基本建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理問(wèn)題及優(yōu)化
——竣工財(cái)務(wù)決算視角

郭莉莉

（國(guó)家海洋局南海調(diào)查技術(shù)中心，廣東 廣州 510275）

竣工財(cái)務(wù)決算是基本建設(shè)項(xiàng)目管理中的重要環(huán)節(jié)，是綜合體現(xiàn)項(xiàng)目財(cái)務(wù)狀況、建設(shè)成果和投資效益的總結(jié)性報(bào)告，是正確核定資產(chǎn)價(jià)值、辦理資產(chǎn)移交和產(chǎn)權(quán)登記的重要依據(jù)，也是項(xiàng)目投資評(píng)價(jià)和績(jī)效考核的重要依據(jù)。在基層事業(yè)單位基建項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算過(guò)程中面臨的一些問(wèn)題，反映出基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理環(huán)節(jié)的薄弱。從竣工財(cái)務(wù)決算反映出的問(wèn)題出發(fā)，反思項(xiàng)目建設(shè)開(kāi)展過(guò)程中的財(cái)務(wù)管理問(wèn)題，并提出相應(yīng)的優(yōu)化舉措，和基建資金的有效使用，對(duì)保障項(xiàng)目投資的安全，提高基建資金的有效使用和保障基建項(xiàng)目投資效益具有重大意義。

一、基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理存在的問(wèn)題

（一）按項(xiàng)目單獨(dú)核算不規(guī)范，影響了項(xiàng)目建設(shè)成本的準(zhǔn)確性

2019年實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度后，基建資金與其他項(xiàng)目核算一樣，實(shí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)平行記賬，但基建項(xiàng)目與其他項(xiàng)目不同在于，一般項(xiàng)目只要編入年度部門(mén)決算，而基建項(xiàng)目既要編入年度部門(mén)決算，又要編制項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算[1]?；?xiàng)目編入年度部門(mén)決算是以預(yù)算會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，而編制竣工財(cái)務(wù)決算，應(yīng)當(dāng)以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中“在建工程”等科目為基礎(chǔ)。

基建項(xiàng)目的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，是在“在建工程”科目下設(shè)“建筑安裝工程投資”“設(shè)備投資”“待攤投資”“其他投資”“待核銷(xiāo)基建支出”和“基建轉(zhuǎn)出投資”等二級(jí)科目，并按項(xiàng)目單獨(dú)核算。實(shí)務(wù)中，很多單位對(duì)“按項(xiàng)目單獨(dú)核算”理解的不夠透徹，有些單位以為將專(zhuān)項(xiàng)資金存放在為項(xiàng)目專(zhuān)門(mén)開(kāi)設(shè)的銀行賬戶(hù)中，就是實(shí)現(xiàn)了單獨(dú)核算；有些單位僅在“在建工程”科目下按項(xiàng)目單獨(dú)核算，未對(duì)基建業(yè)務(wù)涉及的其他會(huì)計(jì)科目單獨(dú)核算；有些單位未區(qū)分中央財(cái)政資金和其他來(lái)源資金核算，導(dǎo)致財(cái)政資金和其他來(lái)源資金的支出難以準(zhǔn)確區(qū)分。會(huì)計(jì)核算工作不規(guī)范，導(dǎo)致對(duì)項(xiàng)目建設(shè)成本的統(tǒng)計(jì)費(fèi)時(shí)費(fèi)力，影響了項(xiàng)目建設(shè)成本的準(zhǔn)確性。

（二）設(shè)備投資核算不規(guī)范，竣工決算交付資產(chǎn)不準(zhǔn)確

基建項(xiàng)目建設(shè)成本管理規(guī)定，項(xiàng)目建設(shè)發(fā)生的各種設(shè)備成本，應(yīng)當(dāng)在“設(shè)備投資”科目核算，待工程竣工驗(yàn)收合格后，將形成的資產(chǎn)交付或者移交生產(chǎn)使用單位。實(shí)務(wù)中，基建項(xiàng)目中存在一些設(shè)備，購(gòu)入后即相對(duì)獨(dú)立投入使用，且金額達(dá)到單位的固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)這種設(shè)備投資的核算，有的做法是在“在建工程”科目過(guò)渡后，隨即轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目并開(kāi)始計(jì)提折舊，“固定資產(chǎn)”科目下既包含了仍在建設(shè)期的基建項(xiàng)目設(shè)備，也包含了單位管理用的其他固定資產(chǎn)，各種固定資產(chǎn)的項(xiàng)目歸屬難以區(qū)分，導(dǎo)致在項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算時(shí)，該基建項(xiàng)目購(gòu)置的設(shè)備、工具、器具的數(shù)量和金額無(wú)法準(zhǔn)確統(tǒng)計(jì)，嚴(yán)重影響了竣工決算的準(zhǔn)確性和交付資產(chǎn)的完整性。

