■ 馬家平

（青海省審計廳 青海西寧 810001）

公共資金(Financial Fund)的基本含義為：國家為了實現(xiàn)國家職能的需要，運用國家權(quán)力分配的社會商品的貨幣形式，主要包括財政資金在內(nèi)的政府性資金及其他公共資金。部門（單位）預(yù)算管理的所有財政性資金，涵蓋一般公共預(yù)算、社會保險基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算和政府性基金預(yù)算，而公共資金績效審計是對公共資金收支的預(yù)算、撥付、使用、監(jiān)管的經(jīng)濟性、合法性、效益性進行審計、處理和整改的過程。

一、公共資金績效審計的目標(biāo)任務(wù)

公共資金績效審計的主要任務(wù)是對公共資金運行全過程（預(yù)算編制、資金撥付、資金管理、資金使用、過程監(jiān)督、實施效能）的狀況進行審計的過程。公共資金績效審計與公共資金真實性審計、合法性審計存在著“三位一體”的內(nèi)在聯(lián)系。公共資金運行過程中的績效審計是一種在與公共資金運行過程真實性、合法性基礎(chǔ)上的高級審計方式，是審計發(fā)展的高級階段，是審計發(fā)展到一定階段的必然結(jié)果。公共資金預(yù)算執(zhí)行績效評審的過程包括：制定決策評審、預(yù)算編制評審、預(yù)算執(zhí)行評審、執(zhí)行結(jié)果評審、補充指標(biāo)評審。

公共資金管理使用績效審計的主要目標(biāo)是關(guān)注財政收入結(jié)構(gòu)與財政支出結(jié)構(gòu)的合理性，以及二者之間配比、互動的科學(xué)性。公共資金管理使用的績效分析評價應(yīng)當(dāng)遵循公共資金收入結(jié)構(gòu)優(yōu)化、公共資金支出結(jié)構(gòu)優(yōu)化與聯(lián)動機制、財政收入與財政支出相互推進的公共資金績效分析模式。具體包括：培育財源的穩(wěn)定性、剛性財政支出的可持續(xù)性、柔性財政支出的可壓縮性，還應(yīng)當(dāng)關(guān)注財政舉債的必要性、債務(wù)規(guī)模的科學(xué)性、債務(wù)類型的可轉(zhuǎn)換性和還債能力的可持續(xù)性；社保資金籌集可行性、可持續(xù)性和有關(guān)基金建設(shè)的合理性，從而形成公共資金之間的良性循環(huán)。

二、公共資金績效審計中存在的問題

從審計情況看，近年來各地、各部門認真貫徹落實國家重大方針政策，改革意識不斷深化，財經(jīng)法治觀念不斷增強，預(yù)算管理逐步規(guī)范，但一些領(lǐng)域仍存在違法違紀(jì)和管理不規(guī)范問題。

（一）公共資金績效管理的理念相對滯后

部分地區(qū)的財政預(yù)算執(zhí)行部門（單位）思維理念還停留在傳統(tǒng)的“編制預(yù)算——項目支出——總結(jié)報告”的預(yù)算管理模式中，對資金投入取得的經(jīng)濟、社會、可持續(xù)等方面的效果、效能、效益考慮得不多，績效評價組織機構(gòu)不健全，運行機制不暢通，各級領(lǐng)導(dǎo)和業(yè)務(wù)人員對于績效評價相關(guān)理論、業(yè)務(wù)知識、基本概念理解不夠深入，理論思維跟不上國家財政政策的步伐，開展各項工作、撰寫工作報告、公共資金績效考核和審計結(jié)果的運用還沒有從過去的財務(wù)審計中脫離出來，甚至出現(xiàn)為了穩(wěn)定部門利益、照顧人情關(guān)系，有關(guān)人員干預(yù)財政績效審計工作的問題，使得預(yù)算執(zhí)行審計監(jiān)督力度不夠。

