■王探應(yīng) 楊 利 董建偉

根據(jù)山西省財(cái)政廳、呂梁市財(cái)政局關(guān)于開(kāi)展企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施情況調(diào)研通知，我們于今年3月份組織調(diào)研人員對(duì)呂梁市部分重點(diǎn)企業(yè)近年來(lái)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施情況進(jìn)行了調(diào)研，由于疫情影響，安排調(diào)研了山西福山能源集團(tuán)有限公司等三個(gè)規(guī)模較大的集團(tuán)公司，20多戶大中型企業(yè)，召開(kāi)三場(chǎng)座談會(huì)，有50名會(huì)計(jì)人員參加座談，包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、上市公司和民營(yíng)企業(yè)的會(huì)計(jì)主管人員。通過(guò)調(diào)研，基本了解掌握了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施總體情況和存在的主要問(wèn)題，提出了進(jìn)一步推進(jìn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有效實(shí)施的措施建議。

一、執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》總體情況

本次調(diào)研，重點(diǎn)還是以煤炭能源企業(yè)為主，我們積極會(huì)同稅務(wù)、統(tǒng)計(jì)等有關(guān)部門(mén)，對(duì)山西福山能源集團(tuán)公司所屬的3個(gè)子公司、山西鑫飛能源投資集團(tuán)公司所屬的7個(gè)子公司、山西森澤能源科技集團(tuán)公司所屬的6個(gè)子公司及山西匯豐興業(yè)焦煤集團(tuán)公司、山西晉柳能源有限公司等20多個(gè)民營(yíng)企業(yè)進(jìn)行了詳細(xì)的摸底調(diào)查，同時(shí)還通過(guò)手機(jī)電話、網(wǎng)絡(luò)視頻等方式對(duì)山西地方電力公司柳林縣分公司、柳林縣煤氣化有限公司等國(guó)有企業(yè)進(jìn)行了同步調(diào)研。

從摸底調(diào)研情況來(lái)看，上述被調(diào)研企業(yè)中，山西福山能源集團(tuán)公司所屬的3個(gè)子公司是上市公司，從2008年開(kāi)始，就一直執(zhí)行新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》；山西鑫飛能源投資集團(tuán)公司所屬的7個(gè)子公司，從2017年開(kāi)始，就成為全國(guó)“千戶集團(tuán)”企業(yè)，所以，也是主動(dòng)執(zhí)行新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，其他地方大中型國(guó)有企業(yè)和部分民營(yíng)企業(yè)，目前基本也是執(zhí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，執(zhí)行總戶數(shù)全縣大約有80多戶企業(yè)。其他中小微企業(yè)仍然執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

二、實(shí)施《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的做法和優(yōu)缺點(diǎn)

從2006年新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》發(fā)布以來(lái)，呂梁市柳林縣大中型企業(yè)陸續(xù)開(kāi)始執(zhí)行，從執(zhí)行多年來(lái)的情況來(lái)看，財(cái)務(wù)人員反映，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》還是非常適用，體現(xiàn)了一些不同優(yōu)缺點(diǎn)。

（一）高度的統(tǒng)一核算性原則更加規(guī)范

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》既有不分行業(yè)的1個(gè)“基本準(zhǔn)則”和42個(gè)“單項(xiàng)準(zhǔn)則”，又有特殊行業(yè)“準(zhǔn)則”和核算形式，并且，設(shè)置了一套通用的會(huì)計(jì)科目，分設(shè)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、成本、損益共156個(gè)會(huì)計(jì)科目，并統(tǒng)一規(guī)定了企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的種類、格式和編制要求，從而達(dá)到了全國(guó)范圍內(nèi)企業(yè)會(huì)計(jì)核算指標(biāo)的可比性。

（二）對(duì)會(huì)計(jì)要素的計(jì)量、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)界定更加規(guī)范

