□文/吳秦雯

（銅陵學(xué)院 安徽·銅陵）

［提要］近年來，我國房地產(chǎn)企業(yè)市場經(jīng)濟發(fā)展迅猛，房地產(chǎn)價格持續(xù)走高，為保證房地產(chǎn)行業(yè)市場的可持續(xù)快速發(fā)展，政府部門相繼推行一系列限購和限制價格的政策，但效果不佳。2013年11月，黨的十八屆三中全會提出要加快房地產(chǎn)稅改革推進，盡快在近些年中使房地產(chǎn)稅立法通過草案。與此同時，在2016年5月1日推行的“營業(yè)稅改革”，營業(yè)稅退出歷史舞臺，而消費性增值稅逐漸出現(xiàn)在眾人眼前，這種變化嚴(yán)重影響地方政府原有的主要稅收來源，地方主體稅種的缺失將會導(dǎo)致地方政府面臨著財政減少和增加稅收要求的壓力。本文對我國房地產(chǎn)稅立法方面展開分析，并提出觀點。

2013年十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》指明“加快房地產(chǎn)稅立法改革”，房產(chǎn)稅改革逐漸成為一種時代潮流。房地產(chǎn)稅制改革經(jīng)過十幾年得發(fā)展，已經(jīng)逐步進入到穩(wěn)步推進立法的階段。

一、關(guān)于開征房地產(chǎn)稅的一些爭議

（一）就房地產(chǎn)市場來說，房地產(chǎn)稅推行是否受到影響。一些學(xué)者認(rèn)為房產(chǎn)稅在未來中長期期間征收與房價的漲跌起伏關(guān)系不大。從短期效益來看，在房地產(chǎn)市場穩(wěn)中有升趨勢下開征房產(chǎn)稅的影響對房價影響可以忽略不計。當(dāng)經(jīng)濟不景氣，房地產(chǎn)市場面臨巨大下行壓力時，房地產(chǎn)稅的沖擊效應(yīng)明顯大于短期市場效應(yīng)。因此，從中可以得出結(jié)論，房地產(chǎn)稅開征的時機受到房地產(chǎn)市場的直接影響。并且一些學(xué)者指出研究房地產(chǎn)稅是稅收管理制度的必要組成部分，房地產(chǎn)稅立法應(yīng)加快推行。

一些學(xué)者持否定態(tài)度。近年來在減稅和減少費用的背景下，房產(chǎn)稅的引入可以很容易地理解為增加稅收，并在短期內(nèi)提供的稅收收入非常有限，所以不需要承擔(dān)風(fēng)險，因此房地產(chǎn)稅收立法不應(yīng)提倡。

（二）伴隨營業(yè)稅的消失，房地產(chǎn)稅能否成為地方稅主體稅種。一部分觀點認(rèn)為，在地方主體稅種缺失的情況下，房地產(chǎn)稅極大的可能成為地方稅主體稅種，因為隨著經(jīng)濟不斷的發(fā)展，房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)不斷升溫，稅源豐富將會是房地產(chǎn)稅的一個主要特點，即使稅率很低，只要大范圍開征，政府就能征收到萬億元以上的稅收收入；另一種觀點持反對態(tài)度，認(rèn)為房地產(chǎn)稅很難成為地方稅的主體稅種，因為區(qū)域的房地產(chǎn)價格差異大的原因，這給房地產(chǎn)稅的征收標(biāo)準(zhǔn)帶來了不同的尺度，而這些尺度會影響征收公平，所以如果開征房地產(chǎn)稅，必須是一個小的征收范圍，才能順利進行，這與上述一般征收有所不同。如若普遍征收將會發(fā)展產(chǎn)生一系列的社會環(huán)境問題，反而政府不能征收足額的稅收經(jīng)濟收入。

房地產(chǎn)稅累積了豐富的稅源離不開房地產(chǎn)業(yè)不斷發(fā)展。尤其是近些年來社會各界人士熱衷于炒房，大量資金流入房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)，導(dǎo)致社會經(jīng)濟泡沫愈發(fā)嚴(yán)重，從而國務(wù)院也不斷發(fā)布公文推進房地產(chǎn)稅立法進程。因此，本文將會對地方稅和房產(chǎn)稅的相關(guān)理論進行闡述，論證開征房產(chǎn)稅以及房產(chǎn)稅能否成為地方主體的可行性。

