“走出去”企業(yè)境外稅收風(fēng)險(xiǎn)及防范措施（上）

梁紅星

【摘要】中國(guó)“走出去”企業(yè)在全球合法、合規(guī)大環(huán)境下，境外稅務(wù)風(fēng)防范和管控日益重要。文章梳理歸納了“走出去”企業(yè)在境外常見的14種稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，包含：稅制調(diào)研、稅收協(xié)定、稅收優(yōu)惠、投資架構(gòu)、合同估稅、外賬憑證、總部墊資、境外個(gè)稅、分工合作、完工清稅、稅務(wù)檢查、稅收爭(zhēng)議、境外稅收抵免、同期資料整理，并對(duì)風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成的原因進(jìn)行分析和總結(jié)。根據(jù)多年境外實(shí)操經(jīng)驗(yàn)，從境外稅務(wù)管理及風(fēng)險(xiǎn)防范的各項(xiàng)具體制度性建設(shè)和完善的角度出發(fā)，提出了適當(dāng)應(yīng)對(duì)措施的參考建議。

【關(guān)鍵詞】“走出去”企業(yè)；稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；境外合規(guī)； 防范措施

【中國(guó)分類號(hào)】F801.42

自從我國(guó)2013年提出“一帶一路”倡議以來(lái)，中國(guó)在“一帶一路”沿線國(guó)家的“走出去”業(yè)務(wù)發(fā)展越來(lái)越多，越來(lái)越好，尤其是對(duì)外承包工程成就顯著。截止到2021年上半年，中國(guó)對(duì)外承包工程已經(jīng)占到全球業(yè)務(wù)的近六成。中國(guó)“走出去”企業(yè)的海外競(jìng)爭(zhēng)力也越來(lái)越強(qiáng)，區(qū)域間的互聯(lián)互通已成趨勢(shì)?！爸袊?guó)建設(shè)”將像“中國(guó)制造”一樣享譽(yù)全球。但是，在2020年全球新冠疫情蔓延，抗疫過(guò)程艱巨，全球經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇緩慢的背景下，美歐打壓遏制中國(guó)多有發(fā)生，各國(guó)貿(mào)易保護(hù)抬頭，大國(guó)博弈，國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)激烈，全球政治、經(jīng)濟(jì)格局面臨百年巨變。在此新形勢(shì)下，中國(guó)“走出去”企業(yè)所面臨的各類經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)更為復(fù)雜和嚴(yán)峻，尤其是在國(guó)際社會(huì)合法、合規(guī)監(jiān)管環(huán)境日趨嚴(yán)格的情況下，中國(guó)政府及相關(guān)部委，如國(guó)務(wù)院發(fā)改委、國(guó)資委、商務(wù)部和國(guó)家稅務(wù)總局都對(duì)“走出去”企業(yè)提出了更高的合規(guī)管理要求，中國(guó)“走出去”企業(yè)需要在境內(nèi)外遵守全面且嚴(yán)格的經(jīng)營(yíng)要求，其面臨的挑戰(zhàn)空前，但合規(guī)經(jīng)營(yíng)意義重大。

從國(guó)際稅收環(huán)境來(lái)看，很多國(guó)家在進(jìn)行稅制改革，加強(qiáng)和提升稅收征管手段，國(guó)際間反避稅合作大勢(shì)所趨。特別是在后疫情時(shí)代，各國(guó)財(cái)政收入壓力增大，中國(guó)“走出去”企業(yè)也多成為了東道國(guó)當(dāng)?shù)氐闹攸c(diǎn)稅源，面臨頻繁的稅務(wù)檢查和稽查，中國(guó)“走出去”企業(yè)所面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)日益凸顯。本文對(duì)境外常見的14種稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行歸納，并提出防范措施。

