楊志勇

稅制改革是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，需要考慮方方面面的目標(biāo)。高水平社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建設(shè)需要有相應(yīng)的稅制改革來推進(jìn)。扎實(shí)推進(jìn)共同富裕，需要包括稅制改革在內(nèi)的多項(xiàng)措施共同發(fā)揮作用。就如何實(shí)現(xiàn)共同富裕，已有學(xué)者從稅收視角和公共政策視角作了初步的探索。這里從歷史和比較視角入手，結(jié)合直接稅制改革，對促進(jìn)共同富裕的相關(guān)稅制改革問題進(jìn)行系統(tǒng)性思考，并提出相關(guān)政策建議。

一、共同富裕與稅制改革

共同富裕是社會主義的本質(zhì)要求。與發(fā)達(dá)國家相比，中國還在實(shí)現(xiàn)富裕的道路上。中國目前的經(jīng)濟(jì)總量雖然已居世界第二位，人均GDP也接近高收入國家的門檻，但是就整體來看，中國仍是處于社會主義初級階段的發(fā)展中國家。與以往比較，中國的確變富了，但與世界主要發(fā)達(dá)國家相比，與中國自身所設(shè)定的社會主義現(xiàn)代化強(qiáng)國目標(biāo)相比，中國還必須進(jìn)一步挖掘經(jīng)濟(jì)增長潛力，夯實(shí)共同富裕的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。

實(shí)現(xiàn)共同富裕，需要多方著力。共同富裕建立在富?；A(chǔ)上，富裕是實(shí)現(xiàn)共同富裕的前提。沒有合理的收入和財(cái)富分配，即使富裕了，也不會有共同富裕。無論是理論層面還是實(shí)踐層面，這都已經(jīng)得到證明。稅收作為重要的分配工具，在調(diào)節(jié)收入分配和財(cái)富分配方面發(fā)揮著重要作用，可以助力共同富裕實(shí)現(xiàn)。這也是稅收制度作為國家治理制度重要組成部分發(fā)揮作用的一種方式。

面向共同富裕，中國稅制改革應(yīng)致力于解決兩個(gè)層面的問題：一是稅制改革如何促進(jìn)富裕的問題。促進(jìn)富裕就是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長，因而這一問題就轉(zhuǎn)化為稅收能為經(jīng)濟(jì)增長做些什么。在新發(fā)展階段，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長的要素有哪些？稅收應(yīng)該在哪些領(lǐng)域重點(diǎn)著力？持續(xù)的經(jīng)濟(jì)增長需要市場繁榮，那么稅收可以圍繞市場繁榮做些什么？消費(fèi)和供給如何更加匹配？消費(fèi)的升級換代要求供給能力的提升，這要靠創(chuàng)新，且不僅僅是科技創(chuàng)新。合理的稅負(fù)，包括宏觀稅負(fù)與微觀稅負(fù)都非常重要。宏觀稅負(fù)從總體上評判稅負(fù)的輕重。對于市場主體來說，更關(guān)心的則是自身的稅負(fù)水平，個(gè)體較重的稅負(fù)可能令市場主體難以生存。在促進(jìn)微觀層面的稅負(fù)合理化方面，支持中小微企業(yè)發(fā)展的相關(guān)稅收政策已經(jīng)有所體現(xiàn)，接下來的關(guān)鍵是如何結(jié)合稅制改革作進(jìn)一步完善。二是稅制改革如何促進(jìn)共同富裕的問題。這是一個(gè)分配層面的問題，包括稅收如何促進(jìn)收入分配和財(cái)富分配的合理化問題。

稅制改革促進(jìn)共同富裕，最直接關(guān)聯(lián)的是直接稅。以完善直接稅體系來調(diào)節(jié)收入和財(cái)富分配，確實(shí)可以促進(jìn)社會公平。基于此，后文將重點(diǎn)分析各主要直接稅種在實(shí)現(xiàn)共同富裕中的作用。同時(shí)，我們還應(yīng)看到，間接稅與共同富裕之間也有密切關(guān)系，這主要表現(xiàn)在對富裕的促進(jìn)上，以及對經(jīng)濟(jì)增長的促進(jìn)上。合理稅負(fù)的間接稅，可以推動(dòng)更多的財(cái)富創(chuàng)造。面向共同富裕的中國稅制改革，需要的是一攬子稅制設(shè)計(jì)和稅收政策，而不僅僅是某個(gè)具體稅制和稅收政策。稅收促進(jìn)共同富裕，要贏在制度和政策設(shè)計(jì)上。相關(guān)制度和政策設(shè)計(jì)要尊重稅收規(guī)律，充分認(rèn)識稅收的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)和社會效應(yīng)。稅收理論模型的意義在于為實(shí)踐提供參照系，而不是照搬照抄理論。好的有穿透力的理論形成有賴于理論的發(fā)展。好的理論加上約束條件，才是真正的可以用于實(shí)際的理論。面向共同富裕的中國稅制改革，必須將實(shí)現(xiàn)共同富裕作為一條主線索，貫穿稅制改革全過程。

