摘 要：物流成本作為當(dāng)今企業(yè)重要關(guān)注對(duì)象，已不僅僅是以顯性形式展示，更多情況下還包括隱性成分構(gòu)成。文章以企業(yè)為例，從會(huì)計(jì)職業(yè)判斷出發(fā)，通過對(duì)隱性成本概念的理論特征舉例說明，以此分析物流隱性成本與會(huì)計(jì)政策原則之間的聯(lián)系。

關(guān)鍵詞：隱性物流成本;物流成本會(huì)計(jì);會(huì)計(jì)職業(yè)判斷;會(huì)計(jì)概念

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1005-6432（2022）10-0171-04

DOI：10.13939/j.cnki.zgsc.2022.10.171

1 引言

物流第三利潤(rùn)源概念已逐漸被社會(huì)所認(rèn)同，即社會(huì)絕大部分企業(yè)已經(jīng)對(duì)如何控制顯性物流成本越來越重視。例如運(yùn)輸倉儲(chǔ)成本即合理損耗等。但由于我國(guó)物流意識(shí)發(fā)展較晚，對(duì)隱性物流成本認(rèn)識(shí)不清，加上企業(yè)對(duì)物流相關(guān)法規(guī)了解不透、社會(huì)隱性成本隱蔽性較強(qiáng)，導(dǎo)致企業(yè)物流隱性成本定義沒有明確界定。所以，隨著社會(huì)發(fā)展，企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力加強(qiáng)，如何通過降低物流成本實(shí)現(xiàn)企業(yè)新的利潤(rùn)增長(zhǎng)尤為重要。實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，需要專業(yè)會(huì)計(jì)人員根據(jù)企業(yè)物流情況做出合理職業(yè)判斷。

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是在實(shí)際經(jīng)驗(yàn)、專業(yè)技能及邏輯分析能力基礎(chǔ)上，以嚴(yán)謹(jǐn)、可靠、謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)質(zhì)量要求進(jìn)行的專業(yè)判斷。就隱性成本而言，在面對(duì)或有事項(xiàng)時(shí)企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)能通過自身的專業(yè)和經(jīng)驗(yàn)判斷企業(yè)是否產(chǎn)生隱性物流成本。文章借以企業(yè)案例，分析隱性物流成本。

2 會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)隱性物流成本確認(rèn)的維度

2.1 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量維度

從供應(yīng)鏈角度來看，B公司物流機(jī)器物流成本管理范圍較小。其中，廠區(qū)比例42.5%，港口比例26.52%，而采購(gòu)和銷售比例僅占23.72%。具體物流分界線如表1所示。

為方便財(cái)務(wù)報(bào)表使用者正確做出預(yù)判，企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)保證實(shí)際運(yùn)用過程中或有事項(xiàng)的可靠性、真實(shí)性。據(jù)調(diào)查，全社會(huì)對(duì)或有事項(xiàng)實(shí)質(zhì)性判定是很難根據(jù)現(xiàn)有法律規(guī)章進(jìn)行界定的。再加上隱性物流成本隱蔽性較強(qiáng)，想要全面核算物流成本是不太可能的。

如表2所示，就隱性物流成本而言，企業(yè)產(chǎn)品缺貨成本、客戶服務(wù)成本等是在未來一定時(shí)期內(nèi)可改變成本。對(duì)于那些不同利益相關(guān)者、不同目標(biāo)在日后會(huì)計(jì)期間是否可直接歸入物流成本意見也是有所不同的。例如，對(duì)于受托責(zé)任者來講，確認(rèn)隱性物流成本會(huì)使企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)下降，影響企業(yè)自身業(yè)績(jī)考核評(píng)估;企業(yè)所有者希望通過日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)股東價(jià)值最大化，但自然人則期望缺貨成本或客戶服務(wù)成本實(shí)際發(fā)生或再給予確認(rèn)，對(duì)真實(shí)性原則訴求較高;自然人謹(jǐn)慎性原則較強(qiáng)，會(huì)以謹(jǐn)慎性原則規(guī)定隱性物流成本概念及工作實(shí)行，而債權(quán)人對(duì)企業(yè)未來償債能力更為關(guān)注。綜上所述，面對(duì)不同利益群體的相互博弈，會(huì)計(jì)人員只有具備較高的職業(yè)判斷能力和職業(yè)會(huì)計(jì)原則才可以更加合理地進(jìn)行日常工作計(jì)劃安排。