風(fēng)險(xiǎn)一：財(cái)稅調(diào)研不周全

（一）情況分析

部分“走出去”企業(yè)在項(xiàng)目投標(biāo)前期，由于調(diào)研期間經(jīng)費(fèi)不足，或是出于節(jié)省費(fèi)用的考慮，往往以免費(fèi)獲得的財(cái)稅資訊為主要參考資料，并沒有深入、細(xì)致和專業(yè)了解與把握東道國(guó)（項(xiàng)目所在國(guó)）的詳細(xì)稅法規(guī)定和實(shí)際操作情況。雖然前期在東道國(guó)做了一些調(diào)研，但是隨后東道國(guó)的稅法進(jìn)行修訂和改變，“走出去”企業(yè)并沒有及時(shí)更新。特別是很多東道國(guó)的稅收法規(guī)與實(shí)際執(zhí)行存在著很大的差異，“走出去”企業(yè)需要投入人力和財(cái)力進(jìn)行實(shí)地的實(shí)操詳盡調(diào)研，但往往都沒有做到。還有部分“走出去”企業(yè)對(duì)境外項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的考核激勵(lì)機(jī)制存在著制度缺陷，價(jià)值取向上急功近利。境外項(xiàng)目負(fù)責(zé)人往往以盡快中標(biāo)為目標(biāo)，盡早獲取項(xiàng)目獎(jiǎng)勵(lì)收入為動(dòng)力，忽視長(zhǎng)遠(yuǎn)稅收風(fēng)險(xiǎn)，低估潛在的稅負(fù)，前期稅收調(diào)研不周全。一如：阿根廷有最低核定企業(yè)所得稅（Minimum Presumed Income Tax）的規(guī)定，即在每個(gè)財(cái)年末的資產(chǎn)總值超過(guò)20萬(wàn)比索，須繳納資產(chǎn)總值1%的最低預(yù)期所得稅。同理，在很多發(fā)展中國(guó)家，如柬埔寨、老撾，即使“走出去”企業(yè)在東道國(guó)當(dāng)?shù)貨]有收益或利潤(rùn)，也要依據(jù)資本額或收入額核定征收企業(yè)所得稅。還有的國(guó)家規(guī)定：企業(yè)在正常利潤(rùn)下?lián)?shí)征收的企業(yè)所得稅與上述最低核定的企業(yè)所得稅相比，按孰高原則征稅。還有一些“走出去”企業(yè)的財(cái)稅人員憑以往經(jīng)驗(yàn)認(rèn)為：企業(yè)所得稅是基于企業(yè)年終有利潤(rùn)或有應(yīng)納稅所得額才需要繳納，而境外大型的工程項(xiàng)目通常前幾年投入較大，基本不產(chǎn)生投資收益。由于對(duì)項(xiàng)目所在國(guó)的稅制沒有做充分、細(xì)致的調(diào)研，因而沒有考慮到東道國(guó)最低核定企業(yè)所得稅的特殊規(guī)定，有些“走出去”企業(yè)也就沒有正確測(cè)算相關(guān)的稅負(fù)和對(duì)應(yīng)安排現(xiàn)金流。二如：安哥拉有合同印花稅，該稅屬于地方稅，按當(dāng)?shù)胤ㄒ?guī)規(guī)定：建造合同需繳納合同金額1%的合同印花稅，該合同印花稅應(yīng)向當(dāng)?shù)胤ㄔ簜浒覆⒂煞ㄔ赫魇?，而不是由?dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)征收?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)的當(dāng)?shù)毓局挥欣U納了合同印花稅，才能建立合同有效性的前提，若不繳納該項(xiàng)合同印花稅，日后產(chǎn)生合同糾紛，東道國(guó)當(dāng)?shù)胤ㄔ翰挥柚С峙袥Q。因此“走出去”企業(yè)為了保證合同的法律效力，是否需要立即繳納與建筑合同金額相符的足額印花稅？隨著實(shí)地調(diào)研和與前期進(jìn)入的“走出去”企業(yè)溝通后，筆者了解到當(dāng)?shù)氐膶?shí)際操作是“走出去”企業(yè)可以向安哥拉當(dāng)?shù)胤ㄔ簠f(xié)商申請(qǐng)，按建筑合同的工程進(jìn)度，甚至是按業(yè)主付款進(jìn)度來(lái)繳納該項(xiàng)合同印花稅。這樣就可以既保障了合同的有效性，也避免因種種原因合同價(jià)款調(diào)減，甚至合同終止的情況下而先期多繳納了合同全額的印花稅，進(jìn)而節(jié)省了現(xiàn)金流。在很多國(guó)家，如土耳其、澳大利亞、多哥都有類似的合同印花稅，其相關(guān)稅法的具體規(guī)定并不完善，也欠規(guī)范，特別是地方基層稅款征收機(jī)關(guān)的要求差異較大，需要“走出去”企業(yè)做實(shí)地調(diào)研和與相關(guān)當(dāng)?shù)卣鞫悪C(jī)關(guān)協(xié)商解決。