（三）竣工財(cái)務(wù)決算普遍滯后

按照規(guī)定，基建項(xiàng)目編報(bào)竣工財(cái)務(wù)決算的時(shí)間是完工可投入使用后的3個(gè)月內(nèi)，有特殊情況確需延長(zhǎng)的，中小型項(xiàng)目不超過(guò)2個(gè)月，大型項(xiàng)目不超過(guò)6個(gè)月。但實(shí)務(wù)中，因種種原因很多單位未及時(shí)辦理竣工財(cái)務(wù)決算，項(xiàng)目資金未及時(shí)結(jié)算，資產(chǎn)未及時(shí)交付，造成國(guó)有資產(chǎn)底數(shù)不清，會(huì)計(jì)信息失真，加之人員變更等因素交織影響，基建項(xiàng)目的資料整理和決算編制困難重重，資產(chǎn)交付被擱置，甚至造成資產(chǎn)流失。

如某自然資源系統(tǒng)基建項(xiàng)目，2009年完成竣工驗(yàn)收，但由于業(yè)主方和承建方均對(duì)工程結(jié)算金額持有異議，工程結(jié)算一直未完成，后委托第三方造價(jià)咨詢(xún)公司進(jìn)行結(jié)算審核，造價(jià)咨詢(xún)公司先后三次出具結(jié)算審核意見(jiàn)，但業(yè)主方和承建方仍未能達(dá)成一致，由于期間機(jī)構(gòu)人員變更等因素，直至2020年，工程竣工價(jià)款結(jié)算尚未完成，導(dǎo)致無(wú)法順利完成竣工財(cái)務(wù)決算，項(xiàng)目至今仍未辦理在建工程轉(zhuǎn)固手續(xù)和賬務(wù)處理。

還有些基建項(xiàng)目，由于建設(shè)周期長(zhǎng)，被劃分為若干個(gè)實(shí)施階段，各階段的牽頭單位與參與單位均不同，很多項(xiàng)目某一階段工程已具備交付使用條件，但各單位之間缺乏統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，職責(zé)劃分不明確，單項(xiàng)工程完工投入使用后，遲遲未開(kāi)展竣工財(cái)務(wù)決算編報(bào)，導(dǎo)致項(xiàng)目各個(gè)階段由始至終從未進(jìn)行過(guò)竣工財(cái)務(wù)決算。

根據(jù)《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》及2019年財(cái)政部就加快做好行政事業(yè)單位長(zhǎng)期已使用在建工程轉(zhuǎn)固工作通知精神，基建項(xiàng)目一旦完工交付使用，就應(yīng)當(dāng)及時(shí)進(jìn)行轉(zhuǎn)固的賬務(wù)處理，尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)暫估入賬，待竣工決算后再按實(shí)際成本調(diào)整暫估價(jià)值。而實(shí)務(wù)中，很多單位的在建工程是否轉(zhuǎn)固，仍然取決于基建項(xiàng)目是否取得竣工決算批復(fù)?？⒐へ?cái)務(wù)決算工作滯后，已使用的資產(chǎn)長(zhǎng)期不進(jìn)行資產(chǎn)移交，不辦理竣工財(cái)務(wù)決算，不進(jìn)行賬務(wù)處理，在建工程比例偏大，計(jì)入固定資產(chǎn)比例較低，影響了對(duì)資產(chǎn)的有效管理，也嚴(yán)重影響了部門(mén)決算報(bào)告和綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性。

二、基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理的優(yōu)化建議

（一）嚴(yán)格按項(xiàng)目單獨(dú)核算，準(zhǔn)確核算項(xiàng)目建設(shè)成本

按項(xiàng)目單獨(dú)核算是《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》對(duì)基建項(xiàng)目核算的基本要求，也是基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理的基礎(chǔ)。準(zhǔn)確理解“單獨(dú)核算”的實(shí)質(zhì)非常重要。所謂單獨(dú)核算是以立項(xiàng)的項(xiàng)目為對(duì)象進(jìn)行收、支、余的核算，使該項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)區(qū)別于單位其他業(yè)務(wù)或其他項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。實(shí)行單獨(dú)核算，最終要達(dá)到按照會(huì)計(jì)科目和輔助信息，能夠從會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中直接生成項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)明細(xì)賬的目標(biāo)。