2.2 會(huì)計(jì)政策的選擇和執(zhí)行維度

在特定條件下，以遵守相關(guān)法律、法規(guī)基礎(chǔ)上可根據(jù)企業(yè)自身發(fā)展目標(biāo)進(jìn)行多種會(huì)計(jì)政策選擇。并將選用合理會(huì)計(jì)政策進(jìn)行對(duì)比分析后，以最優(yōu)方式加以執(zhí)行。另外，對(duì)于同一事項(xiàng)來講，在不同會(huì)計(jì)政策應(yīng)用上也并無誰對(duì)誰錯(cuò)一說。因此，在運(yùn)用多種會(huì)計(jì)政策進(jìn)行某一交易事項(xiàng)業(yè)務(wù)時(shí)，會(huì)計(jì)人員能否根據(jù)自身職業(yè)判斷做出最優(yōu)選擇是十分關(guān)鍵的。

圖1 B公司隱性物流成本構(gòu)成

從圖1可以看出，目前B公司隱性物流成本主要由采購(gòu)物流、生產(chǎn)物流、銷售物流以及回收物流構(gòu)成。其中采購(gòu)物流、生產(chǎn)物流、銷售物流所占比重最大。例如，在隱性物流成本下，某業(yè)務(wù)產(chǎn)品發(fā)貨后，該產(chǎn)品購(gòu)貨方是否有要求退貨或者售后服務(wù)事項(xiàng)都具有較高的潛在性問題，也就是所謂的回收物流。對(duì)于是否發(fā)生退貨及售貨服務(wù)事項(xiàng)，企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)以以往交易情況及該類產(chǎn)品質(zhì)量水平做出準(zhǔn)確判斷。又如，某企業(yè)由于未及時(shí)更換生產(chǎn)用電線和企業(yè)消防器材，導(dǎo)致存在會(huì)計(jì)期間內(nèi)火災(zāi)發(fā)生、產(chǎn)品損害及客戶流失問題可能性，即生產(chǎn)物流，雖在會(huì)計(jì)處理上可將此損失部分列入當(dāng)期費(fèi)用—管理費(fèi)，但由于此部分是人為原因造成的，因此應(yīng)計(jì)入隱性物流成本。因此，在對(duì)隱性物流成本會(huì)計(jì)政策確認(rèn)靈活性選擇上要求更高。

2.3 會(huì)計(jì)估計(jì)維度

為了實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表協(xié)助企業(yè)使用者做出合理判斷，企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)在及時(shí)掌握最新數(shù)據(jù)信息基礎(chǔ)上對(duì)不確定或有事項(xiàng)做出合理的判斷評(píng)估。例如，企業(yè)將一套物流生產(chǎn)設(shè)備計(jì)入固定資產(chǎn)并投入使用，但由于現(xiàn)有市場(chǎng)沒有類似設(shè)備，該設(shè)備列入固定資產(chǎn)后需按照折舊處理。但是折舊期限及該項(xiàng)物流設(shè)備資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值大小很大程度上則依賴于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷水平和能力。

3 會(huì)計(jì)職業(yè)判斷視角下隱性環(huán)境成本定義的例舉分析

綜上所述，隱性物流成本的確認(rèn)與專業(yè)職業(yè)能力判斷水平相關(guān)。下面以企業(yè)為例，對(duì)隱性物流成本該如何定義進(jìn)行分析。

3.1 銷售隱性物流

從表3可以清楚看出，該公司銷售模式主要以面向客戶的直接營(yíng)銷模式為主，代儲(chǔ)為輔。就2019年該公司直接銷售額73%可以看出內(nèi)貿(mào)業(yè)務(wù)成分較大。

3.1.1 內(nèi)貿(mào)物流成本辨識(shí)

