□文/王 歡 李浩斌

（哈爾濱商業(yè)大學(xué) 黑龍江·哈爾濱）

［提要］目前，審計數(shù)據(jù)的驗證過程中存在著數(shù)據(jù)復(fù)雜且分散、審計步驟多、審計不及時等客觀問題，而區(qū)塊鏈技術(shù)中擁有的點對點數(shù)據(jù)傳輸模式、去中心化的特點以及分布式記賬的方式，適用于現(xiàn)代交易模式涉及多個節(jié)點共同參與交易的特征。將區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于審計工作中，將會系統(tǒng)性地提升審計工作效率，提高審計工作的質(zhì)量，促使審計領(lǐng)域得到新的提升。

一、引言

在《“十三五”國家信息化規(guī)劃》中明確提出，要重點發(fā)展區(qū)塊鏈技術(shù)及其應(yīng)用平臺，讓區(qū)塊鏈相關(guān)產(chǎn)業(yè)在實體經(jīng)濟中廣泛開展。區(qū)塊鏈技術(shù)的應(yīng)用能夠克服傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)模式中的缺陷，對審計和會計起到提升工作質(zhì)量的作用。德勤、畢馬威、普華永道等國際知名審計機構(gòu)已經(jīng)將區(qū)塊鏈技術(shù)與審計相結(jié)合，初步形成了審計數(shù)據(jù)共享的融合態(tài)勢。區(qū)塊鏈是一種鏈式結(jié)構(gòu)的分布式賬本，它利用加密原理將數(shù)據(jù)區(qū)塊依照時間序列進行組合，可以有效確保數(shù)據(jù)區(qū)塊不被篡改和偽造；將區(qū)塊鏈技術(shù)引入審計中，可以在很大程度上降低審計對象信息失真而帶來的審計風(fēng)險，并減輕審計人員的工作量，有效提升審計效率。將區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用到審計工作中將成為未來的主要發(fā)展趨勢。

二、區(qū)塊鏈技術(shù)及其應(yīng)用分析

（一）區(qū)塊鏈技術(shù)。Nakamoto在《比特幣：一種點對點電子現(xiàn)金系統(tǒng)》中首次提出“區(qū)塊鏈”概念。區(qū)塊的含義實質(zhì)上是一種記錄交易的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)，每個區(qū)塊中記錄了一次點對點網(wǎng)絡(luò)交易的資金流向，保證有效進行網(wǎng)絡(luò)交易，為下一個區(qū)塊的生成提供基礎(chǔ)；而區(qū)塊鏈技術(shù)是利用密碼學(xué)方法產(chǎn)生的數(shù)據(jù)形成的數(shù)據(jù)塊，是用于存儲交易信息的存儲系統(tǒng)。

現(xiàn)在區(qū)塊鏈應(yīng)用平臺的搭建主要包括公有鏈、聯(lián)盟鏈以及私有鏈三種。其中的公有鏈就是鏈上的任何一個節(jié)點都能夠單獨作為交易行為的發(fā)出方，并且每一個節(jié)點擁有的記賬的權(quán)利都是一樣的。聯(lián)盟鏈是根據(jù)不同業(yè)務(wù)的需求由各有關(guān)的節(jié)點單獨記賬，并且每個區(qū)塊所搜集的信息也由各節(jié)點分別進行獨立的驗證。私有鏈是指各主體單獨擁有編寫或者修改區(qū)塊鏈的權(quán)利，將區(qū)塊鏈技術(shù)作為其存儲信息的工具，不具有獨立審核驗證的權(quán)利。