進(jìn)一步與國(guó)際企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，并對(duì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告四個(gè)基本環(huán)節(jié)的規(guī)范融為一體，明確了公允價(jià)值的計(jì)量原則，為企業(yè)會(huì)計(jì)核算提供了系統(tǒng)的具有較強(qiáng)的可操作性及規(guī)范因素，有助于提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性及可操作性。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量更合規(guī)、更精準(zhǔn)、更可靠

根據(jù)實(shí)地調(diào)研，有大多數(shù)財(cái)務(wù)人員認(rèn)為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》使企業(yè)提供給政府、股東和社會(huì)公眾的財(cái)務(wù)信息和質(zhì)量更穩(wěn)健，財(cái)務(wù)報(bào)告更準(zhǔn)確。

（四）部分企業(yè)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》交叉執(zhí)行

究其原因是由于執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)財(cái)務(wù)人員素質(zhì)要求高，會(huì)計(jì)核算軟件維護(hù)費(fèi)用較大，會(huì)計(jì)人員對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則掌握理解不夠，還有會(huì)計(jì)人員素質(zhì)參差不齊，對(duì)準(zhǔn)則和制度理解上的差異以及不同的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力，在一定程度上制約著會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)用效果。

（五）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還有一定的局限性

近年來(lái)，隨著經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，能源煤炭、天然氣、石油、房地產(chǎn)、金融保險(xiǎn)行業(yè)及互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)會(huì)計(jì)處理發(fā)生了較大的變化，財(cái)政部會(huì)計(jì)司雖然多次陸續(xù)修訂完善多個(gè)單項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但相對(duì)來(lái)看，對(duì)這些特殊行業(yè)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》適用仍有一定的局限性，需要充分認(rèn)識(shí)和有效把握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化與發(fā)展趨勢(shì)，進(jìn)一步出臺(tái)相關(guān)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

三、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施過(guò)程中存在的問(wèn)題

本次調(diào)研的企業(yè)，大部分是能源煤炭企業(yè)，還涉及電力、鋼鐵、房地產(chǎn)、金融保險(xiǎn)行業(yè)，針對(duì)2006年原版《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)—存貨》等38個(gè)單項(xiàng)準(zhǔn)則，結(jié)合2017年以來(lái)新修訂完善的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)—政府補(bǔ)助》，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)—金融工具的確認(rèn)與計(jì)量》，共計(jì)42個(gè)“單項(xiàng)準(zhǔn)則”，大家提出了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施過(guò)程中存在的問(wèn)題：

（一）理論與實(shí)際如何銜接，仍然需要高素質(zhì)財(cái)務(wù)人員對(duì)具體業(yè)務(wù)進(jìn)行分析研判，否則容易出現(xiàn)理解上的差異

1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)實(shí)務(wù)核算中存在的問(wèn)題：理論上來(lái)看，按照該準(zhǔn)則第四章，后續(xù)計(jì)量第十七條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。第十八條規(guī)定：固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，并根據(jù)用途計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。

但是，從實(shí)務(wù)操作角度來(lái)看，結(jié)合企業(yè)所得稅稅前扣除規(guī)定，特別是從2014年開(kāi)始，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局就出臺(tái)了對(duì)所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的專門(mén)用于研發(fā)的儀器、設(shè)備，單位價(jià)值不超過(guò)100萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊；單位價(jià)值超過(guò)100萬(wàn)元的，可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。2018年，財(cái)政部、稅務(wù)總局又印發(fā)了《關(guān)于設(shè)備器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅（2018）54號(hào)）文件，對(duì)企業(yè)新購(gòu)進(jìn)的設(shè)備、器具，單位價(jià)值不超過(guò)500萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊。

上述文件出現(xiàn)了企業(yè)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量時(shí)，允許“一次性扣除”的概念，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中則未明確此概念。盡管在會(huì)計(jì)處理時(shí)仍然按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算，并且，產(chǎn)生的“稅會(huì)差異”暫時(shí)性差異允許作為“遞延所得稅負(fù)債”或“遞延所得稅資產(chǎn)”將來(lái)逐年逐月轉(zhuǎn)回，但客觀上給財(cái)務(wù)人員產(chǎn)生了一種誤解。

