個(gè)企業(yè)都追求成本最小化、利益最大化，那么法律要對(duì)財(cái)務(wù)造的公司嚴(yán)懲，加大罰款。

（三）對(duì)上市公司嚴(yán)加治理，加強(qiáng)分權(quán)和制衡

從安然公司舞弊案件看，可以發(fā)現(xiàn)：當(dāng)公司存在“一股獨(dú)大”的現(xiàn)象時(shí)，股東權(quán)力會(huì)過(guò)于集中，使得治理結(jié)構(gòu)流于形式，管理控制權(quán)集于一身，無(wú)法進(jìn)行相互制衡。瑞幸公司同樣類似，公司獨(dú)立董事缺乏必要的控制和監(jiān)督舉措，公司實(shí)行股權(quán)激勵(lì)政策，導(dǎo)致企業(yè)高級(jí)管理層出于獲取高額報(bào)酬和保全職位的心理進(jìn)行違規(guī)的會(huì)計(jì)處理。不管在美國(guó)還是中國(guó)，上市公司在有關(guān)分權(quán)和制衡的制度上都不夠完善，存在持有大份額的股東因?yàn)橐患核接龀鲞`規(guī)舉動(dòng)，致使其他投資者的價(jià)值判斷產(chǎn)生偏差。作為上市公司，除了加強(qiáng)公司的內(nèi)部控制，還要注重權(quán)力的分權(quán)和制衡。在瑞幸公司的案例中，前十名控股股東為兄妹或兄弟關(guān)系，共同持股比例占到了一大半。權(quán)力的過(guò)度集中具體表現(xiàn)為包攬公司經(jīng)營(yíng)權(quán)與決策權(quán)，從而對(duì)公司實(shí)施了完全的掌控。因此，要分離公司的決策權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)和監(jiān)督權(quán)，可以通過(guò)調(diào)整股東擁有的權(quán)利比例，杜絕一人或家族包攬大部分股權(quán)現(xiàn)象的發(fā)生，避免他們實(shí)施對(duì)公司完全控制的情形。

（四）加強(qiáng)對(duì)中介機(jī)構(gòu)的外部監(jiān)管

在美國(guó)中介結(jié)構(gòu)具有極強(qiáng)的獨(dú)立性，很多財(cái)務(wù)造假事件都是由美國(guó)知名中介機(jī)構(gòu)提出質(zhì)疑，再到證實(shí)。美國(guó)中介機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和工作效率令人感到驚訝，他們每次揭露的財(cái)務(wù)造假事件都最后被坐實(shí)。在中國(guó)，由于法律制度有待完善，中介機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性，很少有中介機(jī)構(gòu)會(huì)去冒這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)，這就為我國(guó)上市公司和中小企業(yè)提供了財(cái)務(wù)造假的外面環(huán)境條件。為了提高財(cái)務(wù)報(bào)表的預(yù)期使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度，我國(guó)在對(duì)具有公信力的中介機(jī)構(gòu)方面，更應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)他們的關(guān)注力度。但凡發(fā)現(xiàn)中介機(jī)構(gòu)有違背職業(yè)道德或者是重大過(guò)失行為，管理部門(mén)必須嚴(yán)加懲處，大大加強(qiáng)處罰力度，加大罰款金額。除此之外，中介機(jī)構(gòu)相關(guān)行業(yè)協(xié)會(huì)也應(yīng)當(dāng)擔(dān)負(fù)起社會(huì)責(zé)任，加強(qiáng)對(duì)中介機(jī)構(gòu)的約束力。

參考文獻(xiàn)：

[1]陳國(guó)輝，遲旭升.基礎(chǔ)會(huì)計(jì)[M].5版.大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2007.

[2]安然事件案例分析.會(huì)計(jì)通2011.5.

[3]謝榮，吳建友.高級(jí)審計(jì)理論與實(shí)務(wù)，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2011.5.

[4]陳艷，劉欣遠(yuǎn).前景理論的職務(wù)舞弊行為決策[J].北京理工大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），2012，14（3）：9-17.

[5]陸子平，王曉瑩.對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公允價(jià)值觀的思考和展望[J].改革與戰(zhàn)略，2006，（10）.

[6]蔡同卓，李佳.淺議公允價(jià)值[J].財(cái)經(jīng)界（下半月），2006，（12）.

[7]李國(guó)紅，王曉東，高建立.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的公允價(jià)值應(yīng)用探討[J].中國(guó)管理信息化，2008，（20）.

[8]周長(zhǎng)鳴.公允價(jià)值會(huì)計(jì)下未實(shí)現(xiàn)損益的影響研究[J].區(qū)域金融研究，2009，（01）.

[9]楊俊峰，張運(yùn)琴，胡霞.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的應(yīng)用對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的影響[J].價(jià)值工程，2006，（10）.

[10]王淑玲.財(cái)務(wù)舞弊的手段與治理方法分析[J].現(xiàn)代商業(yè)，2012，（10）：242-243.

作者簡(jiǎn)介：劉曉弟（1993-），女，漢族，甘肅通渭人，在讀碩士研究生，蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師方向。