審計應(yīng)用平臺的出現(xiàn)主要是為了審計工作能夠更加準確且自動化地進行。所以，目前要求利用區(qū)塊鏈技術(shù)的各方能夠配合審計工作順利進行，并且能夠?qū)ζ溥M行驗證。首先，需要為審計工作的順利進行提供驗證節(jié)點，使其能夠進入?yún)^(qū)塊鏈應(yīng)用平臺。區(qū)塊鏈技術(shù)主要利用的是數(shù)學(xué)加密算法和經(jīng)濟激勵機制，利用去中心化和去信任的方式，將各個獨自工作的節(jié)點組合，進而形成了一個準確的數(shù)據(jù)庫，共同維護數(shù)據(jù)庫的可靠性。區(qū)塊鏈的核心價值即創(chuàng)造了一個“信任機制”，利用密碼學(xué)和共識機制的建立，在點對點網(wǎng)絡(luò)的具體實施過程中，達到數(shù)據(jù)存放的鏈式結(jié)構(gòu)。比特幣是區(qū)塊鏈技術(shù)下產(chǎn)生的一種應(yīng)用產(chǎn)品，它屬于一種數(shù)字貨幣，利用區(qū)塊鏈技術(shù)保證了比特幣的產(chǎn)生和交易能夠有序?qū)嵤?。在P2P網(wǎng)絡(luò)中的任一區(qū)塊鏈參與節(jié)點均可將其信息向其他節(jié)點廣播，鏈上其他各節(jié)點根據(jù)數(shù)學(xué)算法驗證數(shù)據(jù)的完整性和一致性后，即可同步各節(jié)點的本地數(shù)據(jù)。

（二）區(qū)塊鏈的應(yīng)用分析。在《2018中國區(qū)塊鏈產(chǎn)業(yè)白皮書》中對我國區(qū)塊鏈產(chǎn)業(yè)進行了展望，其內(nèi)容中主要提出區(qū)塊鏈技術(shù)將成為技術(shù)創(chuàng)新的新熱潮，對區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用的利用將成為未來主要的發(fā)展趨勢，將區(qū)塊鏈技術(shù)融合到實際應(yīng)用中能夠拓展應(yīng)用的新空間。這項技術(shù)將為中國的數(shù)字建設(shè)起到促進的作用，通過發(fā)展區(qū)塊鏈技術(shù)將加速“可信數(shù)字化”發(fā)展歷程。作為現(xiàn)代生產(chǎn)力、科技力發(fā)展中的一種新型技術(shù)，區(qū)塊鏈技術(shù)因創(chuàng)新性的應(yīng)用功能而聞名。區(qū)塊鏈技術(shù)的出現(xiàn)，在極大程度上可以解決數(shù)據(jù)信息記錄的準確性、連續(xù)性和一致性問題，它積極推進了現(xiàn)行信用體系的重構(gòu)，有效解決了客戶識別與身份鑒別、避免重復(fù)交易、數(shù)據(jù)記錄的一致性等難題。

區(qū)塊鏈的安全特性與天然優(yōu)勢也為審計行業(yè)帶來了新的應(yīng)用機遇。德勤利用分布式賬簿網(wǎng)絡(luò)收集和驗證證據(jù)應(yīng)用于反欺詐和反洗錢方面，將區(qū)塊鏈技術(shù)和愛爾蘭銀行系統(tǒng)結(jié)合應(yīng)用進行驗證。2016年畢馬威首次推出數(shù)字賬簿服務(wù)平臺，以便協(xié)助金融服務(wù)公司開發(fā)區(qū)塊鏈相關(guān)的應(yīng)用程序。普華永道在2018年4月宣布開發(fā)區(qū)塊鏈審計服務(wù)項目，主要針對從事區(qū)塊鏈業(yè)務(wù)的企業(yè)提供審計服務(wù)。安永則構(gòu)建了全球區(qū)塊鏈小組，接受比特幣服務(wù)，同年安永為公司內(nèi)部的審計人員提供了“區(qū)塊鏈分析器”工具，使其能有效地利用區(qū)塊鏈技術(shù)對資產(chǎn)、負債、合約等實施自動化審計。

今后，區(qū)塊鏈技術(shù)將會與人工智能、互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)和5G等其他技術(shù)進一步融合，在數(shù)據(jù)采取、數(shù)據(jù)分析、數(shù)據(jù)驗證和數(shù)據(jù)決策等方面深入影響現(xiàn)代審計的理論基礎(chǔ)、實施方式與作業(yè)流程、審計質(zhì)量控制等，重構(gòu)和演進審計體系內(nèi)涵與邊界。正在不斷發(fā)展和完善中的區(qū)塊鏈技術(shù)，也必將在審計領(lǐng)域驗證其強大的生命力。