（二）防范措施及建議

一是堅(jiān)持以東道國(guó)專業(yè)權(quán)威中介（如四大或國(guó)際律所）付費(fèi)的專業(yè)報(bào)告（如盡職調(diào)研報(bào)告）作為財(cái)稅調(diào)研的基礎(chǔ)。“走出去”企業(yè)在投標(biāo)前期可以借助一些免費(fèi)的渠道來(lái)了解一些基礎(chǔ)稅制信息，但是絕對(duì)不能以免費(fèi)資訊作為境外項(xiàng)目投標(biāo)的計(jì)稅依據(jù)。以東道國(guó)當(dāng)?shù)貦?quán)威財(cái)稅中介的付費(fèi)財(cái)稅盡調(diào)報(bào)告或?qū)ｍ?xiàng)稅制調(diào)研報(bào)告為基礎(chǔ)，這是不可節(jié)省的前期調(diào)研代價(jià)和專業(yè)保證。

二是要求助中國(guó)政府駐外使領(lǐng)館及當(dāng)?shù)氐闹匈Y企業(yè)，關(guān)注稅收環(huán)境與實(shí)際操作。東道國(guó)的權(quán)威中介的專業(yè)報(bào)告，往往會(huì)對(duì)當(dāng)?shù)氐呢?cái)稅法規(guī)做非常謹(jǐn)慎的解釋，而對(duì)東道國(guó)實(shí)際操作的具體風(fēng)險(xiǎn)及“灰色”地帶并不做充分揭示，也不做相關(guān)適應(yīng)性的建議?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)還必須要進(jìn)一步了解東道國(guó)的稅制大環(huán)境和相關(guān)稅務(wù)執(zhí)行機(jī)關(guān)的實(shí)際執(zhí)行情況，把握東道國(guó)稅收法規(guī)與實(shí)操的差距。“走出去”企業(yè)要求助并主動(dòng)拜訪中國(guó)駐東道國(guó)的大使館、經(jīng)商參處及國(guó)家稅務(wù)總局外派的稅務(wù)官。中國(guó)駐東道國(guó)的大使，特別是商務(wù)參贊和外派稅務(wù)官，他們對(duì)東道國(guó)的政治、經(jīng)濟(jì)大勢(shì)，包括財(cái)稅改革、中國(guó)與東道國(guó)的兩國(guó)關(guān)系及周邊地緣關(guān)系、雙邊稅收協(xié)定執(zhí)行的情況更加了解和清楚，可以給予“走出去”企業(yè)方向性的指點(diǎn)?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)還需要與在東道國(guó)的中國(guó)企業(yè)商會(huì)、前期進(jìn)入東道國(guó)的同行中資企業(yè)溝通和交流，很多同樣的稅務(wù)問(wèn)題和稅收處理，他們都已經(jīng)遇到過(guò)，他們的經(jīng)驗(yàn)相關(guān)性更強(qiáng)、更可靠。