具體在操作上，正確設(shè)置會(huì)計(jì)科目是落實(shí)單獨(dú)核算的前提，科目設(shè)置有兩種方式，一是以基建項(xiàng)目名稱(chēng)建立明細(xì)科目，二是按項(xiàng)目名稱(chēng)設(shè)置輔助核算，考慮到單位同時(shí)開(kāi)展的基建項(xiàng)目不止一個(gè)，建議按項(xiàng)目名稱(chēng)設(shè)置輔助核算，會(huì)計(jì)科目不僅限于“在建工程”，基建業(yè)務(wù)所涉及的科目如“工程物資”“預(yù)付賬款”等，都要設(shè)置輔助核算。而且，基建項(xiàng)目通常資金量龐大，除中央財(cái)政撥款外，還有其他來(lái)源資金，對(duì)于多種來(lái)源的資金，最好設(shè)置“資金來(lái)源”輔助核算，使各種來(lái)源資金的支出能清晰地分開(kāi)。最終實(shí)現(xiàn)所有與基建項(xiàng)目相關(guān)的會(huì)計(jì)科目，能夠按項(xiàng)目名稱(chēng)直接導(dǎo)出明細(xì)賬，清晰反映各項(xiàng)目、各來(lái)源資金的收、支、余情況。

（二）規(guī)范設(shè)備投資核算，保證資產(chǎn)價(jià)值的準(zhǔn)確

對(duì)于購(gòu)入后即可相對(duì)獨(dú)立投入使用且達(dá)到單位固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)備，雖然項(xiàng)目整體仍在建設(shè)期，但對(duì)這部分設(shè)備而言，已經(jīng)達(dá)到可使用狀態(tài)。實(shí)務(wù)中有兩種方式，一種是在“設(shè)備投資”核算，第二種是通過(guò)“設(shè)備投資”過(guò)渡后隨即轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”并計(jì)提折舊，兩種核算方式的優(yōu)劣值得商榷。

第一種核算方式，在“設(shè)備投資”核算，符合在“在建工程”科目歸集建設(shè)成本，項(xiàng)目竣工驗(yàn)收后轉(zhuǎn)固的基本核算原理，但不足之處是無(wú)法及時(shí)對(duì)項(xiàng)目形成的資產(chǎn)實(shí)施有效監(jiān)管，尤其在項(xiàng)目周期長(zhǎng)、竣工決算普遍滯后的情況下?；?xiàng)目建設(shè)周期普遍長(zhǎng)達(dá)3-5年甚至5-8年，這么長(zhǎng)的時(shí)間跨度內(nèi)，這些價(jià)值不菲的設(shè)備，若賬上不體現(xiàn)為資產(chǎn)，長(zhǎng)期掛在“在建工程”科目，不落實(shí)管理責(zé)任，不計(jì)提折舊，無(wú)法從賬上反映資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，實(shí)物也容易因管理不善造成丟失毀損。

第二種核算方式，好處是這些設(shè)備能及時(shí)落實(shí)實(shí)物管理責(zé)任，進(jìn)行折舊計(jì)提，合理確認(rèn)設(shè)備的價(jià)值。不足之處是需增加“固定資產(chǎn)”科目項(xiàng)目輔助核算，否則各種來(lái)源的資產(chǎn)連同單位管理用的固定資產(chǎn)混雜在一起，將大大增加項(xiàng)目建設(shè)成本的統(tǒng)計(jì)難度，影響項(xiàng)目建設(shè)成本的準(zhǔn)確計(jì)量。

綜合兩種方式的優(yōu)劣，在賬務(wù)處理上，建議將基建項(xiàng)目購(gòu)置的設(shè)備成本在“設(shè)備投資”中核算，并在設(shè)備單個(gè)達(dá)到可使用狀態(tài)時(shí)，及時(shí)計(jì)提折舊，將折舊費(fèi)用作為工程待攤費(fèi)用的一部分，計(jì)入“在建工程—待攤投資支出”，基建項(xiàng)目竣工驗(yàn)收后，將建設(shè)期間計(jì)提的折舊費(fèi)用分?jǐn)偟较嚓P(guān)資產(chǎn)價(jià)值。這樣處理既符合《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》的規(guī)定，又準(zhǔn)確反映了資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。具體賬務(wù)處理如下：