（二）公共資金的績效監(jiān)督管理的結(jié)果與財政目標(biāo)存在差距

科學(xué)準(zhǔn)確的績效評價結(jié)果是政府部門進行資源配置的有效杠桿。但是目前有的地方的財政績效評價，不管是部門績效自我評價還是委托第三方機構(gòu)評價，使用項目竣工驗收等一系列單純的考核指標(biāo)開展財政預(yù)算績效評價工作，因而考核指標(biāo)不完善；對公共資金循環(huán)過程中各環(huán)節(jié)的績效評價不夠，項目前和項目中的評價基本處于空白。對于很多項目支出的績效評價只是事后預(yù)算執(zhí)行情況的總結(jié)或項目的竣工驗收。

（三）公共資金績效評審方法不能準(zhǔn)確反映財政預(yù)算執(zhí)行過程

績效評價實施過程中，不同項目需要用不同的方法。實踐中，績效審計往往缺乏靈活運用評價方法，諸如：查閱文獻、問卷調(diào)查、訪談了解、研討會評等一些方法屬于例行性的操作方法；而“問題導(dǎo)向”核查方法、“業(yè)務(wù)流程測試”方法、“目標(biāo)-結(jié)果”對照分析法、“收支結(jié)構(gòu)-敏感要素”對照分析法等績效評價工作方法流于形式，導(dǎo)致部分公共資金的績效考核出現(xiàn)閉門造車的情況，出具的績效評價報告存在不準(zhǔn)確、不全面，與實際情況不太相符的問題。

（四）預(yù)算編制的績效目標(biāo)設(shè)定不科學(xué)

一些地區(qū)由于經(jīng)濟發(fā)展水平不高，資金較為緊張，社會矛盾、自然條件等不可預(yù)測因素較多，財政預(yù)算管理中普遍存在剛性不強、執(zhí)行隨意等問題。編制預(yù)算時，項目單位大多是重擴大預(yù)算，輕社會效益和長遠效益，考慮資金申報到位率情況多。供需雙方不同的出發(fā)點，導(dǎo)致預(yù)算編制與評價內(nèi)容難以對接。突出表現(xiàn)在：一些地方編寫公共資金績效目標(biāo)不具體、不明確、不切實際，缺乏操作性，對政府投入項目的出發(fā)點理解不深、調(diào)研論證不透，增加了績效評價的工作量。

（五）一些公共資金績效指標(biāo)體系的科學(xué)性、合理性尚需提升

公共資金績效評價指標(biāo)體系是對相關(guān)事項的經(jīng)濟、社會、可持續(xù)發(fā)展效益等進行量化分析的尺子，其評價指標(biāo)、權(quán)重比例、標(biāo)準(zhǔn)分值都應(yīng)當(dāng)具有科學(xué)性、合理性。一是許多財政績效評價部門或受委托的第三方機構(gòu)，制定的評價指標(biāo)體系基本參照《財政預(yù)算績效評價共性指標(biāo)體系框架》，生搬硬套、不太切合實際；二是普遍存在定性考評指標(biāo)的事實根據(jù)不夠充分，定量考評指標(biāo)不盡合理的情況；三是存在投入考評指標(biāo)較多而產(chǎn)出考評指標(biāo)較少等問題；四是現(xiàn)行指標(biāo)體系框架的細化指標(biāo)，也只是針對少數(shù)行業(yè)、部門、項目，指標(biāo)設(shè)置不夠細化，指標(biāo)權(quán)重分配也不夠科學(xué)。