三是要提高財(cái)稅法規(guī)語(yǔ)言翻譯的專業(yè)準(zhǔn)確度。很多發(fā)展中國(guó)家當(dāng)?shù)毓俜秸Z(yǔ)言是小語(yǔ)種，如埃塞俄比亞的阿姆哈拉語(yǔ)、伊朗的波斯語(yǔ)，安哥拉的葡萄牙語(yǔ)等，對(duì)這些國(guó)家當(dāng)?shù)囟愔啤⒍愂辗ㄒ?guī)的翻譯存在一定的困難。有些東道國(guó)的專業(yè)中介或是沒有懂中文的專業(yè)人員，或是中國(guó)“走出去”企業(yè)的翻譯人員大多數(shù)是語(yǔ)言專業(yè)畢業(yè)的，他們往往只有有限的商務(wù)知識(shí)，缺乏財(cái)稅專業(yè)的專門學(xué)習(xí)和訓(xùn)練，因此他們對(duì)這些“小語(yǔ)種”的官方語(yǔ)言翻譯往往不夠準(zhǔn)確、不好理解。這就需要相關(guān)財(cái)稅人員，特別是需要有國(guó)際稅務(wù)經(jīng)驗(yàn)的稅務(wù)專家進(jìn)行專業(yè)判斷和甄別，同時(shí)還需要利用其他已有的通用外語(yǔ)翻譯，如英語(yǔ)、法語(yǔ)的翻譯進(jìn)行比較和對(duì)比，這樣才能有助于更好的理解東道國(guó)相關(guān)稅制和稅收法規(guī)。

四是要與稅收法規(guī)制定權(quán)威機(jī)關(guān)溝通和求證。大部分發(fā)展中國(guó)家都沿用了西方發(fā)達(dá)國(guó)家（有些是原殖民宗主國(guó)）的政治體制，這些國(guó)家的立法、行政（執(zhí)法）、司法機(jī)構(gòu)是相對(duì)分離和獨(dú)立的。也就是說(shuō)，稅收政策和稅收法規(guī)的制定機(jī)構(gòu)和具體稅收征管部門是相對(duì)分離和獨(dú)立的。稅收法規(guī)的制定機(jī)構(gòu)往往是東道國(guó)的議會(huì)（或國(guó)會(huì)），還有的是獨(dú)立的稅收政策制定委員會(huì)，而具體稅法執(zhí)行和征管部門是財(cái)政部下屬的稅務(wù)局。稅務(wù)機(jī)關(guān)往往無(wú)權(quán)對(duì)稅收法規(guī)進(jìn)行釋義、解釋和判定。因此，“走出去”企業(yè)要想真正理解東道國(guó)相關(guān)稅務(wù)政策、稅收法規(guī)的背景、意圖和含義，就需要與東道國(guó)制定相關(guān)稅務(wù)政策和法規(guī)的權(quán)威機(jī)構(gòu)溝通、了解和求證。若未與東道國(guó)稅務(wù)征管部門求教和研討，往往眾說(shuō)紛紜，甚至?xí)c稅法立法本意相去甚遠(yuǎn)。

五是要研究東道國(guó)法院對(duì)稅務(wù)爭(zhēng)議案件的判例。由于大多數(shù)發(fā)展中國(guó)家沿用了西方發(fā)達(dá)國(guó)家的政治體制，其司法機(jī)關(guān)即法院相對(duì)比較獨(dú)立且大都采用判例法來(lái)判定相關(guān)稅收法規(guī)具體執(zhí)行的“對(duì)與錯(cuò)”和運(yùn)用范圍的“寬與窄”。“走出去”企業(yè)要關(guān)注和研究相關(guān)的法院判例，特別是要參考當(dāng)?shù)芈蓭熓聞?wù)所或者會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)相關(guān)案例的解釋和分析，這樣才能真正有助于了解相關(guān)稅收法規(guī)具體執(zhí)行的對(duì)錯(cuò)和尺度，從而有一個(gè)比較客觀的對(duì)比標(biāo)準(zhǔn)和參照對(duì)象。