通過內(nèi)貿(mào)物流隱性成本可以看出，B公司就其直接組織的運(yùn)輸費(fèi)用、裝卸費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、搬倒費(fèi)占整個(gè)物流成本的35%。

3.1.2 外貿(mào)物流成本辨識(shí)

通過外貿(mào)物流隱性成本可以看出，B公司就其直接材料的滑落損失生銹、資金所產(chǎn)生的機(jī)會(huì)成本占整個(gè)物流成本的29%。

綜上所述，B企業(yè)為一家大型制造企業(yè)。2019年采購(gòu)過程中，由于未制定健全的物流管理制度，導(dǎo)致該企業(yè)調(diào)入的材料庫存較大、資金嚴(yán)重占用，企業(yè)現(xiàn)金流受到較大影響。通常來講，企業(yè)資金歸屬于企業(yè)資本。庫存占用資金比例較大時(shí)會(huì)直接導(dǎo)致企業(yè)資金利息承擔(dān)比率增加，現(xiàn)金流管理能力變?nèi)?。另外，?jù)調(diào)查，顧客在產(chǎn)品選擇上對(duì)新產(chǎn)品購(gòu)買欲望較強(qiáng)，一旦當(dāng)企業(yè)某一存貨持有費(fèi)用所占比例較大時(shí)，就會(huì)發(fā)生原有產(chǎn)品大量擱置的狀況。

因此，為了迎合市場(chǎng)需求，企業(yè)只能不斷進(jìn)行新產(chǎn)品生產(chǎn)。一旦庫存總量較大，只能以新建庫房方式改變現(xiàn)狀，但少有企業(yè)會(huì)將其作為隱性物流成本確認(rèn)計(jì)量。B企業(yè)的會(huì)計(jì)人員運(yùn)用專業(yè)能力將上述發(fā)生的成本確認(rèn)為隱性物流成本。原因如下：

（1）隱性物流成本的確認(rèn)符合重要性原則的要求。企業(yè)會(huì)計(jì)核算要嚴(yán)格遵守重要性原則。例如，我國(guó)原有物流產(chǎn)生成本費(fèi)用構(gòu)成較為簡(jiǎn)單且金額較小，再加上物流成本相關(guān)制度并不完善，隱性物流成本不確認(rèn)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)影響并不是很大。但隨著時(shí)間推移，行業(yè)領(lǐng)域企業(yè)規(guī)模壯大及競(jìng)爭(zhēng)加劇，企業(yè)的物流成本也日漸復(fù)雜。倘若物流相關(guān)制度仍不完善，一旦問題發(fā)生，極有可能對(duì)公司實(shí)際利益造成損害。如B公司所示，庫存占?jí)嘿Y金產(chǎn)生的機(jī)會(huì)成本等，應(yīng)將其確認(rèn)為隱性物流成本。如果不對(duì)這些隱性物流成本進(jìn)行確認(rèn)，可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)金流較低，因資金短缺而造成一系列不良影響。

（2）隱性物流成本的確認(rèn)符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。因此，B企業(yè)在進(jìn)行產(chǎn)品確認(rèn)收入時(shí)，也應(yīng)調(diào)入存貨專業(yè)成分費(fèi)用中去。

（3）隱性物流成本的確認(rèn)符合配比原則的要求。根據(jù)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定，企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)遵循配比原則。因此，B企業(yè)某一特定會(huì)計(jì)對(duì)象在取得收入時(shí)應(yīng)在因果關(guān)系和時(shí)間關(guān)系上都與為取得該項(xiàng)收入所發(fā)生的費(fèi)用、成本相匹配。例如，C公司為了加大生產(chǎn)銷售購(gòu)入大量貨包問題上，可將購(gòu)入該項(xiàng)原材料的隱性物流成本與時(shí)間關(guān)系進(jìn)行配比。

綜上所述，B公司通過當(dāng)期生產(chǎn)取得的銷售收入在完成或有事項(xiàng)后應(yīng)與該項(xiàng)收入費(fèi)用成本即隱性物流成本相關(guān)聯(lián)是十分必要的。