二、關(guān)于地方政府開征房地產(chǎn)稅為主要稅種的分析

（一）地方主體稅種的概念。在我國現(xiàn)有的財政體制下，一般有三個主要認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，即立法權(quán)、收入所有權(quán)和稅收征管權(quán)確定某一稅種是否屬于地方稅體系?？梢哉f如果該稅收制度歸屬于地方政府，就可以判定該稅種就是屬于中國地方稅種，但這并不是唯一的條件，主要原因是該稅收制度如果是中央政府征收管理，即使某一個稅種被劃入地方財政經(jīng)濟體系之后，該稅種征收管理不歸屬于地方政府所有，那地方政府在進行征收管理工作時將會受到很大的限制，本質(zhì)上來看，這其實是中央政府把該項稅收風(fēng)險轉(zhuǎn)移給地方政府，目的不僅是為了完成資金撥付，而且限制地方財政權(quán)過于龐大。綜上所述，稅收征管權(quán)的歸屬也是決定稅收是否屬于地方稅還是中央稅的重要標(biāo)準(zhǔn)。

（二）地方稅種的概念及特征。主體稅是具有較強的經(jīng)濟收入功能和經(jīng)濟調(diào)節(jié)功能的稅種，并且在中央稅收體系和地方稅收體系中占據(jù)著主導(dǎo)地位，極大地影響稅收征管的進行。因此，可以得出，在地方政府的征收體系中，房地產(chǎn)稅稅源豐富，稅基廣闊，所以也成為地方政府重點征收的主要稅種。因此，本文從以下幾點來介紹地方主體稅的特征：第一，寬稅基，稅源豐富。在稅收體系中它能夠為地方政府提供豐富的稅源，并且在地方稅收體系中占據(jù)著重要地位。第二，流動性弱，地域性強。一般而言該稅基地域性明顯，稅收征管程序也比較固定，政府在進行征收時具有較強的針對性，不會因為納稅人的遷移而發(fā)生稅款的流失。第三，適度的經(jīng)濟彈性。所謂的適度的經(jīng)濟彈性就是經(jīng)濟的發(fā)展引起稅收收入也不斷增長，為了有效滿足地方政府的財政支出需求，一定要注意適度靈活的原則。

（三）房地產(chǎn)稅概念及特征。房產(chǎn)稅的前身其實是“物業(yè)稅”的概念。但比較物業(yè)稅和房地產(chǎn)稅的概念時并不具有完全相同的含義，本文在這不深層次討論兩者之間的區(qū)別。物業(yè)稅是自然人在擁有一定財產(chǎn)的過程中征收的稅，而本文研究的房地產(chǎn)稅是以房屋和建筑物作為征收管理對象的稅種，具有稅源豐富、地域性強、流動性弱等地方主體稅種特征。

上述了解房地產(chǎn)稅與地方主體稅種的概念與特征，從立法角度看，房地產(chǎn)立法面臨什么樣的困難，如何解決這個問題，本文將繼續(xù)從房地產(chǎn)稅立法的角度解釋其合理性。

三、我國在推進房地產(chǎn)稅立法過程中遇到的問題

從根本上說，房地產(chǎn)稅法律體系中出現(xiàn)的問題綜合來說就是“缺”、“亂”。所謂的“缺”是房地產(chǎn)稅缺少主體法律系統(tǒng)，缺少更高級的立法授權(quán)和征稅權(quán)限。所謂的“亂”是我雖然重視房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，也出臺了《土地管理法》《城市房地產(chǎn)管理法》等相關(guān)政策，但是從他們的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容上看不具有統(tǒng)籌房地產(chǎn)法的功能，且出臺的相關(guān)政策對征收的范圍難以界定，因此就會導(dǎo)致重復(fù)征稅的混亂現(xiàn)象。

（一）房地產(chǎn)立法過程中的“缺”

1、從立法過程中，立法層級低，以授權(quán)法為主。從立法過程上看，我國的房地產(chǎn)立法層級低且屬于行政部門立法模式，由全國人大授權(quán)國務(wù)院立法。一般說來，我國現(xiàn)階段房地產(chǎn)立法的程序可分為以下部分：全國人大或常務(wù)委員會主持召開房地產(chǎn)法律的立項、國務(wù)院委托相關(guān)的房地產(chǎn)財政、稅務(wù)主管部門起草法案、起草法案上報國務(wù)院初步調(diào)查論證、全國人大再行審查論證、全國人大或常務(wù)委員會審議通過。因此，從中可以看出，我國的房地產(chǎn)立法過程立法層級低，以授權(quán)為主。