三、完善公共資金績效審計的對策

創(chuàng)新公共資金審計方式就是要從以查錯糾弊為主轉(zhuǎn)變?yōu)楣操Y金績效審計的模式；從以檢查公共資金活動流程為主到全面檢查“決策、業(yè)務(wù)、資金、效能”并行；通過檢查“落實政策+決策程序+資金使用+內(nèi)部管理+執(zhí)行效果”，對資金投向的科學(xué)性、管理過程的規(guī)范性和使用過程的效益性進行綜合評價，評價公共資金安排管理使用的政策規(guī)定和發(fā)展規(guī)劃、建設(shè)計劃和工程設(shè)計等指標(biāo)，是否符合當(dāng)時當(dāng)?shù)亟?jīng)濟社會生態(tài)發(fā)展的實際需求。針對單位和部門經(jīng)濟運行中存在的各種問題，從制度層面查找原因，提出改進的意見和建議，促進公共資金規(guī)范運行，促進提高依法治理財政水平。

（一）審查本地區(qū)財政預(yù)算、預(yù)算執(zhí)行和財政決算績效的總體情況

在公共資金績效審計的總體布局上，審計機關(guān)在獲取財政總體安排、部門資金安排、單位資金安排的數(shù)據(jù)后，對全部公共資金跟蹤審查分析，向下逐條逐級延伸審查財政部門各內(nèi)部機構(gòu)及本轄區(qū)各一級預(yù)算單位資金使用情況及剩余情況，實現(xiàn)對所有公共資金全過程流向監(jiān)督監(jiān)控。（見圖1）

圖1 政府性資金流程監(jiān)督監(jiān)控圖

通過財政指標(biāo)總體構(gòu)成，了解當(dāng)年財政狀況和財政預(yù)算指標(biāo)全貌，根據(jù)預(yù)算資金的使用和收回，查找資金流向，動態(tài)對比分析各行業(yè)資金總量規(guī)模增長情況、收支結(jié)構(gòu)及變動情況，對資金使用的合理性和效益性進行分析、評價，從而為決策層提供多行業(yè)的宏觀分析，并及時掌握本級財政及下級公共資金收支規(guī)模、結(jié)構(gòu)及管理情況，及時科學(xué)地作出財政決策，規(guī)范資金管理，提高公共資金使用效益。

（二）創(chuàng)新公共資金績效審計方式

公共資金績效審計是在公共資金使用真實完整、合法合規(guī)審計的基礎(chǔ)上，對公共資金運行全流程進行的績效審計。公共資金績效審計應(yīng)當(dāng)是對所有公共資金運行績效的審計，努力推進公共資金績效監(jiān)管全方位、全過程、全覆蓋。

1.對公共資金使用績效審計實行“三位一體”的立體式審計。實行財政部門與發(fā)展改革部門的項目規(guī)劃及項目計劃審核批復(fù)、部門預(yù)算資金執(zhí)行任務(wù)、質(zhì)量及效能“三結(jié)合”；實行公共資金安排、使用、效果相互比對，可以有效地檢驗公共資金的使用績效。重點關(guān)注保運轉(zhuǎn)、保民生、保穩(wěn)定的剛性支出，以及保重點建設(shè)項目的支出與彈性支出的目標(biāo)是否實現(xiàn)；一些時間長、投入大的重大項目實施和事項執(zhí)行過程中政策落實是否到位、是否有切合實際的創(chuàng)新做法、項目執(zhí)行的性價比的有效性、對照運營效能與政策目標(biāo)的實現(xiàn)程度；支出效率低、資金長期閑置事項是否得到優(yōu)化整合等內(nèi)容。

2.跟蹤審計公共資金的運行績效。依據(jù)國家相關(guān)政策法規(guī)規(guī)定，公共資金運行到哪里，績效審計就跟進到哪里。公共資金績效審計，應(yīng)當(dāng)以國家的宏觀調(diào)控政策法規(guī)、當(dāng)時當(dāng)?shù)匕l(fā)展規(guī)劃、產(chǎn)業(yè)發(fā)展政策和審批后的規(guī)劃、設(shè)計文件等制度規(guī)定為依據(jù)，進行績效分析和定性，實現(xiàn)各地區(qū)、各部門、各單位的經(jīng)濟發(fā)展、社會建設(shè)、生態(tài)環(huán)境、人口素質(zhì)的可持續(xù)發(fā)展。