二、直接稅與共同富裕：歷史與比較的視角

（一）個(gè)人所得稅與共同富裕

個(gè)人所得稅是一個(gè)可以調(diào)節(jié)收入分配的稅種?，F(xiàn)代個(gè)人所得稅制源于18 世紀(jì)的英法戰(zhàn)爭，英國為籌措軍費(fèi)而開征所得稅，個(gè)人所得稅誕生之初主要強(qiáng)調(diào)財(cái)政原則。征稅需要依據(jù)，有能力者多承擔(dān)，這有利于稅收公平原則的實(shí)現(xiàn)。但是，一方面，開征之初的個(gè)人所得稅收入規(guī)模較小，在稅收收入中不占主體地位；另一方面，個(gè)人所得稅制較為簡單，無法對收入分配格局改善產(chǎn)生太大影響。因此，個(gè)人所得稅最初調(diào)節(jié)公平的作用是極其有限的。

個(gè)人所得稅對收入分配格局產(chǎn)生較大影響需要滿足兩個(gè)條件：第一，個(gè)人所得稅收入規(guī)模擴(kuò)大，直至成為主體稅種；第二，個(gè)人所得稅的累進(jìn)性增強(qiáng)，累進(jìn)程度越高，調(diào)節(jié)收入分配的作用越大。第二次世界大戰(zhàn)以后，這兩個(gè)條件才全面得到滿足。發(fā)達(dá)國家對收入分配問題較為重視，1948 年英國宣布成為世界上第一個(gè)福利國家。后來，北歐國家也陸續(xù)成為福利國家。福利國家的個(gè)人所得稅稅率的累進(jìn)性以及較高的宏觀稅負(fù)水平，決定了個(gè)人所得稅可以在調(diào)節(jié)收入分配中發(fā)揮重要作用。通常認(rèn)為，北歐國家分配問題解決得相對較好，其中不乏個(gè)人所得稅的重要作用。

美國的個(gè)人所得稅收入占比也不斷提高，且最高邊際稅率一度達(dá)到94%，但是美國一直不被認(rèn)為是公平問題解決得較好的國家。如何看待這種現(xiàn)象呢？個(gè)人所得稅可能也發(fā)揮了調(diào)節(jié)收入分配的作用，但仍然不足以改變美國社會的不公平狀況?；蛘邠Q個(gè)角度來說，美國的收入分配問題太多、太嚴(yán)重，以致個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)無力改變。也就是說，個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)收入分配作用，不能有效促進(jìn)美國社會的共同富裕。20 世紀(jì)70年代末80 年代初，英國首相撒切爾夫人、美國總統(tǒng)里根陸續(xù)上臺，引領(lǐng)全球稅制改革，個(gè)人所得稅的累進(jìn)稅率大幅下降，調(diào)節(jié)收入分配的作用進(jìn)一步削減。對于本來就不太能改變收入分配狀況的美國個(gè)人所得稅制來說，就更是如此。

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的加快，各國個(gè)人所得稅制相互影響，對人才的國際稅收競爭，導(dǎo)致各國盡可能降低本國個(gè)人所得稅的最高邊際稅率，而且還采取各種稅收優(yōu)惠政策，結(jié)果是個(gè)人所得稅不僅未能更有效地調(diào)節(jié)收入分配，反而這一功能還進(jìn)一步弱化。稅收優(yōu)惠與避稅地的廣泛運(yùn)用，讓富人有更多的逃避稅的機(jī)會。這樣，個(gè)人所得稅如果能夠調(diào)節(jié)收入分配，那么主要調(diào)節(jié)的是無法轉(zhuǎn)移的個(gè)人收入，而不是那些流動(dòng)性較大的稅源，結(jié)果帶來了更大的不公平，勞動(dòng)所得往往比資本所得承載更多稅負(fù)。顯然，這樣的收入分配方式對以勞動(dòng)所得為主要收入來源的中等收入群體最為不利。

就業(yè)可以增加個(gè)人收入，良好的經(jīng)濟(jì)生態(tài)有助于提供更多更優(yōu)的就業(yè)機(jī)會，促進(jìn)共同富裕。良好的個(gè)人所得稅制應(yīng)有助于促進(jìn)就業(yè)。就業(yè)友好型的個(gè)人所得稅制無疑有助于促進(jìn)共同富裕。