三、區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于審計的辯證分析

（一）可行性。區(qū)塊鏈技術(shù)的特性符合審計工作中對數(shù)據(jù)真實性、完整性和一致性的質(zhì)量要求，以及對審計機構(gòu)和審計人員的審計獨立性、客觀性和保密性的工作要求。未經(jīng)過審計的財務(wù)報表可利用區(qū)塊鏈技術(shù)的去中心化數(shù)據(jù)庫，獨特的數(shù)學(xué)運算功能能夠提高其可信程度；另外，區(qū)塊鏈技術(shù)具有高度透明性、不可篡改性和安全性。在發(fā)生交易時，區(qū)塊鏈技術(shù)可以自動記錄每個過程與步驟，所收集的信息公開透明且不能夠輕易篡改，還可以有效地識別交易是否真實，避免發(fā)生錯誤。因此，利用區(qū)塊鏈技術(shù)的優(yōu)勢并將其應(yīng)用在審計工作中，具有堅實的可行性。

分布式賬本技術(shù)支持對審計數(shù)據(jù)的實時性、安全性和真實性鑒證。區(qū)塊鏈是一種具有鏈式結(jié)構(gòu)的分布式賬本，它利用了密碼學(xué)原理生成了一系列的數(shù)據(jù)塊，并將這些數(shù)據(jù)塊按順序進行鏈接，從而形成了區(qū)塊鏈。區(qū)塊中包含一段時間內(nèi)產(chǎn)生的數(shù)據(jù)記錄，每一個區(qū)塊或交易都會加上時間戳記，運用加密原理進行時序標識和鏈接，從而形成一個龐大而記錄準確的信息網(wǎng)。區(qū)塊鏈技術(shù)能夠按時間順序組合數(shù)據(jù)塊，利用密碼學(xué)原理確保數(shù)據(jù)區(qū)塊不能輕易地被偽造或篡改。區(qū)塊鏈技術(shù)具有去中心化的特點，它不僅不需要依賴任何一個業(yè)務(wù)的參與者，參與者通過區(qū)塊鏈向其他節(jié)點傳播信息，然后其他節(jié)點通過特殊算法進行驗證，驗證成功后同步到本地數(shù)據(jù)，這樣能夠有效保證信息數(shù)據(jù)的安全完整，防止數(shù)據(jù)被篡改。區(qū)塊鏈技術(shù)的這一特性與審計的鑒證職能相吻合。

區(qū)塊鏈的加密技術(shù)可保證多節(jié)點審計數(shù)據(jù)的隱私性，并且保護對路徑追溯。由于區(qū)塊鏈技術(shù)同時利用了密碼學(xué)理論基礎(chǔ)和分布式賬本的概念，所以區(qū)塊鏈提供的數(shù)據(jù)具有很好的安全保密性，數(shù)據(jù)不可篡改且公開。區(qū)塊鏈技術(shù)主要保證驗證整個交易過程進行的真實可靠，防止比特幣賬簿造假的發(fā)生，這與審計工作的監(jiān)管職能相類似。由于區(qū)塊鏈采用匿名的方式進行交易，其他人要想知道交易雙方的數(shù)據(jù)，必須要通過被審單位對應(yīng)的匿名地址才能獲得數(shù)據(jù)信息，這一特點保證了被審單位電子數(shù)據(jù)的保密性。但是審計人員在交易取證、后續(xù)的追蹤以及回溯等方面存在一定的困難，但利用區(qū)塊鏈技術(shù)就能夠保證交易數(shù)據(jù)的永久、完整和不被他人所篡改，這些優(yōu)點恰恰解決了審計人員在日常工作中的難點和痛點，提高了工作的準確度和效率。區(qū)塊鏈分布式網(wǎng)絡(luò)可提升審計數(shù)據(jù)的存儲安全性與運營風(fēng)險管控。當區(qū)塊鏈參與方作為節(jié)點接入P2P網(wǎng)絡(luò)后，每個節(jié)點均保存了網(wǎng)絡(luò)中的全部交易數(shù)據(jù)，即便當網(wǎng)絡(luò)中的任一節(jié)點出現(xiàn)問題或受損，也不會導(dǎo)致整個數(shù)據(jù)庫的數(shù)據(jù)丟失。這是由于區(qū)塊鏈技術(shù)所具有的中心化機制與分布式賬本機制，保證了應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)的一方運作模式的公開性與公正性。區(qū)塊鏈上的每一個節(jié)點都在數(shù)據(jù)維護工作中起到重要作用，杜絕了單一節(jié)點進行數(shù)據(jù)運作可能產(chǎn)生的風(fēng)險問題，其去中心化機制也保證了數(shù)據(jù)的安全性與準確性。因此，將區(qū)塊鏈應(yīng)用在審計工作中可以最大限度地保證數(shù)據(jù)的真實性，保證數(shù)據(jù)的對稱性，從而降低審計風(fēng)險。