2.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)實(shí)務(wù)核算中存在的問(wèn)題：理論上來(lái)看，按照該準(zhǔn)則第四章，后續(xù)計(jì)量第十七條規(guī)定：使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷方法……應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。第十八條規(guī)定：無(wú)形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無(wú)形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零。這些規(guī)定，都比較籠統(tǒng)，財(cái)務(wù)人員往往無(wú)法準(zhǔn)確確定方法。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十七條規(guī)定：無(wú)形資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于10年；作為投資或者受讓的無(wú)形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷。

結(jié)合山西省煤炭企業(yè)的特殊性，企業(yè)給國(guó)家繳納的“采礦權(quán)資源價(jià)款”，企業(yè)一般都確認(rèn)登記了無(wú)形資產(chǎn)，如何攤銷沒(méi)有統(tǒng)一的規(guī)定，目前，柳林縣煤炭企業(yè)有三種攤銷方法可以選擇。第一種是“產(chǎn)量法”，即按實(shí)際產(chǎn)量折合成保有儲(chǔ)量攤銷。當(dāng)月計(jì)入成本的資源價(jià)款=當(dāng)月實(shí)際產(chǎn)量÷回采率×征收標(biāo)準(zhǔn)；第二種是“使用年限法”，即按照規(guī)定或者約定的使用年限分期平均攤銷，如煤炭企業(yè)可開(kāi)采年限為30年，就按實(shí)際繳納的“采礦權(quán)資源價(jià)款”總金額除以30年進(jìn)行攤銷；第三種是按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，按采礦權(quán)的服務(wù)年限不得低于10年的規(guī)定攤銷。

上述問(wèn)題，往往就會(huì)出現(xiàn)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)“會(huì)計(jì)處理”如何與“稅務(wù)處理”相互銜接一致的問(wèn)題。

3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值實(shí)務(wù)核算中存在的問(wèn)題：理論上來(lái)看，按照該準(zhǔn)則第二條規(guī)定：資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。本準(zhǔn)則中的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。第六條，資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額。第十八條，有跡象表明一項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計(jì)其可收回金額。企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。

實(shí)務(wù)中，對(duì)準(zhǔn)則理解上的差異以及不同的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力，也同樣造成會(huì)計(jì)處理的難度。以山西某投資集團(tuán)有限公司為例，2019年5月，當(dāng)?shù)貐瘟菏修r(nóng)村信用社改制，該集團(tuán)公司出資4.2億元，購(gòu)買(mǎi)了呂梁農(nóng)村商業(yè)銀行股份有限公司30%的股權(quán)，其中：認(rèn)繳出資額2.1億元，作為“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，同時(shí)附帶購(gòu)買(mǎi)“不良資產(chǎn)包”2.1億元，計(jì)入“應(yīng)收賬款”，這部分“不良資產(chǎn)包”明顯存在減值跡象，很難估計(jì)其可收回金額，如何計(jì)提減值準(zhǔn)備。況且，如果形成“呆壞賬”，是由“呂梁農(nóng)商行”確認(rèn)核銷，還是由“該投資公司”確認(rèn)核銷，涉及企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題，按25%的稅率計(jì)算，涉及5250萬(wàn)元企業(yè)所得稅。會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的不一致性，往往會(huì)導(dǎo)致企業(yè)與稅務(wù)局產(chǎn)生不同的認(rèn)識(shí)。

上述問(wèn)題在調(diào)研山西福山資源集團(tuán)公司所屬企業(yè)時(shí)同樣存在，該集團(tuán)公司金家莊煤業(yè)公司、興無(wú)煤礦有限公司、寨崖底煤業(yè)有限公司2008年首先被首鋼福山資源集團(tuán)公司并購(gòu)，上市公司管理以來(lái)，因上市前聯(lián)盛集團(tuán)管控形成的歷史遺留銷售形成的“呆壞賬”上億元，是否可以按福山資源集團(tuán)現(xiàn)在執(zhí)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，采取“個(gè)別認(rèn)定法”計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金，如果這樣，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法由企業(yè)自行確定，則同類企業(yè)可能出現(xiàn)不同的方法，給國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理帶來(lái)不可比的信息，也容易給投資者產(chǎn)生誤解。