六是要促進(jìn)東道國(guó)完善和細(xì)化“新”的稅收法規(guī)。很多的特殊行業(yè)及新型業(yè)務(wù)，如大型的公共設(shè)施建設(shè)與運(yùn)營(yíng)、國(guó)際工程的EPC+F模式、能源開發(fā)與跨國(guó)運(yùn)輸、共享經(jīng)濟(jì)和網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)等，在很多發(fā)展中國(guó)家以前從來(lái)都沒有經(jīng)歷過(guò)，也就沒有相應(yīng)的稅收征管經(jīng)驗(yàn)，自然也就沒有針對(duì)這些“新”行業(yè)、“新”業(yè)務(wù)的相應(yīng)稅收法規(guī)。對(duì)此，中國(guó)“走出去”企業(yè)要積極、主動(dòng)地應(yīng)對(duì)，要借助當(dāng)?shù)貙I(yè)中介的影響和幫助，求助中國(guó)駐東道國(guó)的相關(guān)機(jī)構(gòu)，如經(jīng)商參處、中國(guó)企業(yè)商會(huì)的大力支持和幫助，進(jìn)而與東道國(guó)相關(guān)權(quán)威機(jī)構(gòu)（如議會(huì)、稅務(wù)政策制定委員會(huì)、財(cái)政部等）溝通、解釋、甚至培訓(xùn)。具體包括：借鑒和引用國(guó)際慣例，如OECD范本、UN范本、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、行業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)范的最新發(fā)展等，介紹歐美及中國(guó)已有的稅務(wù)案例及征管方式。換言之，中國(guó)“走出去”企業(yè)要促進(jìn)和幫助東道國(guó)完善稅制，補(bǔ)充和細(xì)化相關(guān)稅收法規(guī)，進(jìn)而解決中資“走出去”企業(yè)在東道國(guó)所面臨的具體稅收政策和法規(guī)適用的困難。

此外，筆者還建議“走出去”企業(yè)應(yīng)根據(jù)境外項(xiàng)目的具體情況，確認(rèn)細(xì)節(jié)并時(shí)時(shí)更新相關(guān)財(cái)稅信息，制定符合本企業(yè)行業(yè)特點(diǎn)、境外項(xiàng)目實(shí)操性的《國(guó)別稅收指南》。該指南的主要作用是介紹東道國(guó)當(dāng)?shù)刎?cái)稅規(guī)定，提示與當(dāng)?shù)毓救粘＿\(yùn)營(yíng)直接相關(guān)稅法要點(diǎn)。該指南的主要內(nèi)容應(yīng)包括：相關(guān)稅務(wù)規(guī)定，如各相關(guān)稅種、稅率、征稅方式、代扣代繳、稅務(wù)申報(bào)、繳稅日期及方法，稅收優(yōu)惠、虧損結(jié)轉(zhuǎn)、稅收協(xié)定適用等；相關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)定，如折舊、攤銷年限、稅前列支費(fèi)用要求、標(biāo)準(zhǔn)、限額及比例，不能稅前列支的項(xiàng)目等；需報(bào)送當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的資料及相關(guān)要求等。該指南需要附有當(dāng)?shù)叵嚓P(guān)財(cái)稅法規(guī)的原文，同時(shí)提供相關(guān)重要財(cái)稅法規(guī)的摘要中文翻譯，以便相關(guān)人員的直接理解和有效查閱。“走出去”企業(yè)只有建立起持續(xù)搜集和時(shí)時(shí)更新東道國(guó)國(guó)別稅收法律制度的機(jī)制，以《國(guó)別稅收指南》為載體，確保能夠獲悉準(zhǔn)確、真實(shí)和最新的東道國(guó)的稅法規(guī)定及實(shí)操運(yùn)作，才能為境外項(xiàng)目投資決策、稅負(fù)測(cè)算提供堅(jiān)實(shí)和可靠的依據(jù)。

同時(shí)，“走出去”企業(yè)還要完善對(duì)境外項(xiàng)目市場(chǎng)人員的考核及獎(jiǎng)懲機(jī)制，要將市場(chǎng)人員的眼前利益與潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)相掛鉤、相關(guān)聯(lián)，使其有責(zé)任、有動(dòng)力去關(guān)注、去投入資源對(duì)東道國(guó)的相關(guān)財(cái)稅信息做深入調(diào)研，對(duì)相關(guān)稅負(fù)做精細(xì)測(cè)算。