（三）將所屬部門、所屬轄區(qū)的預(yù)算資金運行的績效情況整合為公共資金績效審計

由于公共資金管理績效審計與部門預(yù)算執(zhí)行績效審計存在著整體與部分的關(guān)系，因而財政部門組織開展的資金監(jiān)管績效評價及預(yù)算執(zhí)行部門資金監(jiān)管績效的評價結(jié)論及相關(guān)證據(jù)，應(yīng)當(dāng)作為公共資金績效審計的證據(jù)資料；公共資金績效審計結(jié)論應(yīng)亦當(dāng)作為公共資金績效監(jiān)管重要抓手，二者相互印證，相互轉(zhuǎn)化，相互推進。一是公共資金績效審計應(yīng)當(dāng)以各個部門預(yù)算資金運行績效審計為基礎(chǔ)，匯總整合為一個地區(qū)公共資金運行的總體績效；二是本地區(qū)的公共資金運行績效和國家各部門各單位公共資金的運行績效匯總后按照資金比例加權(quán)平均，形成各地區(qū)公共資金運行績效審計基礎(chǔ)資料；三是上級審計機關(guān)在審計中發(fā)現(xiàn)與下級財政相關(guān)的情況，應(yīng)及時通報給下一級審計機關(guān)，真正建立健全全方位的“監(jiān)督-協(xié)調(diào)-配合”機制。這樣，可以有效解決公共資金績效審計在時間和空間上的監(jiān)督空白點，提高財政預(yù)算執(zhí)行審計的整體效能和工作效率。因此，公共資金績效審計應(yīng)將公共資金預(yù)算監(jiān)督管理結(jié)論和部門績效監(jiān)督管理的結(jié)論作為審計線索或?qū)徲嬜C據(jù)。

（四）對公共資金績效審計要素進行合理分類

1.將公共資金績效審計的主要因素定性為真實性、合法性、效益（效能）性三類指標(biāo)。除了考查財政績效指標(biāo)以外，還應(yīng)當(dāng)將公共資金運行的真實完整性、合法合規(guī)性的指標(biāo)，作為公共資金績效審計總體評價的因素。對于經(jīng)濟性因素，主要核查相關(guān)單位和人員有沒有擠占挪用、損失浪費和貪污受賄的行為；對于效率性因素，主要核查相關(guān)單位和人員是否按照工作進度和項目施工設(shè)計規(guī)定的時間節(jié)點完成任務(wù)，沒完成任務(wù)者，則要分析其人為因素或客觀因素，計算其時間價值，提出補救措施；對于效果性因素，主要核查相關(guān)部門單位完成的工作量或工程量中成果質(zhì)量品質(zhì)、使用功能和外觀美感、資源節(jié)約和環(huán)境保護功能等情況。其中，損失浪費按其占公共資金的百分比折算；擠占截留按其被占用的時間價值及其占資金總量的比例乘積計算該項公共資金的使用率；不合規(guī)使用資金除盡量限期歸還原資金渠道，還應(yīng)折算違規(guī)占用資金的時間價值，從而形成較為完整的公共資金績效審計的評價結(jié)果。