4.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬實(shí)務(wù)核算中存在的問(wèn)題：理論上來(lái)看，按照該準(zhǔn)則第二條規(guī)定：職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)或解除勞動(dòng)關(guān)系而給予的各種形式的報(bào)酬或補(bǔ)償。職工薪酬包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長(zhǎng)期職工福利；短期薪酬具體包括：職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼，職工福利費(fèi)，醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，住房公積金，工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)等。但企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有明確規(guī)定相關(guān)費(fèi)用計(jì)提使用的比例。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條，第四十一條、第四十二條規(guī)定，明確規(guī)定了職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除；企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過(guò)工資薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除；企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額8%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定不一致，導(dǎo)致企業(yè)在實(shí)務(wù)操作中，有的按稅法規(guī)定，“先提后用”，結(jié)余在所得稅匯算清繳時(shí)調(diào)整納稅，有的企業(yè)則是采取“據(jù)實(shí)列支”的辦法。

5.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組實(shí)務(wù)核算中存在的問(wèn)題：理論上來(lái)看，按照該準(zhǔn)則第三章，債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理第九條，第十條、第十一條、第十二條、第十三條，分別規(guī)定了以現(xiàn)金清償債務(wù)的；以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的；將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的；采用以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的各種不同方法，基本仍然是計(jì)入當(dāng)期損益或按公允價(jià)值確認(rèn)作為投資。

實(shí)務(wù)工作中，同樣遇到理論與實(shí)際不相符的問(wèn)題。本次調(diào)研了山西地方電力公司柳林縣分公司所屬的柳林縣金源輸變電有限公司，2 016年開(kāi)始，原山西聯(lián)盛能源投資公司進(jìn)行改制重組，柳林縣金源輸變電有限公司是債權(quán)人，原山西聯(lián)盛能源投資公司9戶關(guān)聯(lián)企業(yè)是共同債務(wù)人，柳林縣金源輸變電有限公司賬面“應(yīng)收賬款”2292.77萬(wàn)元，與原山西聯(lián)盛能源投資公司9戶關(guān)聯(lián)企業(yè)函證確認(rèn)一致，2017年第二次股東會(huì)同意第二套重組方案，債權(quán)人與債務(wù)人簽訂了《合并重整留債協(xié)議》（編號(hào)第9-044號(hào)），“留債”比例8.82%，金額202.22萬(wàn)元，“債轉(zhuǎn)股”91.18%，金額2090.55萬(wàn)元，從簽訂合同之日起“債務(wù)重組”協(xié)議正式生效。

上述債務(wù)重組交易，就是與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組第十三條規(guī)定的情形相符，即債務(wù)重組采用以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的重組模式。但當(dāng)時(shí)“留債”金額202.22萬(wàn)元，也不是當(dāng)即清償，而是分期清償，并且在清償本金時(shí)，還按銀行同期貸款利率支付利息，所以，財(cái)務(wù)人員在會(huì)計(jì)處理時(shí)，只能先將“應(yīng)收賬款”分別轉(zhuǎn)為“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“長(zhǎng)期應(yīng)收款”，將來(lái)收回本金時(shí)，再結(jié)轉(zhuǎn)核銷往來(lái)，收回利息時(shí)，給對(duì)方開(kāi)具發(fā)票，確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用利息收入，收回投資回報(bào)時(shí)，確認(rèn)登記“投資收益”。

6.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入實(shí)務(wù)核算中存在的問(wèn)題：理論上來(lái)看，按照該準(zhǔn)則第三章，提供勞務(wù)收入第十條，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。完工百分比法，是指按照提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法。

實(shí)務(wù)工作中，同樣遇到理論與實(shí)際不相符的問(wèn)題。特別是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，建筑施工安裝企業(yè)及互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，煤炭企業(yè)無(wú)論是原煤、洗精煤、中煤還是焦炭，銷售業(yè)務(wù)基本按照購(gòu)銷合同可以確定，但特殊行業(yè)，提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的，無(wú)法采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入，所以，有時(shí)只能按照開(kāi)具增值稅發(fā)票時(shí)間確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不完全一致。