風(fēng)險(xiǎn)二：稅收協(xié)定不了解

（一）情況分析

“走出去”企業(yè)往往對(duì)中國(guó)與東道國(guó)之間的雙邊稅收協(xié)定解讀不易，了解不透，享受不足，其具體原因也是各不相同。

一是協(xié)定本身的表述非常專業(yè)化，比較苦澀和抽象，“走出去”企業(yè)不容易理解和體會(huì)其中的細(xì)微專業(yè)差別。中國(guó)與很多東道國(guó)的雙邊稅收協(xié)定的談簽和修訂，本來(lái)就是一個(gè)雙方利益博弈和協(xié)商的過(guò)程和結(jié)果，甚至個(gè)別稅收優(yōu)惠條款是相互妥協(xié)、交換的體現(xiàn)。若是稅務(wù)總局相關(guān)協(xié)定談簽官員不做當(dāng)時(shí)簽約背景的解釋和相關(guān)特殊說(shuō)明，“走出去”企業(yè)沒有仔細(xì)比較相關(guān)條款，就很難體會(huì)出其中的細(xì)微和特殊差異。

二是對(duì)雙邊協(xié)定的享受前提條件不重視：雙邊稅收協(xié)定在東道國(guó)的享受，不是自然享受，需要居住國(guó)（中國(guó)）稅務(wù)機(jī)關(guān)開具《稅收居民身份證明》。按相關(guān)規(guī)定，“走出去”企業(yè)應(yīng)在所轄地區(qū)級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開具此證明，開具的《稅收居民身份證明》2年內(nèi)有效，一但“走出去”企業(yè)過(guò)了開具證明的時(shí)效，就不能及時(shí)在東道國(guó)享受雙邊稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇。

三是雙邊稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇不僅是在生效后的協(xié)定文本中體現(xiàn)，更多的具體內(nèi)容是在協(xié)定的議定書、備忘錄等附件中體現(xiàn)。如在巴基斯坦，利息預(yù)提稅的優(yōu)惠規(guī)定具體體現(xiàn)在中國(guó)與巴基斯坦的3個(gè)協(xié)定備忘錄中，對(duì)中國(guó)相關(guān)貸款的銀行、金融機(jī)構(gòu)采用正列舉名單的方式。在馬來(lái)西亞，也是在中國(guó)與馬來(lái)西亞的協(xié)定備忘錄中補(bǔ)增中國(guó)進(jìn)出口銀行享受雙邊協(xié)定對(duì)于利息預(yù)提稅的優(yōu)惠待遇。在美國(guó)，就特許權(quán)使用費(fèi)預(yù)提稅優(yōu)惠是體現(xiàn)在中美雙邊稅收協(xié)定的議定書中，在該議定書中特別約定了特許權(quán)使用費(fèi)應(yīng)按總額的70%征稅。

四是有些雙邊協(xié)定的適用，還需要“走出去”企業(yè)向中國(guó)當(dāng)?shù)氐氖〖?jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)，求助于國(guó)家稅務(wù)總局，利用雙方稅收磋商機(jī)制，甚至是國(guó)家間對(duì)等的稅收待遇來(lái)力爭(zhēng)而獲得。一如國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)哈薩克斯坦的“超額利潤(rùn)稅”適用企業(yè)所得稅的雙邊稅收待遇的特別批復(fù)；再如，俄羅斯曾對(duì)我國(guó)某航空公司征稅，明顯違背了中俄雙邊稅收協(xié)定對(duì)于國(guó)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)免稅待遇約定，在雙邊稅收協(xié)商未果下，中國(guó)的相關(guān)稅務(wù)局對(duì)俄羅斯相關(guān)民航也進(jìn)行對(duì)等征稅，進(jìn)行反制措施，迫使俄羅斯恢復(fù)了對(duì)中國(guó)某航空公司的免稅待遇，最終對(duì)中國(guó)某航空公司已征稅款進(jìn)行了退稅。