2.確定各類公共資金績效審計的側(cè)重點。依據(jù)公共資金性質(zhì)，確定各類公共資金績效審計的側(cè)重點：（1）對于教育科學(xué)、文化體育、生態(tài)環(huán)境等基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)工程的績效評價，主要考核其工程質(zhì)量和普及率，重點審查其社會效益；（2）對于生態(tài)建設(shè)工程，主要核查其綠化面積、植物品質(zhì)和大小、綠化率等指標(biāo)，綜合核查其環(huán)保效能和生態(tài)效益；（3）對于生產(chǎn)性工程建設(shè)，主要審查其工程造價與工程質(zhì)量、工程數(shù)量的比率關(guān)系；（4）對于污染防治的設(shè)施配套和防治措施，重點核查其經(jīng)濟損失/效益和環(huán)保效能；（5）對于自然資源保護設(shè)和建工程，主要核查其財政性投資長期規(guī)劃的科學(xué)性、計劃制定可行性與預(yù)算執(zhí)行的有效性，環(huán)境治理合規(guī)性和合理性、自然資源增長的數(shù)量和品質(zhì)等，綜合評價其經(jīng)濟效益和環(huán)境效益；（6）對于保障房建設(shè)主要核查房屋造價與服務(wù)質(zhì)量的對比關(guān)系，質(zhì)量數(shù)量水平及保障房普及率，工程建設(shè)進度等因素，綜合評估其經(jīng)濟效益和社會效益等內(nèi)容。

3.將各地公共資金使用績效考核結(jié)論劃分上、中、下三個等級。將本地區(qū)相同時期不同區(qū)塊同類公共資金的使用績效進行對比，或者將本地區(qū)不同時期相同區(qū)塊同類公共資金的使用績效進行對比，可分為政策適用性、自然條件、資源條件、人力資源素質(zhì)不高導(dǎo)致執(zhí)行能力弱化資金到位不及時等；規(guī)劃設(shè)計深度不夠或過深、技術(shù)支持不力、決策者的觀念滯后、決策能力差和推動力不強導(dǎo)致監(jiān)督管理不力、自然災(zāi)害、社會突發(fā)事件方面等不可預(yù)測性因素、社會傳統(tǒng)習(xí)慣方面的原因。從其中的一個地區(qū)找出行業(yè)或同類工程和商品服務(wù)的平均水平，并劃分上、中、下三等級，對癥下藥，提出改進財政預(yù)算和監(jiān)督管理的應(yīng)對措施。

（五）完善公共資金績效審計的定性方法

從使用公共資金辦理事項的經(jīng)濟性、效率性、效果性、效益性（生態(tài)效益、社會效益、環(huán)境效益，經(jīng)濟發(fā)展和社會進步的可持續(xù)性，自然資源開發(fā)利用的復(fù)合性、循環(huán)性），進而對照財政收支有關(guān)的政策法規(guī)和發(fā)展規(guī)劃、項目計劃、項目實施、項目運行的效果，驗證相關(guān)法規(guī)、政策、規(guī)劃的科學(xué)性、可行性和有效性。

1.公共資金績效審計定性應(yīng)當(dāng)實行一般性與特殊性相結(jié)合原則。公共資金績效審計評價的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)在符合上級領(lǐng)導(dǎo)部門總體要求和政策規(guī)定的基礎(chǔ)上，不搞千篇一律，以符合各地區(qū)、各部門、各單位的實際需要為目的，因地制宜、因時制宜，因事制宜，宜定性則定性，不宜定性則定量，不搞千篇一律。因為每個地區(qū)的實際情況既包含著普遍性，也應(yīng)有其差異性。

2.公共資金使用績效審計結(jié)果定性應(yīng)當(dāng)區(qū)別不同情況一事一議。公共資金使用績效審計結(jié)果定性應(yīng)當(dāng)采用“定量與定性相結(jié)合、定性結(jié)論與原因分析相結(jié)合、審計問題整改與治理體系建設(shè)相結(jié)合”的原則，但在實際審計中難以作出定論，具體表現(xiàn)在：有些是改革發(fā)展過程中的探索，沒有成熟的經(jīng)驗和方法；有些是宏觀調(diào)控政策原因形成的結(jié)果；有的是項目設(shè)計深度不科學(xué)和市場價格變動所引起的；有些是由于當(dāng)?shù)鼗A(chǔ)設(shè)施、配套措施和自然環(huán)境不具備所引致的；有些是思想觀念、領(lǐng)導(dǎo)干部的綜合素質(zhì)和相關(guān)責(zé)任人員專業(yè)素質(zhì)不適應(yīng)，導(dǎo)致難以形成定性的結(jié)論。