（二）新技術(shù)的融合問題。將區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于審計程序中，能夠帶動財務(wù)領(lǐng)域優(yōu)化升級，但新技術(shù)融合問題也不能忽視。智能合約中合約代碼的準確性是智能合約能夠有效執(zhí)行的前提，區(qū)塊鏈技術(shù)中所應(yīng)用的智能合約代碼是由專門人員來編寫的，在編寫的過程中可能會出現(xiàn)由于疏忽而導(dǎo)致的錯誤。因此，未來審計工作中應(yīng)加強對合約代碼的審計復(fù)核，通過設(shè)立特定的人員對編寫后的智能合約代碼進行審計復(fù)核，來保證代碼的準確性。但是，由誰對區(qū)塊鏈進行裁決和認定，以及如何監(jiān)督裁決后的執(zhí)行效果，這些問題不能簡單地通過使用區(qū)塊鏈技術(shù)來解決。另外，審計人員和會計人員通過區(qū)塊鏈技術(shù)進行日常的審計工作，雖然減少了大量簡單、低級的勞動，節(jié)約了大量的時間，但是這勢必會使事務(wù)所和企業(yè)對人員的錄取、任用等方面提出更高質(zhì)量的要求。未來的財會人員在掌握自己工作領(lǐng)域知識的基礎(chǔ)上，還要具備將工作與計算機相結(jié)合的能力，能夠?qū)θ粘９ぷ髦谐霈F(xiàn)的問題作出基本的管理、分析、決策，這對未來的財會人員來說是一項很大的挑戰(zhàn)，需要掌握的技能也要增加。除此之外，當區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)出現(xiàn)了節(jié)點間的業(yè)務(wù)在數(shù)據(jù)鏈上與數(shù)據(jù)鏈下不一致的情況，最后的決議由誰來進行、根據(jù)什么依據(jù)來進行決定、決定后所帶來的問題或者日后對數(shù)據(jù)的監(jiān)督管理如何實施等問題，還需要在技術(shù)融合的過程中進一步探索解決方案。

（三）監(jiān)管問題。區(qū)塊鏈技術(shù)去中心化的特點給傳統(tǒng)監(jiān)管機制的權(quán)威性帶來了挑戰(zhàn)，理論層面上說，區(qū)塊鏈技術(shù)通過節(jié)點認證的機制十分高效準確，并且能夠不憑借外力的幫助，實現(xiàn)獨立治理的效果，可以取代傳統(tǒng)監(jiān)管機構(gòu)。但是，若有人故意在某一節(jié)點上傳虛假數(shù)據(jù)，其他的節(jié)點并不能對其進行相互識別，無法識別數(shù)據(jù)哪一節(jié)點出現(xiàn)問題，也無法防范虛假數(shù)據(jù)對整個鏈條可信度的影響。所以，設(shè)立監(jiān)管機構(gòu)即可以對鏈條上的信息進行審核與管理，保證數(shù)據(jù)的真實可靠性。監(jiān)管機構(gòu)內(nèi)部的人員也可以相互提示風(fēng)險控制從而達到確保區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)的真實可靠。