1.資產(chǎn)購(gòu)置時(shí)按購(gòu)置價(jià)值：

借：在建工程—設(shè)備投資—資產(chǎn)原值

貸：銀行存款等

2.建設(shè)期內(nèi)計(jì)提折舊：

借：在建工程—待攤投資支出—折舊費(fèi)用

貸：在建工程—設(shè)備投資—累計(jì)折舊

3.項(xiàng)目完工時(shí)：

將固定資產(chǎn)購(gòu)置成本扣除累計(jì)折舊后的金額轉(zhuǎn)入交付使用：

借：固定資產(chǎn)

在建工程—設(shè)備投資—累計(jì)折舊

貸：在建工程—設(shè)備投資—資產(chǎn)原值

同時(shí)，將建設(shè)期間計(jì)提的折舊費(fèi)用，結(jié)轉(zhuǎn)分?jǐn)偟浇桓妒褂觅Y產(chǎn)價(jià)值：

借：固定資產(chǎn)/無(wú)形資產(chǎn)/流動(dòng)資產(chǎn)

貸：在建工程—待攤投資支出—折舊費(fèi)用

賬務(wù)處理的同時(shí)要落實(shí)實(shí)物管理，對(duì)建設(shè)期內(nèi)在“設(shè)備投資”中核算的設(shè)備，要及時(shí)登記設(shè)備臺(tái)賬，粘貼資產(chǎn)標(biāo)簽，落實(shí)使用部門(mén)和責(zé)任人，并定期組織盤(pán)點(diǎn)，防止丟失毀損，保證實(shí)物的安全。

（三）采取有效措施，解決結(jié)算拖延和決算滯后的問(wèn)題

1.加強(qiáng)工程價(jià)款結(jié)算管控

竣工驗(yàn)收是工程結(jié)算的前提，財(cái)務(wù)決算是工程結(jié)算的歸宿，做好財(cái)務(wù)竣工決算的前提，是做好工程結(jié)算和竣工驗(yàn)收[2]。實(shí)務(wù)中，工程竣工價(jià)款結(jié)算成為很多項(xiàng)目的“卡脖子”問(wèn)題，這種情況并不少見(jiàn)。工程結(jié)算的順利開(kāi)展，需要業(yè)主、勘察設(shè)計(jì)、施工、監(jiān)理等各單位積極配合，及時(shí)溝通發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，可以委托專(zhuān)業(yè)造價(jià)咨詢(xún)機(jī)構(gòu)，由專(zhuān)人跟進(jìn)結(jié)算工作，跟蹤項(xiàng)目實(shí)施全過(guò)程，對(duì)關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)結(jié)算進(jìn)行重點(diǎn)稽核[3]，可以在與監(jiān)理單位、造價(jià)咨詢(xún)單位等的合同上約定處罰條款，超出一定的時(shí)間范圍，各方要承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任[4]，督促各方形成暢通的聯(lián)動(dòng)關(guān)系，對(duì)結(jié)算的異議及時(shí)進(jìn)行溝通協(xié)商，保證價(jià)款結(jié)算的順利開(kāi)展。

2.及時(shí)督導(dǎo)落實(shí)單項(xiàng)工程竣工財(cái)務(wù)決算

對(duì)于建設(shè)周期長(zhǎng)的大型項(xiàng)目，要關(guān)注各單項(xiàng)工程的進(jìn)度情況，這是實(shí)務(wù)中常見(jiàn)的因責(zé)任推諉造成決算拖延的環(huán)節(jié)。項(xiàng)目主管部門(mén)要加強(qiáng)指導(dǎo)和督促，統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，明確各單項(xiàng)工程竣工財(cái)務(wù)決算的職責(zé)劃分。單項(xiàng)工程具備交付使用條件的，督促建設(shè)單位及時(shí)編報(bào)單項(xiàng)工程竣工財(cái)務(wù)決算，全部竣工后再編報(bào)竣工財(cái)務(wù)總決算。