（二）房地產(chǎn)稅與共同富裕

房地產(chǎn)稅在籌集地方財(cái)政收入上的作用不容置疑。房地產(chǎn)稅針對房地產(chǎn)而征收，房地產(chǎn)的不可移動(dòng)屬性決定了房地產(chǎn)稅是一種稅源不容易轉(zhuǎn)移的稅。與其他稅源可以轉(zhuǎn)移的財(cái)產(chǎn)稅相比，房地產(chǎn)稅更容易為地方政府帶來收入。擁有更高價(jià)值的房地產(chǎn)對應(yīng)更重的稅負(fù)。即使適用比例稅率，較高價(jià)值的房地產(chǎn)持有者需繳納的稅也多于較低價(jià)值的房地產(chǎn)持有者。這自然有利于公平。倘若適用累進(jìn)稅率，那么較高價(jià)值的房地產(chǎn)持有者的稅負(fù)要重得多。從調(diào)節(jié)財(cái)富分配的目標(biāo)出發(fā)，累進(jìn)稅率較比例稅率更可取，征稅比不征稅更可取。

從市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展史來看，房地產(chǎn)稅（或?qū)Σ粍?dòng)產(chǎn)征收的財(cái)產(chǎn)稅）的開征似乎從不以調(diào)節(jié)收入分配或財(cái)富分配為主要目標(biāo)。最初對房地產(chǎn)（財(cái)產(chǎn)）征稅的直接目的也主要是籌集財(cái)政收入，而非調(diào)節(jié)貧富差距。當(dāng)然，由于富人所擁有的稅源（稅基）無論如何都比窮人（以及不那么富有的人）多，稅負(fù)自然更多地落在他們身上。但在自由市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段，政府一般不以調(diào)節(jié)貧富差距為目標(biāo)而征收房地產(chǎn)稅（財(cái)產(chǎn)稅）。房地產(chǎn)稅課稅更重視稅收的財(cái)政原則。房地產(chǎn)稅一般在地方層面征收，一國之內(nèi)不同地區(qū)的房地產(chǎn)稅負(fù)可能有較大差異，缺少全國統(tǒng)一方案，意味著并不存在全國統(tǒng)一的靠房地產(chǎn)稅來調(diào)節(jié)收入和財(cái)富分配的意圖。

新中國成立初期，稅收功能被過分強(qiáng)調(diào)，市場功能被削弱。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下不需要考慮稅收的調(diào)節(jié)分配作用。隨著市場化改革的推進(jìn)，激勵(lì)財(cái)富創(chuàng)造問題浮出水面。稅收調(diào)節(jié)收入和財(cái)富，還需要考慮市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行是否受到影響。從理論上講，調(diào)節(jié)收入分配的功能在市場經(jīng)濟(jì)條件下應(yīng)該歸屬中央政府，這是一般財(cái)政學(xué)教科書在闡述政府間財(cái)政關(guān)系中常見的內(nèi)容。原理很簡單，可以用反證法加以說明。如果地方政府承擔(dān)收入分配功能，那么收入分配調(diào)節(jié)好的地方，就是公平程度越高的地方，越受低收入群體的歡迎，這樣高收入者就會遷出，問題因此而產(chǎn)生，地方政府到哪里去找錢來幫助低收入者呢？因此，收入分配功能歸屬中央政府，就不會有這樣的問題。當(dāng)然，這里有個(gè)人在國內(nèi)自由遷徙的假設(shè)。事實(shí)上，這也符合全國統(tǒng)一市場的要求。因此，作為地方稅的房地產(chǎn)稅（財(cái)產(chǎn)稅），不應(yīng)該主要扮演調(diào)節(jié)收入和財(cái)富分配的角色。

（三）遺產(chǎn)稅與共同富裕

遺產(chǎn)稅是直接稅，可以在一定程度上促進(jìn)社會公平，從而推動(dòng)共同富裕目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。但是，考察遺產(chǎn)稅的歷史，我們就會發(fā)現(xiàn)，即使是這樣的明顯讓富人多納稅的稅種，也不一定能在調(diào)節(jié)貧富差距上發(fā)揮多大作用。

從開征遺產(chǎn)稅的國家（地區(qū)）的實(shí)踐來看，這種稅實(shí)際提供的稅收收入占一國（地區(qū)）稅收收入總量的比重較低。征收這類稅的國家（地區(qū)），似乎并不看重遺產(chǎn)稅收入。富人通過設(shè)立信托基金或慈善捐贈等方式，就可以輕而易舉地避稅。同時(shí)，我們很少看到哪個(gè)國家采取措施不讓納稅人這么做?？梢越忉尩睦碛墒牵O(shè)立基金或慈善捐贈的目標(biāo)與遺產(chǎn)稅的目標(biāo)一致，即阻礙財(cái)富的代際累積，促進(jìn)代際公平，因而沒有必要加以阻止。遺產(chǎn)稅更像是促進(jìn)富人將財(cái)富捐贈出去的稅，而不以籌集收入為主要目的。