3.2 生產(chǎn)物流隱性成本

C公司目前主要依靠火車、汽車、客車運(yùn)輸開展業(yè)務(wù)。

3.2.1 內(nèi)貿(mào)物流成本辨識(shí)

通過內(nèi)貿(mào)物流隱性成本可以看出，C公司就其直接組織的運(yùn)輸費(fèi)用、裝卸費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、搬倒費(fèi)占整個(gè)物流成本的35%。

3.2.2 外貿(mào)物流成本辨識(shí)

綜上所述，C企業(yè)是一家大型制造企業(yè)，2019年由于物流管理不善，未能及時(shí)發(fā)貨，導(dǎo)致購(gòu)買方要求退貨請(qǐng)求，且賠償損失金額高達(dá)30萬元。根據(jù)簽訂的購(gòu)銷合同規(guī)定了解到，該項(xiàng)失誤主要原因是企業(yè)物流管理不善。但是，值得注意的是物流管理不善是否會(huì)對(duì)企業(yè)造成其他損失問題。例如，退貨后，該類原材料市場(chǎng)價(jià)格存在上漲可能;發(fā)生損失的費(fèi)用是否存在無法確定現(xiàn)狀;對(duì)計(jì)入“隱性物流成本”還是“銷售費(fèi)用”或其他科目無法確定時(shí)，都應(yīng)在退款發(fā)生時(shí)對(duì)該筆項(xiàng)目是否合理計(jì)入“隱性物流成本”進(jìn)行判斷。計(jì)入隱性物流成本的理由如下。

（1）隱性物流成本的確認(rèn)是全面反映企業(yè)財(cái)務(wù)信息的必要要求。我國(guó)尚沒有法律法規(guī)明確確定隱性物流成本需在財(cái)務(wù)報(bào)表中有所列示，因此企業(yè)確定隱性物流成本只需在財(cái)務(wù)報(bào)告中有所附注、披露即可。對(duì)于隱性物流成本而言，其為一項(xiàng)或有事項(xiàng)，且成本尚不能明確確認(rèn)，只是很可能發(fā)生，會(huì)計(jì)人員必須運(yùn)用職業(yè)判斷能力在附錄中披露時(shí)對(duì)其金額進(jìn)行大致確認(rèn)。

（2）隱性物流成本的確認(rèn)遵從實(shí)質(zhì)重于形式原則。根據(jù)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定，企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)采用實(shí)質(zhì)重于形式的原則。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)和形式經(jīng)常會(huì)有不一致的情況。例如，B公司隱性物流管理不善導(dǎo)致的客戶退單。該項(xiàng)會(huì)計(jì)處理損失可做如下處理。借記：銷售費(fèi)用，貸記：銀行存款。但是，這樣處理無法看出何時(shí)何地出現(xiàn)較大銷售費(fèi)用，滯后性突出。所以，據(jù)此現(xiàn)狀，會(huì)計(jì)人員可將損失計(jì)入隱性物流成本，即借：隱性物流成本—撤銷訂單費(fèi)，貸：預(yù)計(jì)負(fù)債。

（3）隱性物流成本的確認(rèn)符合謹(jǐn)慎性原則的要求。在《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定中，明確企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)采用謹(jǐn)慎性原則，以減少企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)本著謹(jǐn)慎的原則，對(duì)該項(xiàng)交易或者事項(xiàng)中很可能發(fā)生的物流成本提前做出合理的職業(yè)判斷，避免以后產(chǎn)生數(shù)額較大的費(fèi)用。

綜上所述，隱性物流成本是企業(yè)尚未承擔(dān)或已承擔(dān)但尚未發(fā)現(xiàn)，并且暫時(shí)難以明確計(jì)量的由企業(yè)日常物流活動(dòng)所引起的成本。這不是傳統(tǒng)意義上的成本，不能用貨幣計(jì)量，需要會(huì)計(jì)人員提前做出職業(yè)判斷。

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[作者簡(jiǎn)介]劉昆（1968—），女，漢族，山東海陽人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師、高級(jí)會(huì)計(jì)師，本科，研究方向：財(cái)務(wù)管理、資本運(yùn)作、投資融資管理等。