（二）中介機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施發(fā)揮著關(guān)鍵作用

通過(guò)調(diào)研發(fā)現(xiàn)，柳林縣目前所有大中型企業(yè)，不論是上市公司，全國(guó)“千戶集團(tuán)”，還是一般民營(yíng)企業(yè)，每個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束，都要聘請(qǐng)第三方中介機(jī)構(gòu)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行專業(yè)審計(jì)評(píng)估，所以，企業(yè)財(cái)務(wù)部門(mén)存在很強(qiáng)的依賴性，寄希望于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行年報(bào)審計(jì)時(shí)進(jìn)行調(diào)賬，特別是對(duì)于重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正事項(xiàng)、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中的調(diào)整事項(xiàng)、企業(yè)董事會(huì)、股東會(huì)決議的利潤(rùn)分配方案等事項(xiàng)，企業(yè)采用新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則政策時(shí)，均按財(cái)政部有關(guān)的規(guī)定進(jìn)行追溯調(diào)整。但對(duì)于重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正事項(xiàng)釆取調(diào)整年初數(shù)的辦法，容易引起上年年末數(shù)與本年年初數(shù)不符，調(diào)賬工作量較大，只能增設(shè)年初年末對(duì)照表予以調(diào)整。

（三）財(cái)政、稅務(wù)、銀監(jiān)會(huì)部門(mén)應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)配合，確保企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施過(guò)程中政策的一致性

從上述調(diào)研分析中可以看出，目前，財(cái)政部會(huì)計(jì)司負(fù)責(zé)制定修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，但銀監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)負(fù)責(zé)金融資產(chǎn)負(fù)債的政策規(guī)定，稅務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)制定稅收法律法規(guī)及單項(xiàng)政策規(guī)定，統(tǒng)計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)各類大中小微企業(yè)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的相關(guān)政策，這就出現(xiàn)各個(gè)部門(mén)出臺(tái)的政策規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定不相一致的情況，有的相差太大，紿企業(yè)增加很多的納稅調(diào)整工作量，特別是企業(yè)管理當(dāng)局，更多地考慮企業(yè)的稅負(fù)，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的理解不深，因此過(guò)多地強(qiáng)調(diào)按稅收制度的規(guī)定進(jìn)行核算。

（四）財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)仍然需要進(jìn)一步規(guī)范

通過(guò)調(diào)研發(fā)現(xiàn)，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求，企業(yè)在正常報(bào)送《資產(chǎn)負(fù)債表》《利潤(rùn)表》《現(xiàn)金流量表》的同時(shí)，應(yīng)該同時(shí)報(bào)送會(huì)計(jì)報(bào)表附注說(shuō)明后還需編制財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)，對(duì)特殊經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)還要適當(dāng)披露，因?yàn)椤柏?cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)”使報(bào)表使用者能更直觀了解企業(yè)主要經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、生產(chǎn)和銷售情況、利潤(rùn)效益情況等。但是，柳林縣目前大中型企業(yè)基本能夠做到，一些中小微企業(yè)做不到，并且存在虛假財(cái)務(wù)信息，有待于改進(jìn)。

（五）財(cái)政監(jiān)管力度不夠，對(duì)大中型企業(yè)主要依靠稅務(wù)部門(mén)

在調(diào)研中發(fā)現(xiàn)，近年來(lái)在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施過(guò)程中，國(guó)有企業(yè)相對(duì)有主管部門(mén)和國(guó)資委管理，大多數(shù)民營(yíng)企業(yè)主要還是依靠稅務(wù)部門(mén)、統(tǒng)計(jì)局、民營(yíng)企業(yè)局等管理指導(dǎo)財(cái)務(wù)工作和稅收業(yè)務(wù)，除此之外，企業(yè)最多的還要與金融機(jī)構(gòu)發(fā)生一些存款、貸款業(yè)務(wù)，在貸款融資過(guò)程中，還會(huì)出現(xiàn)編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)表，提供不真實(shí)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的情況。總體來(lái)看，柳林縣被調(diào)研企業(yè)中，這些情況近年來(lái)逐步好轉(zhuǎn)，基本能夠嚴(yán)格執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。以后，財(cái)政部門(mén)應(yīng)該積極主動(dòng)加強(qiáng)監(jiān)督管理。