各國（地區(qū)）為爭奪全球資產(chǎn)管理中心的地位而不遺余力。有的國家（地區(qū)）大幅降低遺產(chǎn)稅稅率，甚至廢除遺產(chǎn)稅，這是值得注意的。遺產(chǎn)稅在很大程度上變成一地成為全球資產(chǎn)管理中心的“攔路虎”。為了吸引更多資產(chǎn)，各國（地區(qū)）大都對遺產(chǎn)稅制度作了相應(yīng)完善。這里仍然是公平之間的權(quán)衡取舍，而且在二者之間更偏向效率。

美國在21 世紀(jì)初期的遺產(chǎn)稅制的演變值得關(guān)注。從2001 年開始，其稅率連續(xù)10 年逐年下降，2010 年成為一個(gè)不征收遺產(chǎn)稅（稅率為零）的年份。雖然自2011 年起美國遺產(chǎn)稅恢復(fù)征收，但免征額提高了。在現(xiàn)代，遺產(chǎn)稅和贈與稅的征收，目的已轉(zhuǎn)變?yōu)楣膭?lì)人們將財(cái)產(chǎn)捐贈出去?，F(xiàn)實(shí)中，鼓勵(lì)人們捐贈的還有個(gè)人所得稅的相關(guān)規(guī)定。慈善性公益捐贈的個(gè)人所得稅制已經(jīng)是個(gè)人所得稅制的標(biāo)配。為了使其更好地發(fā)揮作用，有必要對相關(guān)稅制的具體內(nèi)容進(jìn)行完善。

遺產(chǎn)稅有總遺產(chǎn)稅和分遺產(chǎn)稅以及二者的綜合三種類型。無論哪種類型，都可以促進(jìn)財(cái)富的代際公平。僅從收入分配的公平來看，分遺產(chǎn)稅制較為可取，如果融入個(gè)人所得稅制，那么調(diào)節(jié)公平的效果會更好。這是一個(gè)具體操作問題。遺產(chǎn)稅能在多大程度上促進(jìn)社會公平，同樣與其所提供的稅收收入以及具體稅制的設(shè)計(jì)有關(guān)。由于遺產(chǎn)稅在實(shí)踐中不是過于強(qiáng)調(diào)收入規(guī)模，因而從根本上看它在收入分配中所能發(fā)揮的作用是有限的。具體稅制的設(shè)計(jì)，除了要看選擇哪種類型的稅制外，還要看免征額的設(shè)定和累進(jìn)程度的設(shè)計(jì)。

三、面向共同富裕的中國直接稅制及相關(guān)問題

中國直接稅制促進(jìn)公平的作用正逐步得到發(fā)揮，但距離共同富裕目標(biāo)的要求還有一定差距。這里重點(diǎn)圍繞中國所得稅和財(cái)產(chǎn)稅體系的狀況進(jìn)行分析，進(jìn)而分析其他稅制改革所引發(fā)的相關(guān)問題。

（一）所得稅體系

對于中國來說，個(gè)人所得稅收入占稅收總收入的比重較低，2021 年個(gè)人所得稅收入為13 993億元，占全國稅收總收入的8.1%。這樣的收入規(guī)模決定了個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)收入分配方面的作用較為有限。但是，考慮到2019 年中國建立起綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制，專項(xiàng)附加扣除制度也得以確立，個(gè)人所得稅促進(jìn)共同富裕的作用已有所增強(qiáng)。未來個(gè)人所得稅需要在效率（吸引人才）與公平之間進(jìn)行權(quán)衡取舍，以更好地實(shí)現(xiàn)公共政策目標(biāo)。

是否需要個(gè)人所得稅來調(diào)節(jié)收入分配呢？庫茲涅茨觀察到，隨著經(jīng)濟(jì)的增長，收入分配差距呈先擴(kuò)大后縮小的趨勢。如果這種狀況長期維持，那么是否還有必要通過個(gè)人所得稅來調(diào)節(jié)收入分配呢？從國際的實(shí)踐來看，最近幾十年，收入分配差距又有擴(kuò)大趨勢。由此看來，就收入分配而言，個(gè)人所得稅仍然有存在的必要。

接下來談?wù)勛顑?yōu)所得稅問題。根據(jù)最優(yōu)所得稅理論，個(gè)人所得稅最高邊際稅率應(yīng)該為零。這一理論并沒有轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)，但這一理論在很大程度上支持了個(gè)人所得稅最高邊際稅率的下降。所得稅稅率的倒U 型曲線（稅率先累進(jìn)后累退）考慮了收入分配任務(wù)，也注意到了經(jīng)濟(jì)效率問題。過高的邊際稅率無助于經(jīng)濟(jì)總量的增長，但是，最高邊際稅率可以是不為零的某個(gè)稅率。近年來，國際上一直有主張對超高收入者適用更高的邊際稅率或懲罰性稅率的建議，有的甚至已轉(zhuǎn)化為實(shí)踐。