2、中央與地方征稅權(quán)設(shè)置不合理。21世紀(jì)初，稅收、稅率、稅收征管等基本法律制度在最新立法明確下制定為法律。在我國稅收立法由中央統(tǒng)一制定，并下放部分權(quán)限，因此地方政府只有一定征管權(quán)和選擇權(quán)，并沒有制定權(quán)，這極大地影響地方政府在征收地方稅種的積極性，同時也削弱了房地產(chǎn)市場經(jīng)濟的稅收調(diào)節(jié)功能，導(dǎo)致推進房產(chǎn)稅立法無法開展。現(xiàn)如今，各地方稅制不夠完善，地方稅立法權(quán)受限直接影響地方主體稅種的缺失。中央應(yīng)該適當(dāng)下放地方在立法工作權(quán)限，由地方政府主導(dǎo)立法房地產(chǎn)稅。因為地方政府更熟悉本地的基本情況，因此可以選擇適合地方社會發(fā)展的適用稅率、起征點和稅收優(yōu)惠，增強稅收征管制度與經(jīng)濟社會發(fā)展良好效應(yīng)，促進地方政府合理協(xié)調(diào)稅收收入和稅率高低，形成良好的征收環(huán)境，從而減輕納稅人的稅負(fù)。此外，立法權(quán)下放會使地方政府在一定程度上提高工作積極性和提高稅收征管效率。

（二）房地產(chǎn)立法過程中“亂”

1、征稅范圍過于狹窄。從我國出臺的部分土地政策和我國房地產(chǎn)試點改革的進程中我們可以看出目前我國僅對全國兩處上海、重慶實施實施試點改革但從改革的效果上并不是很理想。國內(nèi)的征管制度與國外征管制度有很大的區(qū)別，總體來說國外將房屋、建筑物、企業(yè)，個人所擁有的房產(chǎn)都?xì)w納入房地產(chǎn)稅范圍內(nèi)。而且我國征收管理的范圍僅包括市、縣和工礦區(qū)等房地產(chǎn)、更重要的是建筑用地，非經(jīng)營性房地產(chǎn)私人使用不屬于征收范圍，使我國房地產(chǎn)稅征收范圍十分有限，從而導(dǎo)致了征稅范圍過窄，對地方財政收入產(chǎn)生了不利影響，降低了地方稅收管理的積極性。

2、重復(fù)征稅現(xiàn)象普遍。法律規(guī)范的不統(tǒng)一、法律內(nèi)容交叉重復(fù)、對征收范圍的界定不明確，不可避免的會出現(xiàn)重復(fù)征稅的現(xiàn)象。其他稅種雖然也存在重復(fù)征稅的現(xiàn)象，但是在房地產(chǎn)業(yè)征稅方面尤為明顯。其主要原因是我國缺少相關(guān)系統(tǒng)的房地產(chǎn)稅法，無法將混亂的相關(guān)政策統(tǒng)一并納入完善的稅收法律體系之中。例如，從2006年“營改增”推行發(fā)展以來，我國稅種有18個，其中涉及到房地產(chǎn)的稅種有一半之多，此外與房地產(chǎn)行業(yè)有關(guān)的稅費還包括教育費附加、地方教育費附加、土地出讓金及政府行政性事業(yè)收費等。由于課征的界定不夠清晰，范圍無法確定，從中可看出涉及房地產(chǎn)行業(yè)的稅收課征有“租”、“稅”、“費”這三種類型。例如，我國現(xiàn)行稅收法律體系中的城市土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅都是以土地或者土地上的房屋為稅收對象，不可避免存在著重復(fù)征稅的問題。又如，在征收城市土地使用稅的過程中，相應(yīng)的部門與各政單位也會征收各種稅費。再如，各立法機關(guān)在起草法案的時候都強調(diào)法律的“完善”，卻沒有考慮相關(guān)法律之間的聯(lián)系，結(jié)果造成大量立法文獻(xiàn)的重復(fù)，損害的法律的威嚴(yán)和立法的效果。近些年，國家倡導(dǎo)貫徹落實“減稅降費”大力支持社會各界有利社會發(fā)展行業(yè)，但重征，多征現(xiàn)象與減稅大趨勢背道相馳，引發(fā)的后果將會造成國民收入分配的不平衡，國民整體稅收負(fù)擔(dān)增加，不能體現(xiàn)我國國民收入分配的公平性和科學(xué)性。