四、幾點(diǎn)工作建議

第一，擴(kuò)大《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施范圍。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已實(shí)現(xiàn)與國(guó)際慣例的充分協(xié)調(diào)，符合中國(guó)的實(shí)際情況，所以，應(yīng)該加大實(shí)施范圍，有利于各類企業(yè)的會(huì)計(jì)信息的可比，建議在所有大中型企業(yè)中，全面實(shí)施新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度。

第二，加大財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)力度，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在很多方面要求會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷，對(duì)從事財(cái)務(wù)工作人員的要求較高，而職業(yè)判斷又是建立在會(huì)計(jì)人員的知識(shí)面和業(yè)務(wù)素質(zhì)上，因此要加大會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，以提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)和業(yè)務(wù)能力。

第三，需要及時(shí)制定完善或修訂特殊行業(yè)，如能源煤炭、天然氣、石油、房地產(chǎn)、金融保險(xiǎn)行業(yè)及互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)會(huì)計(jì)處理發(fā)生了較大的變化，財(cái)政部會(huì)計(jì)司雖然多次陸續(xù)修訂完善多個(gè)單項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但相對(duì)來(lái)看，對(duì)這些特殊行業(yè)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》適用仍有一定的局限性，需要充分認(rèn)識(shí)和有效把握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化與發(fā)展趨勢(shì)，進(jìn)一步出臺(tái)相關(guān)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

第四，進(jìn)企入戶，現(xiàn)場(chǎng)輔導(dǎo)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施。建議財(cái)政主管部門(mén)組織相關(guān)專家團(tuán)隊(duì)，定期不定期的進(jìn)企入戶，現(xiàn)場(chǎng)輔導(dǎo)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施，特別是煤炭企業(yè)、鋼鐵企業(yè)、電力企業(yè)、房地產(chǎn)企業(yè)，以已經(jīng)全面實(shí)行新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的煤企集團(tuán)為案例，宣傳輔導(dǎo)其他企業(yè)對(duì)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的深入貫徹了解掌握，讓會(huì)計(jì)核算既符合新形勢(shì)，又易操作簡(jiǎn)捷高效。

第五，進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)專業(yè)技能教育和職業(yè)道德教育。建議在大中專院校開(kāi)展《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》專門(mén)培訓(xùn)教育，從學(xué)校開(kāi)始做起，培養(yǎng)合格的會(huì)計(jì)人才，加快執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，使其能適應(yīng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。同時(shí)，強(qiáng)化職業(yè)道德觀念和行業(yè)自律意識(shí)，擺脫利益的驅(qū)使和有關(guān)管理人員的指使，不受權(quán)勢(shì)和偏見(jiàn)的影響。加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的誠(chéng)信教育，強(qiáng)化市場(chǎng)主體和會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)誠(chéng)信觀念和信用意識(shí)，不斷增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的透明度和誠(chéng)信度。

第六，加大監(jiān)督管理檢査力度。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施除了企業(yè)的自覺(jué)性外，更多還需要財(cái)政部門(mén)的推動(dòng)，這也體現(xiàn)了政府制訂、頒布會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的強(qiáng)制性要求，不能純粹依賴稅務(wù)、統(tǒng)計(jì)、職能主管部門(mén)管理，因此，需要財(cái)政部門(mén)成立專門(mén)機(jī)構(gòu)，加大監(jiān)督管理檢査力度，進(jìn)一步推動(dòng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施。對(duì)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中存在的問(wèn)題，嚴(yán)格按照《會(huì)計(jì)法》加大處罰力度。