（二）財(cái)產(chǎn)稅體系

中國可以稱得上財(cái)產(chǎn)稅的稅種少之又少，更關(guān)鍵的是這樣的稅種所提供的收入占稅收總收入的比重較低。房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅，每年僅對商業(yè)地產(chǎn)征收。重慶、上海兩市自2011 年1月28 日起試點(diǎn)征收個(gè)人住房房產(chǎn)稅，但并非全面征收，只對符合條件的少數(shù)住房征收，所征的稅收收入也較為有限。車船稅雖然每年征收，有財(cái)產(chǎn)稅的形式，但由于計(jì)稅依據(jù)不是車船價(jià)格，也不能算完全意義上的財(cái)產(chǎn)稅。車輛購置稅按車輛價(jià)格的10%征收，有調(diào)節(jié)財(cái)富差距的作用，但車輛購置稅是為道路使用而繳納的稅，屬于專門用途稅。與此同時(shí)，購置新能源汽車根據(jù)節(jié)能減排政策不繳納此稅，專門用途稅的說法也得不到有力的支持。一直在醞釀?wù)魇盏姆康禺a(chǎn)稅，雖然有較豐富的稅源，但迄今仍未開征。

遺產(chǎn)稅早在20 世紀(jì)90 年代初就有提議開征，但無論從征稅的可操作性，還是從國際比較來看，在短期內(nèi)開征都不是好的選擇。在財(cái)產(chǎn)信息尚不夠完整的情況下，財(cái)產(chǎn)稅的開征都有問題，更何況遺產(chǎn)稅？財(cái)產(chǎn)有不動(dòng)產(chǎn)和動(dòng)產(chǎn)之分，財(cái)產(chǎn)還有上市交易和不上市交易的財(cái)產(chǎn)之分。部分動(dòng)產(chǎn)有市場交易信息可以追蹤，但相當(dāng)部分的動(dòng)產(chǎn)和不上市交易的財(cái)產(chǎn)信息往往很難充分收集，要對這類財(cái)產(chǎn)征稅，顯然不容易辦到。在此基礎(chǔ)上開征遺產(chǎn)稅的困難，就可想而知。貿(mào)然開征的結(jié)果只會讓社會更加不公平：財(cái)產(chǎn)信息被稅務(wù)部門所掌握的納稅人，稅負(fù)較重；財(cái)產(chǎn)信息不被稅務(wù)部門掌握的納稅人，反而可能不用繳稅。不動(dòng)產(chǎn)容易見到，也容易被納入征稅范圍，動(dòng)產(chǎn)卻不容易被見到。另外，動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格不見得就比不動(dòng)產(chǎn)低。翡翠、名人字畫、古董等的價(jià)格可能很容易就超過不動(dòng)產(chǎn)。這樣，征稅就會帶來各種不公平問題，從而影響共同富裕目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。況且，即使是看得見的不動(dòng)產(chǎn)和其他財(cái)產(chǎn)，征稅也有許多困難。任何一種稅的征收都要考慮納稅人的反應(yīng)，以及納稅人和相關(guān)經(jīng)濟(jì)主體的行為會有什么變化。過去經(jīng)常把財(cái)產(chǎn)稅視為缺乏彈性的稅，不動(dòng)產(chǎn)缺乏流動(dòng)性，但不動(dòng)產(chǎn)市場的變化在很大程度上仍然會影響不動(dòng)產(chǎn)稅的征收。

房地產(chǎn)稅（不動(dòng)產(chǎn)稅）開征的目標(biāo)，是籌集財(cái)政收入，還是調(diào)節(jié)財(cái)富分配？ 前文已述，房地產(chǎn)稅調(diào)節(jié)財(cái)富分配多了，容易導(dǎo)致產(chǎn)權(quán)不穩(wěn)定問題。無恒產(chǎn)者無恒心。市場經(jīng)濟(jì)條件下財(cái)產(chǎn)安全性（保全）問題如何解決？ 若激勵(lì)可能受到影響，就不能不費(fèi)思量。