（二）防范措施及建議

“走出去”企業(yè)要認(rèn)真學(xué)習(xí)和研究雙邊稅收協(xié)定的具體專業(yè)術(shù)語(yǔ)約定，體會(huì)相關(guān)條款的細(xì)微差別和特殊優(yōu)惠約定，還要關(guān)注其不同的體現(xiàn)形式，特別是要把握享受雙邊稅收協(xié)定優(yōu)惠待遇的前提條件（如開具稅收居民身份證明）并關(guān)注其時(shí)效?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)若在東道國(guó)遇到與雙邊稅收協(xié)定相關(guān)的待遇不公，處理不當(dāng)?shù)惹闆r，還可求助國(guó)家稅務(wù)總局，使其在雙邊稅收協(xié)定的雙邊磋商機(jī)制下幫助解決。

風(fēng)險(xiǎn)三：稅收優(yōu)惠缺保障

（一）情況分析

在“一帶一路”沿線國(guó)家，一般為了招商引資都頒布了各種形式的稅收優(yōu)惠政策。其中具稅收優(yōu)惠導(dǎo)向的有：吸引資金，對(duì)于政府援助項(xiàng)目，國(guó)際金融組織的優(yōu)惠貸款，東道國(guó)用國(guó)家信用擔(dān)保的貸款給與免稅待遇；鼓勵(lì)產(chǎn)業(yè)，對(duì)于關(guān)乎東道國(guó)國(guó)計(jì)民生的大型基礎(chǔ)設(shè)施，東道國(guó)對(duì)鼓勵(lì)產(chǎn)業(yè)或高科技企業(yè)給與特殊的減免稅待遇；特定地區(qū)，對(duì)于落后待發(fā)展的地區(qū)、經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟(jì)園區(qū)給與特殊減免稅待遇；當(dāng)?shù)鼐蜆I(yè)，對(duì)于在東道國(guó)當(dāng)?shù)卮罅空泄ぁ⒐蛦T、解決充分就業(yè)的企業(yè)給與特殊的減免稅待遇。在有些發(fā)達(dá)國(guó)家，“走出去”企業(yè)與東道國(guó)政府還有可能“一對(duì)一”事先協(xié)商談定稅收優(yōu)惠待遇（Advanced Tax Ruling）。一般來(lái)說(shuō)，“走出去”企業(yè)在東道國(guó)有投資意向或初期談判，簽約階段有比較優(yōu)勢(shì)，可以力爭(zhēng)相關(guān)的稅收優(yōu)惠待遇。但是有些“走出去”企業(yè)與東道國(guó)業(yè)主簽訂的種種稅收優(yōu)惠合同，往往因東道國(guó)的基層稅務(wù)征稅或稽查機(jī)關(guān)不予認(rèn)可，最終無(wú)法得到稅收優(yōu)惠的保證和兌現(xiàn)。一如，“走出去”企業(yè)與東道國(guó)業(yè)主或聯(lián)邦（中央）財(cái)政部門簽訂了個(gè)人所得稅的免稅條款，但是往往難于最終兌現(xiàn)。一般來(lái)說(shuō)，個(gè)人所得稅是地方稅，是由東道國(guó)的省、州或邦，甚至下至各個(gè)郡（縣）制定個(gè)人所得稅法規(guī)和具體征管（管轄）的。東道國(guó)中央（聯(lián)邦）級(jí)別不能立法和具體征管，其也很難協(xié)調(diào)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)的具體征管。另外因?yàn)閭€(gè)人所得稅是地方政府的一項(xiàng)主要稅收來(lái)源，地方政府一般鼓勵(lì)外資企業(yè)在當(dāng)?shù)赜霉ぃ?zhēng)在當(dāng)?shù)氐某浞志蜆I(yè)，更不會(huì)給予外商自帶用工的個(gè)人所得稅優(yōu)惠減免。個(gè)人所得稅減免不易實(shí)現(xiàn)，這是與東道國(guó)個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策導(dǎo)向相背導(dǎo)致的結(jié)果。再如，中國(guó)的總承包商與東道國(guó)業(yè)主在合同中約定，在項(xiàng)目所在國(guó)的增值稅免稅。但是因?yàn)樵鲋刀愂菍?duì)銷售貨物或提供服務(wù)的增值額（銷項(xiàng)增值稅減進(jìn)項(xiàng)增值稅）征稅，在很多發(fā)展中國(guó)家是在支付環(huán)節(jié)（如銀行支付時(shí)）實(shí)行預(yù)扣稅制度，銷項(xiàng)增值稅免稅因只涉及到業(yè)主，一般有可能做到，但是進(jìn)項(xiàng)增值稅免稅卻很難實(shí)現(xiàn)，因?yàn)樯婕暗奖姸嗟脑牧瞎?yīng)商及服務(wù)提供商，其都必須一一在支付環(huán)節(jié)代扣增值稅，在實(shí)操中，根本就無(wú)法實(shí)現(xiàn)在各個(gè)源泉扣繳環(huán)節(jié)的全部免稅，于是“走出去”企業(yè)將留存大量的未能抵扣的進(jìn)項(xiàng)增值稅，隨后申請(qǐng)退稅則非常困難，增值稅免稅條款無(wú)法完全實(shí)現(xiàn)，這是與東道國(guó)增值稅現(xiàn)實(shí)征管實(shí)操中的預(yù)扣制度相沖突的必然結(jié)果。