3.落實(shí)基建項(xiàng)目財(cái)會(huì)監(jiān)督和績(jī)效評(píng)價(jià)機(jī)制

基建項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算滯后，除了建設(shè)單位內(nèi)部控制與管理的漏洞，歸根結(jié)底還是缺乏有效的財(cái)會(huì)監(jiān)督，對(duì)竣工財(cái)務(wù)決算缺乏剛性約束，沒(méi)有形成嚴(yán)格的約束激勵(lì)機(jī)制[5]。導(dǎo)致建設(shè)單位決算意識(shí)淡薄，認(rèn)為項(xiàng)目已經(jīng)竣工并投入使用，財(cái)務(wù)決算是可有可無(wú)的環(huán)節(jié)，未加以重視。近年來(lái)，各部門(mén)已強(qiáng)化對(duì)基建項(xiàng)目的指導(dǎo)和監(jiān)督力度，例如，將長(zhǎng)期未轉(zhuǎn)固在建工程的情況納入中央基建項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算工作進(jìn)度報(bào)告和年度資產(chǎn)報(bào)告，及時(shí)發(fā)現(xiàn)各單位長(zhǎng)期已使用在建工程情況，責(zé)成各建設(shè)單位對(duì)在建工程未轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)問(wèn)題進(jìn)行說(shuō)明，并有針對(duì)性進(jìn)行清查和督導(dǎo)。

制度的建立很重要，制度的執(zhí)行更重要，要將已經(jīng)建立的財(cái)會(huì)監(jiān)督和約束激勵(lì)真正落到實(shí)處，例如項(xiàng)目開(kāi)始前，簽訂績(jī)效終身責(zé)任追究制度來(lái)約束項(xiàng)目責(zé)任人，項(xiàng)目結(jié)束后，對(duì)整個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，形成評(píng)價(jià)結(jié)果，對(duì)因工程結(jié)算拖延影響竣工財(cái)務(wù)決算的，采取懲戒措施，將已實(shí)際結(jié)算的部分，計(jì)入建設(shè)內(nèi)容范疇，將存在爭(zhēng)議無(wú)法結(jié)算的費(fèi)用轉(zhuǎn)出，用建設(shè)單位的自有資金彌補(bǔ)[6]，對(duì)未按要求編報(bào)竣工財(cái)務(wù)決算的單位，在一段時(shí)間內(nèi)不再安排基建項(xiàng)目，或扣減一定比例的預(yù)算，發(fā)揮財(cái)會(huì)監(jiān)督和績(jī)效評(píng)價(jià)兩種作用，推動(dòng)基建項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算早日完成，提高資產(chǎn)使用效益。

（四）建立財(cái)務(wù)助理制度，提高基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理水平

基建項(xiàng)目在人們印象中不是常規(guī)性財(cái)政撥款投入，通常具有一次性的特點(diǎn)，財(cái)務(wù)人員較少接觸基建項(xiàng)目，缺乏基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)。而基建項(xiàng)目往往投資金額大、建設(shè)周期長(zhǎng)、竣工財(cái)務(wù)決算涉及面廣，要求財(cái)務(wù)人員除了具備專(zhuān)業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)，還要熟悉基建財(cái)務(wù)管理和工程建設(shè)程序。建議借鑒科研項(xiàng)目財(cái)務(wù)助理制度，建立基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)助理制度，要求在立項(xiàng)之初，建設(shè)單位就要配備相應(yīng)的財(cái)務(wù)助理，并進(jìn)行財(cái)務(wù)助理培訓(xùn)，讓財(cái)務(wù)助理從立項(xiàng)之初就參與其中，在項(xiàng)目預(yù)算、初設(shè)、招投標(biāo)、項(xiàng)目實(shí)施及竣工驗(yàn)收、財(cái)務(wù)決算中，讓財(cái)務(wù)助理發(fā)揮參謀助手作用，確保財(cái)務(wù)管理措施在項(xiàng)目實(shí)施的全階段發(fā)揮應(yīng)有的效果。

三、結(jié)束語(yǔ)

基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理是個(gè)宏大的命題，是在遵循國(guó)家現(xiàn)行法律法規(guī)的前提下，在基建項(xiàng)目實(shí)施的各環(huán)節(jié)，構(gòu)建起完善的財(cái)務(wù)管理制度，并將制度的執(zhí)行貫穿于項(xiàng)目實(shí)施的各階段。本文對(duì)基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理命題的提出，是筆者從基建項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算工作中遇到的問(wèn)題出發(fā)，思考其中折射的財(cái)務(wù)管理問(wèn)題，尋找相應(yīng)的優(yōu)化措施，并不能涵蓋基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理的所有方面。關(guān)于基建項(xiàng)目系統(tǒng)性的財(cái)務(wù)管理問(wèn)題，期待與同行更加深入地探討。