（三）相關(guān)問題

1.其他稅制改革

其他稅制改革也會對收入分配產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響共同富裕目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。這里以碳稅為例略作說明。適應(yīng)生態(tài)文明建設(shè)的需要，資源稅和環(huán)境保護(hù)稅的作用必然受到更多重視。在相關(guān)政策建議中，我們也不時(shí)可見到關(guān)于開征碳稅的建議。無論是單獨(dú)對碳排放征收的稅，還是在環(huán)境保護(hù)稅中單列稅目征收的碳稅，都有調(diào)節(jié)收入分配的作用。開征碳稅在法國曾引起很大爭議。反對碳稅有收入分配上的原因，即碳稅具有累退性，低收入家庭納稅收入占比較高。雖然從政策設(shè)計(jì)來看，可以給低收入家庭退稅，但人們還是有顧慮。這是綠色稅制建設(shè)中需要注意的問題。即使設(shè)計(jì)了一個(gè)收入分配友好型的稅制，也需要信息的公開透明，否則這樣的稅制也可能不會受到歡迎。資源稅和環(huán)境保護(hù)稅都可能增加商品和服務(wù)的成本，從而增加低收入者的稅負(fù)，相關(guān)問題可以通過增加政府對個(gè)人和家庭的轉(zhuǎn)移性支出（補(bǔ)貼）來加以解決。關(guān)鍵點(diǎn)有二：一是轉(zhuǎn)移性支出要到位，要能彌補(bǔ)低收入者的損失；二是相關(guān)信息要傳遞到位，這樣才會盡可能減少增稅所帶來的社會不穩(wěn)定?？赡軗p害收入分配的稅制改革，需要財(cái)政支出的補(bǔ)償。

2.稅制設(shè)計(jì)、國際稅收競爭與全球稅收治理

即使設(shè)計(jì)了專門針對超級富豪的稅制，也可能因富人有更多的逃避稅手段，或因富人遷居海外而不能對其有效課稅。多數(shù)國家的所得稅制較為復(fù)雜，這與人們期盼所得稅的公平有關(guān)。越是公平的稅制，所要考慮的因素越多，同時(shí)，復(fù)雜的所得稅制也帶來了復(fù)雜的征管問題。不同納稅人，所能利用的避稅途徑不同，高收入者往往比中低收入者有更多的稅基優(yōu)惠機(jī)會。這樣，復(fù)雜的本來想要促進(jìn)更多公平的所得稅制，反而可能帶來更多的不公平。所得稅制通常對資本所得和資本利得有更加優(yōu)惠的征稅規(guī)定，結(jié)果是同樣的所得，來自資本所得和資本利得更多的納稅人相對稅負(fù)更輕，這就帶來了新的收入分配問題。逃稅和避稅的界限歷來較為含糊。稅收政策的變化通常歸因于結(jié)果不能被接受。從結(jié)果不合理反推稅制改革，讓稅收負(fù)擔(dān)有了不確定性。 如何減少這類不確定性，是稅制改革的一大挑戰(zhàn)。當(dāng)高收入者的逃避稅問題涉及國際層面時(shí)，這一問題就變得更加復(fù)雜。 事實(shí)上，這已經(jīng)是國際社會關(guān)注的一個(gè)難題?！氨芏愄焯谩遍L期存在，過去之所以不成問題，是因?yàn)橹饕獓也惶P(guān)心相關(guān)的稅收收入流失問題。隨著國際金融危機(jī)的爆發(fā)，再加上其他原因?qū)е碌母鲊?cái)政日益困難，“避稅天堂”幾乎陷入人人喊打的局面。這就有了全球稅收治理和全球稅收的共同行動(dòng)。由于流失的稅收可能更多需要回流發(fā)達(dá)國家，這會加劇全球國家層面的收入分配問題。國際社會稅收合作的有效進(jìn)行，需要建立新的國際稅收秩序，并保證秩序的有效運(yùn)行，這將在很大程度上取決于國際政治經(jīng)濟(jì)格局。這也是開放型經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。適應(yīng)當(dāng)今復(fù)雜多變的世界需要的國際稅收秩序，仍然是一個(gè)在探索中的問題。

四、關(guān)于促進(jìn)共同富裕的稅制改革的政策建議

中國稅制改革如何更加有效地促進(jìn)共同富裕，是一個(gè)系統(tǒng)性的問題。正確認(rèn)識稅收力量，才可能有效地推進(jìn)相關(guān)的稅制改革。促進(jìn)共同富裕是一個(gè)長期過程，為此需要注意不同發(fā)展階段的不同訴求，區(qū)分短期和中長期任務(wù)。對于與共同富裕目標(biāo)關(guān)系最為密切的個(gè)人所得稅制改革，需要結(jié)合稅負(fù)歸宿的實(shí)際情況進(jìn)行。促進(jìn)共同富裕僅靠稅制改革是不夠的，應(yīng)有超越稅制改革的補(bǔ)救思路。

（一）正確認(rèn)識促進(jìn)共同富裕的稅收力量

比較不同的國家，一國共同富裕實(shí)現(xiàn)得好，可能有稅收的力量；做得不好，也不見得稅收就沒有發(fā)揮作用。其原因是，如果沒有稅收力量，收入分配問題可能更趨嚴(yán)重。當(dāng)然，這里也可能存在稅收作用沒有充分發(fā)揮的情形。