（二）防范措施及建議

為了增強(qiáng)稅收優(yōu)惠的保障，“走出去”企業(yè)一定要克服畏難情緒，不怕耗時(shí)費(fèi)力，要根據(jù)東道國(guó)的立法、執(zhí)法、司法的不同機(jī)構(gòu)和不同要求程序，堅(jiān)持走完稅收優(yōu)惠所需的全部法定程序。一定要倒逼和要求東道國(guó)業(yè)主積極配合，力爭(zhēng)限期獲得具有東道國(guó)權(quán)威性、法定性的稅收優(yōu)惠形式；如總統(tǒng)令、總理令、財(cái)政部（稅務(wù)總署）的免稅函或免稅批復(fù)，甚至是議會(huì)（或國(guó)會(huì)）的決議或議案、最高法院判例或判案。

另外在稅收優(yōu)惠條款力爭(zhēng)和表述上，還要注意以下事項(xiàng)：要參照雙邊稅收協(xié)定，將優(yōu)惠的稅種、稅率、免稅期限等涉稅要素明確、具體的表述；要預(yù)設(shè)相關(guān)保留條款，以防將來(lái)東道國(guó)稅制改革或變動(dòng)，增加未曾列明的稅種及稅負(fù)；要力爭(zhēng)整體項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠申請(qǐng)，以保障將來(lái)股權(quán)或資產(chǎn)受讓方、分包商及參與方都能享受同等的、事先設(shè)定的稅收優(yōu)惠待遇。在與業(yè)主的合同中，還要約定專門的調(diào)價(jià)與補(bǔ)償條款，若將來(lái)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可約定的稅收優(yōu)惠時(shí)，可以先行從業(yè)主得到對(duì)應(yīng)被征稅款的調(diào)價(jià)或補(bǔ)償款項(xiàng)。此外，“走出去”企業(yè)在力爭(zhēng)東道國(guó)的稅務(wù)優(yōu)惠時(shí)，還要考慮相關(guān)稅收優(yōu)惠導(dǎo)向及現(xiàn)實(shí)的稅收征管能力，否則即便是在合同上簽署了相關(guān)的稅收優(yōu)惠，在實(shí)際執(zhí)行中還是不能如愿實(shí)現(xiàn)。

“走出去”企業(yè)還要防范東道國(guó)的政治風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于當(dāng)權(quán)政府及執(zhí)政黨給予重大項(xiàng)目的減免稅承諾，要堅(jiān)持上升到東道國(guó)的最高立法程序的通過(guò)和批準(zhǔn)（如獲得議會(huì)決議案），避免因東道國(guó)政府換屆，或政黨之爭(zhēng)，最終損害或取消原先的既定的稅收優(yōu)惠。

（未完待續(xù)）