3、稅率設(shè)計不科學(xué)，具有單一性。稅率是衡量稅收對象所占比例的重要標(biāo)準(zhǔn)，通過稅率征收額度或比例可以看出征稅負(fù)擔(dān)程度。對于稅法來說，稅率與其稅負(fù)有關(guān)，它會直接影響國家財政收入，是一個非常重要的稅收要素。目前，我國實施房產(chǎn)稅有兩種計稅的方式，一種是從租計征，一種是從價計征，在設(shè)置相關(guān)稅率中，非出租房屋稅率為1.2%，出租房屋稅率為12%。但隨著中國房地產(chǎn)市場的不斷增長，房地產(chǎn)價格持續(xù)上漲，這種計稅標(biāo)準(zhǔn)只有在穩(wěn)定的房地產(chǎn)市場的前提下才會適應(yīng)，當(dāng)房地產(chǎn)行業(yè)上升或者下降是無法體現(xiàn)當(dāng)下的房地產(chǎn)“時間價值”。再者我國東西部，南北部經(jīng)濟發(fā)展程度不同，例如上海的房地產(chǎn)與新疆西藏西部各省的房地產(chǎn)，價值相差甚大，如果只采取單一的稅率比例的話，難以體現(xiàn)出法律的公平性和科學(xué)性，同樣也無法解決不同地區(qū)房地產(chǎn)征收的問題

四、推進房地產(chǎn)稅成為地方主體稅種相關(guān)建議

（一）解決房地產(chǎn)立法的“缺”

1、在法律層面上，國務(wù)院授權(quán)法向全國人大立法轉(zhuǎn)變。如何推進房地產(chǎn)相關(guān)法律授權(quán)性的升級就在于我國房地產(chǎn)發(fā)展是否穩(wěn)定，房地產(chǎn)稅相關(guān)政策是否完善。全國人大立法一個明顯的特征就是其法律的穩(wěn)定性。每年召開的全國人大會議無法及時解決靈活性強的房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)，而國務(wù)院發(fā)布的暫定條例卻具有較強調(diào)整性。例如在國家經(jīng)濟和社會發(fā)展，以及面臨突發(fā)性社會問題對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營造成重大影響，國務(wù)院有權(quán)制定臨時企業(yè)所得稅暫行條例，報全國人大及常務(wù)委員會備案，這就體現(xiàn)出國務(wù)院授權(quán)法的靈活性。所以，推進房地產(chǎn)稅授權(quán)法權(quán)限的升級必須由國家牽頭，通過社會各界的努力完善房地產(chǎn)相關(guān)政策，為房地產(chǎn)立法創(chuàng)造出良好的社會環(huán)境。

2、加快推進房地產(chǎn)基本法的進度，合理劃分中央與地方征收權(quán)設(shè)置。近年來，我國出臺了房地產(chǎn)有關(guān)政策有《城市房地產(chǎn)管理法》《住宅法》《土地法》等，由于多法并存的現(xiàn)象嚴(yán)重，我國應(yīng)該借鑒國外先進的房地產(chǎn)稅法律體系，將上述有關(guān)房地產(chǎn)政策進行合并整理，并根據(jù)我國現(xiàn)有的國情加快推進房地產(chǎn)基本法的進度。此外，由于我國特殊的政治體系，中央對地方的限制，其中稅收立法和稅收管轄權(quán)方面極為明顯。在中央稅和地方稅劃分上中央的征收權(quán)處于絕對的優(yōu)勢，再加上營業(yè)稅的取締就會導(dǎo)致地方缺少主要的財政收入來源，地方?jīng)]錢也成為這幾年地方政府尷尬的現(xiàn)象。加快推進房地產(chǎn)基本法的進度，不僅可以規(guī)范房地產(chǎn)發(fā)展的方向，而且還可以納入地方法律體系成為地方政府主體稅征收的依據(jù)。另外，隨著消費稅由中央稅轉(zhuǎn)變?yōu)橹醒氲胤焦蚕矶惖内厔?，中央為了解決地方財稅資金短缺，逐漸將征收權(quán)下放，那未來中央是否能夠授權(quán)地方更多的立法權(quán)，推進房產(chǎn)稅法成為地方政府主體稅種，這不僅能夠有效緩解地方財政資金問題，而且更能夠調(diào)動地方政府的積極性，提高行政效率。

（二）解決房地產(chǎn)立法的“亂”