（六）改進公共資金績效監(jiān)管的措施

在各項公共資金真實完整、管理使用合法合規(guī)的基礎(chǔ)上，以各地經(jīng)濟社會生態(tài)等方面的綠色發(fā)展和可持續(xù)發(fā)展為準(zhǔn)線，檢驗使用公共資金政策規(guī)定的合理性、適當(dāng)性。

1.公共資金績效審計應(yīng)樹立財政支持各地區(qū)、各部門、各單位長期可持續(xù)發(fā)展的理念。公共資金績效審計評價應(yīng)當(dāng)樹立公共資金支持本地區(qū)經(jīng)濟社會生態(tài)發(fā)展五年規(guī)劃與年度計劃執(zhí)行效能相結(jié)合的理念。有些公共資金用于生態(tài)建設(shè)、環(huán)境保護、生產(chǎn)生活基礎(chǔ)設(shè)施和大型工程項目建設(shè)，一年、兩年、三年公共資金使用績效不十分明顯，但是每個階段都能夠嚴格按計劃規(guī)定的項目進度進行，四年、五年以至八年、十年才能見到巨大成效，這種成效可以界定為公共資金長期績效，能夠真正推進本地區(qū)環(huán)境保護和經(jīng)濟社會生態(tài)可持續(xù)發(fā)展。

2.將糾正遺留經(jīng)濟問題作為公共資金管理使用績效。如果將基地彌補了上一年度本地區(qū)、本部門公共資金管理使用過程中的損失浪費、挽回了擠占截留和貪污私分等經(jīng)濟損失，優(yōu)化本級公共資金結(jié)構(gòu)，盤活了存量，開辟了財源，實現(xiàn)了財政收入增量；化解了財政債務(wù)風(fēng)險；節(jié)約了資金；保證了重點發(fā)展投向，優(yōu)化了公共資金的支出結(jié)構(gòu)，就是實現(xiàn)了公共資金使用效益的最大化，可以將公共資金的使用效能定性為優(yōu)等或良好等級。

（七）科學(xué)運用公共資金分配管理使用績效審計成果

公共資金績效審計結(jié)果直接應(yīng)用應(yīng)當(dāng)是：將公共資金績效審計的成果運用于財政部門在來年初資金預(yù)算安排上實行零基預(yù)算和財政預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算調(diào)整，最后形成財政決算報告。首先，取得財政績效評審的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。要適應(yīng)建立公共財政體制的要求，完善財政支出效益考核評價體系。對稅收征收成本、財政支出效益、各預(yù)算執(zhí)行單位行政管理成本進行核查并得出成本效能比率。其次，將公共資金績效審計的成果運用于財政部門零基預(yù)算。財政部門資金零基預(yù)算本身就是公共資金績效管理的最基本體現(xiàn)，分清哪些資金是發(fā)揮經(jīng)濟效益的，哪些資金是發(fā)揮社會效益的，哪些資金是發(fā)揮環(huán)境效益的；哪些資金發(fā)揮的效益還很不夠，沒有達到預(yù)期效果；哪些資金被損失浪費或擠占截留，或被侵吞私分，影響了公共資金的整體效能；哪些資金屬于結(jié)轉(zhuǎn)或者結(jié)余。

通過加強公共資金績效審計，促進各級黨委政府及其財政預(yù)算執(zhí)行各部門單位加強公共資金運用過程監(jiān)管和績效審查，糾正公共資金在預(yù)算安排和監(jiān)管使用中存在的真實性、合規(guī)性、效益性等方面的問題，規(guī)范資金運行，提高使用效能，加快完善現(xiàn)代財政體制，充分發(fā)揮公共資金運用在國家宏觀調(diào)控的重大作用，加速推進國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化。