如今很多企業(yè)單位并非必須采用區(qū)塊鏈技術(shù)。使用者可以根據(jù)自身實際情況，為適應(yīng)不同的使用需求，可在應(yīng)用私有鏈、聯(lián)盟鏈或共有鏈三種模式下進行選擇，但是私有鏈和聯(lián)盟鏈并沒有達到完全地去中心化?？傮w來說，雖然區(qū)塊鏈這種“純技術(shù)”手段能夠降低成本，提高工作效率，但監(jiān)管機構(gòu)這種“人工”手段也有其可取之處。

另外，在硬件設(shè)備上，大多企業(yè)選擇將資金交易、財務(wù)管理、財務(wù)核算等數(shù)據(jù)集中管理，將企業(yè)的數(shù)據(jù)儲存在公司的服務(wù)器上，這樣的操作需要企業(yè)投入大量設(shè)備，配備相應(yīng)的工作人員，提升了企業(yè)的管理成本。而且還導(dǎo)致了企業(yè)服務(wù)器的負載過高，當服務(wù)器存在卡頓故障或者遭到惡意侵襲數(shù)據(jù)，將導(dǎo)致服務(wù)器陷入全面癱瘓狀態(tài)，導(dǎo)致大量數(shù)據(jù)丟失損壞，致使企業(yè)的經(jīng)營狀況陷入困境。所以，企業(yè)應(yīng)設(shè)置多個服務(wù)器端口，應(yīng)用軟件技術(shù)使數(shù)據(jù)分區(qū)域的儲存在對應(yīng)的服務(wù)終端，設(shè)立監(jiān)管人員對應(yīng)各個端口的管理工作，加強數(shù)據(jù)的客觀真實性，保障數(shù)據(jù)的安全性，防止篡改和丟失。

四、結(jié)論

利用區(qū)塊鏈技術(shù)來優(yōu)化和改進審計流程，可以改善被審單位的內(nèi)部控制能力和自審力，同時能夠加強審計機構(gòu)和審計人員的獨立能力，提升審計工作的可靠性、可信性，節(jié)約審計成本。審計數(shù)據(jù)共享的有機融合和不斷發(fā)展，將對未來審計體系的重構(gòu)注入新動力和活力。由于當前區(qū)塊鏈技術(shù)尚不成熟，區(qū)塊鏈的構(gòu)建需要耗費大量的資金且對于區(qū)塊鏈技術(shù)的深度研究還要進一步的擴展，所以目前對區(qū)塊鏈技術(shù)的運用與其理論上所能達到的效果還有很大的差距。區(qū)塊鏈技術(shù)目前在審計領(lǐng)域的應(yīng)用尚處于初始階段，后續(xù)需要不斷與正在發(fā)展中的審計工作相互融合。再者，區(qū)塊鏈技術(shù)自身還需要進一步地完善，區(qū)塊鏈技術(shù)在當下審計工作中的多數(shù)處于研究和應(yīng)用嘗試階段，要想能夠在多種審計場景中廣泛應(yīng)用，還有相當?shù)木嚯x要走。區(qū)塊鏈技術(shù)未來在審計領(lǐng)域中的深度發(fā)展，需要國家政府部門、審計機構(gòu)和審計專業(yè)協(xié)會、審計專業(yè)人員和科技界達成共識共同努力，并從區(qū)塊鏈思路的開拓、區(qū)塊鏈基礎(chǔ)設(shè)施的構(gòu)建、數(shù)據(jù)規(guī)范及標準的制定與實施方案、社會信用體系的構(gòu)建等多方面共同考慮，從而使得區(qū)塊鏈技術(shù)能夠?qū)徲嬵I(lǐng)域的發(fā)展起到積極、正面的領(lǐng)導(dǎo)作用，最終達到有效提升審計質(zhì)量的目的。