1、擴寬征稅范圍。相較于國外一些國家房地產(chǎn)稅征收范圍，我國房地產(chǎn)征收范圍明顯小很多。根據(jù)國務(wù)院《房產(chǎn)稅暫行條例》的規(guī)定，中國房產(chǎn)稅實際征收對象只是能夠遮風(fēng)避雨可供人生產(chǎn)、學(xué)習(xí)、工作、生活場所，并且與房屋不可分割的各種設(shè)施或者不單獨計價的配套措施也屬于房屋，但征稅的范圍是位于城市、縣城和工礦區(qū)房屋，不包括農(nóng)村的房屋且對于一些私人住房則施行房產(chǎn)稅免征，這一區(qū)別征稅差異與稅收公平性原理相違背。因此，我國的房地產(chǎn)稅收征收范圍應(yīng)逐步擴大城市、縣城和工礦區(qū)以外的農(nóng)村地區(qū)，和對私人非商用的一般住宅、豪華住宅、農(nóng)村住宅和炒房性房地產(chǎn)等。同時，對部分符合減免稅條件的房地產(chǎn)也給予一定的稅收優(yōu)惠。

2、采取“合并征收”，消除重復(fù)征稅。隨著房地產(chǎn)立法進程的不斷加快，立法文獻(xiàn)的數(shù)量、立法之間的不同部門、不同法律效力的法律規(guī)范不斷增加，呈現(xiàn)出立法的進程錯綜復(fù)雜的關(guān)系，這也是導(dǎo)致房地產(chǎn)重復(fù)征稅的主要原因。如果想消除重復(fù)征稅的現(xiàn)象就需要維護國家法制的統(tǒng)一，其具體措施是將不同房地產(chǎn)有關(guān)立法文獻(xiàn)根據(jù)我國房地產(chǎn)發(fā)展的基本情況合并定制有效的科學(xué)的房地產(chǎn)立法。對涉及的不同房產(chǎn)征收政策將相關(guān)的房地產(chǎn)合并征收，統(tǒng)一納稅，這樣就避免了不同政策對同一對象重復(fù)征收現(xiàn)象。

3、借鑒外國房地產(chǎn)立法經(jīng)驗，靈活設(shè)計差別稅率。借鑒外國房地產(chǎn)立法經(jīng)驗，就需要進一步加強對外國房地產(chǎn)制度的研究分析，取其精華，為我所用。由于不同國家地區(qū)之間的社會屬性的房產(chǎn)價值存在著很大的差異，因此我們可以借鑒西方發(fā)達(dá)地區(qū)成功的稅收征管模式，采用適用地區(qū)彈性以及比較靈活的差異性稅率，取消無法體現(xiàn)出“時間價值”的單一比例稅率，根據(jù)國家及地方的具體情況因地制宜的確立合適的稅率。例如，城市范圍內(nèi)城市中心區(qū)域房地產(chǎn)稅稅率標(biāo)準(zhǔn)比城市郊區(qū)、邊遠(yuǎn)地區(qū)、農(nóng)村地區(qū)高，同一地區(qū)不同產(chǎn)業(yè)內(nèi)商業(yè)房地產(chǎn)稅稅率應(yīng)該高于工業(yè)及農(nóng)業(yè)房地產(chǎn)稅稅率。此外，對于首套實際住宅房地產(chǎn)和炒房，投機房地產(chǎn)采用差別化對待政策。例如，對擁有多套住房和豪華住房的個人征收的房地產(chǎn)稅稅率應(yīng)該高于首次購買用于居住的個人。借鑒外國地區(qū)房地產(chǎn)立法的成功經(jīng)驗通過靈活設(shè)計差別稅率，利用房地產(chǎn)稅可以有效地調(diào)節(jié)社會財富差距，而且可以極大的發(fā)展和推進我國房地產(chǎn)立法進程，有利于我國稅收法律體系的完善。

五、結(jié)語

從上述內(nèi)容出發(fā)，本文基于構(gòu)建地方稅的視角，對我國現(xiàn)存的房地產(chǎn)稅收問題進行了分析。從分析中可以看出，我國地方稅收法律制度建設(shè)不夠完善，房地產(chǎn)立法面臨著“缺”和“亂”現(xiàn)象，導(dǎo)致房地產(chǎn)稅立法進程緩慢，房地產(chǎn)稅還不能夠成為地方主體稅種。解決“缺”和“亂”的有效方法就是通過本文所闡述的相關(guān)建議辦法，解決重復(fù)征稅、立法權(quán)限低、不科學(xué)的稅率和不合理的稅收征管權(quán)的設(shè)置。推進房地產(chǎn)稅成為地方主體稅一定要結(jié)合地方經(jīng)濟發(fā)展的實際，不能施行“一刀切”的方法，要積極聽取社會各界的建議，統(tǒng)籌規(guī)劃，建立起合理的地方主體稅種體系，完善我國稅收法律體系，解決我國長期以來不合理的房地產(chǎn)稅問題。