不同國家對于收入分配問題解決的需求不同。法國人似乎對這一問題更加關(guān)注，但不見得法國是最不公平的國家。稅收政策作為公共政策的一個(gè)組成部分，必然要反映社會訴求。社會訴求越強(qiáng)烈，就越表現(xiàn)在其中。當(dāng)然，這也與國民的稅收文化素質(zhì)有關(guān)。稅收能做什么，稅收做了什么，如果對此不夠了解，那么所發(fā)出的聲音就不見得合理，結(jié)果可能嘩眾取寵，誤導(dǎo)公眾，進(jìn)而對政策選擇產(chǎn)生不利影響。這樣，有限的公共資源也可能需要耗費(fèi)在解釋和澄清上。這也提醒我們普及稅收知識的重要性。就稅制改革而言，有的事情已經(jīng)做了，但仍被建議，那就是對現(xiàn)實(shí)的不了解，稅收知識普及可以減少社會資源的浪費(fèi)。面向共同富裕的中國稅制改革，是一個(gè)時(shí)代新命題，更需要相關(guān)知識的普及。知識的普及可以讓稅制改革更加順利，更有力地扎實(shí)推進(jìn)共同富裕。

（二）明確不同發(fā)展階段促進(jìn)財(cái)富創(chuàng)造的稅制改革任務(wù)

實(shí)現(xiàn)共同富裕還需要從促進(jìn)財(cái)富創(chuàng)造的稅制入手。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，為什么交易環(huán)節(jié)的稅負(fù)要輕？輕徭薄賦，是農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的產(chǎn)物，旨在讓農(nóng)業(yè)更加可持續(xù)。隨著商業(yè)時(shí)代的到來，尤其是市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，需要有對市場發(fā)展更加友好的稅制。交易環(huán)節(jié)輕稅對市場發(fā)展有利。產(chǎn)品稅制下，供給過程就在創(chuàng)造稅收收入；市場化改革之后，交易稅按稅負(fù)平移原則轉(zhuǎn)換，過重的稅負(fù)不利于財(cái)富的創(chuàng)造；在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，影響收入和財(cái)富分配格局的因素又在發(fā)生改變，數(shù)據(jù)要素、算法等的影響在加大。這也要求采取包括稅制改革在內(nèi)的措施，按照共同富裕的要求作出相應(yīng)調(diào)整。

參考全球稅收文明的實(shí)踐，面向共同富裕的中國稅制改革呼喚稅制再造。這不是就事論事談?wù)摱愔聘母锞涂梢越鉀Q的問題。沿著交易輕稅負(fù)的方向努力，不僅增值稅、消費(fèi)稅等稅制改革方向問題可以解決，各個(gè)具體間接稅制的完善方向也會更加明確。間接稅制改革應(yīng)按照有利于交易的原則進(jìn)行?？傮w來看，間接稅稅負(fù)越輕，交易者在交易各個(gè)環(huán)節(jié)所要承擔(dān)或代墊的稅（現(xiàn)金）越少，越有利于交易的進(jìn)行。交易不僅指消費(fèi)需求所經(jīng)由的交易，而且包括生產(chǎn)供給所需要的交易。交易可以促進(jìn)更多的分工，進(jìn)而促進(jìn)分工效率的提高。交易不僅僅在區(qū)域性市場進(jìn)行，而且可以擴(kuò)及全國市場和全球市場。 交易環(huán)節(jié)稅負(fù)越輕，越有利于市場的擴(kuò)大和分工效率的提高，越有利于提高交易效率，越有利于財(cái)富創(chuàng)造，也就越有利于夯實(shí)實(shí)現(xiàn)共同富裕的基礎(chǔ)。

（三）區(qū)分稅制改革的短期和中長期任務(wù)

稅制改革必須在正確的方向上繼續(xù)推進(jìn)。不同時(shí)期有不同的特點(diǎn)，對促進(jìn)共同富裕的稅制改革有不同的訴求，且具體稅制改革方案的難度不同，這就需要區(qū)分短期和中長期任務(wù)，分步扎實(shí)推進(jìn)。短期內(nèi)，創(chuàng)造財(cái)富的任務(wù)較重。收入分配中的“提低”“擴(kuò)中”最重要。稅收對“提低”有一定作用，如提高個(gè)人所得稅免征額，可以增加中低收入者的可支配收入。同時(shí)，“提低”是稅收作用有限的領(lǐng)域，一小部分無稅者，稅收就無法發(fā)揮作用?！皵U(kuò)中”，是稅收可以大有作為的領(lǐng)域。合理的個(gè)人所得稅稅率體系，可以對中等收入群體的擴(kuò)大發(fā)揮重要作用。在短期內(nèi)，關(guān)于“限高”，合理的選擇是對很小一部分極高收入者（如收入在前0.5‰～1‰的個(gè)人）適用較高的個(gè)人所得稅邊際稅率。隨著時(shí)間的流逝，財(cái)富觀可能會發(fā)生變化，社會對共同富裕的理解和接受程度也會有所不同。 在物質(zhì)匱乏時(shí)，財(cái)富觀更強(qiáng)調(diào)物質(zhì)財(cái)富，而當(dāng)基本的物質(zhì)條件得到滿足之后，人們會更加需要精神財(cái)富。當(dāng)然，這是就一般人而言的，并不排除特定個(gè)人或群體在物質(zhì)匱乏的時(shí)代就將精神財(cái)富放在更加重要的位置。稅制只為更為一般的群體所設(shè)計(jì)。為短期目標(biāo)而設(shè)計(jì)的稅制，到了中長期，隨著財(cái)富觀的變化，也需要作進(jìn)一步的完善。畢竟，實(shí)現(xiàn)共同富裕的目標(biāo)是建立在特定的財(cái)富觀的基礎(chǔ)上的。發(fā)展中國家要趕上發(fā)達(dá)國家，首先是物質(zhì)財(cái)富的追趕，只有在物質(zhì)財(cái)富得到極大滿足之后，精神財(cái)富問題才會更突出地表現(xiàn)出來。物質(zhì)財(cái)富創(chuàng)造和精神財(cái)富創(chuàng)造的規(guī)律有所不同。中長期稅制改革更加強(qiáng)調(diào)匹配精神財(cái)富，短期稅制改革則更強(qiáng)調(diào)物質(zhì)財(cái)富。物質(zhì)財(cái)富創(chuàng)造與經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和升級有極為密切的關(guān)系，稅制當(dāng)為此作出貢獻(xiàn)。

（四）結(jié)合稅負(fù)歸宿，推進(jìn)個(gè)人所得稅制改革

不同時(shí)代的稅負(fù)歸宿問題以及同一時(shí)期不同市場的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問題的表現(xiàn)有所差異。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁程度、轉(zhuǎn)嫁方式、最終歸宿，都是值得深入研究的問題。稅負(fù)歸宿會影響收入分配。市場的競爭程度，直接決定買方與賣方的稅負(fù)分布。面向一般市場的稅制不可能精準(zhǔn)預(yù)測稅負(fù)分布并采取有針對性的措施。直接稅是轉(zhuǎn)嫁難度較大的稅。直接稅和間接稅的區(qū)分是以稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁難度為依據(jù)的，而不是以能否轉(zhuǎn)嫁為依據(jù)。作為直接稅的個(gè)人所得稅同樣可以轉(zhuǎn)嫁，只是存在個(gè)人之間轉(zhuǎn)嫁難易程度的區(qū)別。個(gè)人所掌握的專業(yè)技能不同，工資談判能力不同，所掌握的信息不同，從而有不同的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁能力，這會直接影響個(gè)人所得稅稅后可支配收入。個(gè)人能力異質(zhì)性問題，也是一般的個(gè)人所得稅制很難區(qū)分的問題。

我們或可考慮對征稅后的收入分配格局再作補(bǔ)救工作。從理論上講，可以通過雙重所得稅來加以彌補(bǔ)。對所看到的各國個(gè)人所得稅的征收狀況不滿意，進(jìn)而得出富人特別是超高收入的個(gè)人稅負(fù)按比例算輕的結(jié)論，于是就有了對超高收入者再征稅的提議。這也是雙重所得稅成立的基礎(chǔ)。對超高收入者征稅，可以直接讓超高收入者適用更高的邊際稅率，也可以額外征收一種富豪稅。前者直接嫁接原稅制，后者就是雙重所得稅制?，F(xiàn)實(shí)中，市場經(jīng)濟(jì)國家對政府征稅多有約束，開征新稅法律障礙較多，可行的稅制改革必須多考慮這個(gè)因素。對超級富豪如何征稅是一個(gè)觀念問題，不是所有國家都會這么去做。而且，即使是有這樣的訴求，行動(dòng)起來也有快慢之分。持有不同財(cái)富觀的不同國家，所采取的行動(dòng)不同。法國曾對富人課征重稅，導(dǎo)致極富者逃離法國。對于這樣的富豪，棄籍稅也是一道調(diào)節(jié)財(cái)富分配的防線。這就進(jìn)一步提出了國內(nèi)稅、涉外稅與國際稅如何協(xié)調(diào)的問題，協(xié)調(diào)的好壞會影響財(cái)富稅收調(diào)節(jié)的效果。

（五）超越稅制改革的補(bǔ)救思路

稅制的局限性決定了稅制調(diào)節(jié)收入和財(cái)富分配的結(jié)果可能不能令人滿意。即使再怎么完善稅制，也可能無濟(jì)于事，或還有新問題存在。 那么，補(bǔ)救辦法就必須跳出稅制改革思路，而從社會保障和公共服務(wù)入手，以創(chuàng)造機(jī)會為手段，糾社會財(cái)富分配格局之“偏”。這是從政府視角來解決收入和財(cái)富分配問題。