國有企業(yè)境外投資審計問題分析與對策探索

姜浩

[摘要]本文通過統(tǒng)計2010—2021年審計署的審計公告，梳理境外投資審計發(fā)展歷程與法律法規(guī)，剖析境外投資審計的問題，提出相應解決措施，為審計機關提供境外投資審計新思路，服務國家“走出去”和“一帶一路”建設決策部署。

[關鍵詞]國有企業(yè)? ?境外投資? ?國家審計

一、引言

隨著“一帶一路”建設深入推進，國有企業(yè)境外投資的規(guī)模逐漸增加。根據(jù)《2020年度中國對外直接投資統(tǒng)計公報》統(tǒng)計，截至2020年底，中國2.8萬家境內(nèi)投資者在全球189個國家（地區(qū)）設立對外直接投資企業(yè)4.5萬家，全球80%以上國家（地區(qū)）都有中國的投資，年末境外企業(yè)資產(chǎn)總額7.9萬億美元。根據(jù)商務部的數(shù)據(jù)統(tǒng)計，在境外投資中，國有企業(yè)所占份額超過60%，處于主導地位。根據(jù)中國研究數(shù)據(jù)平臺統(tǒng)計，2019年國有企業(yè)開展境外投資達到59次，總投資額達到561.7億美元。國有企業(yè)境外投資面臨較高風險，包括經(jīng)濟風險、法律風險、管理風險、政治風險、文化風險、經(jīng)營風險等，導致虧損時有發(fā)生。比如，2015年XX運輸集團在希臘投資港口，因希臘政府干預虧損30億歐元;2018年，XX集團進行原油期貨投資，因決策問題虧損46.5億人民幣。因此，加強境外投資審計監(jiān)督，防范化解境外投資風險顯得格外重要。

國家高度重視國有企業(yè)境外投資審計，但總體而言，境外審計還是處于一個摸索的階段。境外審計的研究成果當前主要集中于境外投資風險的理論分析，與實務聯(lián)系不緊密。如何開展境外投資審計，讓國家審計跟上境外投資的腳步是亟待解決的問題。

二、國有企業(yè)境外投資現(xiàn)狀

（一）國有企業(yè)境外投資總體情況

《中國對外投資合作發(fā)展報告2020》顯示，截至2019年底，中國與167個國家和國際組織簽署了199份“一帶一路”合作文件。即使在世界經(jīng)濟疲軟的情況下，中國始終堅持貫徹新發(fā)展理念。通過健全對外投資發(fā)展體系與政策，對外投資仍穩(wěn)中求進，平穩(wěn)發(fā)展，投資質(zhì)量穩(wěn)步提升。

根據(jù)中國研究數(shù)據(jù)服務平臺統(tǒng)計，國有企業(yè)在2010—2019年開展境外投資企業(yè)數(shù)、事件數(shù)、金額，均呈現(xiàn)個別年份略微波動，總體變化穩(wěn)中有進，總體基數(shù)十分龐大的局面。國有企業(yè)近10年累計境外投資金額12，881.6億美元，累計投資事件數(shù)達到1399件。2013年前境外投資總體較大，發(fā)展平穩(wěn)。2013年習近平總書記提出“一帶一路”倡議后，國有企業(yè)境外投資在2015年達到歷史最高值，相較于2013年，金額增幅150%，事件數(shù)增幅35%，企業(yè)數(shù)增幅90%。2017年后，境外投資向高質(zhì)量投資轉變，境外投資有所放緩（見圖1）。雖然國際形勢發(fā)生變化，但互利共贏的“一帶一路”仍受到非常多國家的支持。2020年中國致力于推動更高水平對外開放，審時度勢提出國內(nèi)國際雙循環(huán)相互促進的新發(fā)展格局。在此環(huán)境下，境外投資邁入新臺階，國有企業(yè)境外投資將在質(zhì)量、效率、安全和可持續(xù)方面迎來新發(fā)展機遇。

（二）國有企業(yè)境外投資風險

國有企業(yè)境外投資風險紛繁復雜，在法律、政治、文化、經(jīng)濟、經(jīng)營等方面都存在風險。當前還面臨著兩方面顯著風險：一是新冠肺炎疫情防控不容樂觀。隨著2020年新冠疫情的爆發(fā)，全球面臨著前所未有的挑戰(zhàn)，整體經(jīng)濟趨于緩慢，許多境外投資項目被迫擱淺。由于疫情防控，境內(nèi)與境外的交流受到較大影響，境外投資受到?jīng)_擊。未來疫情形勢仍不明朗，投資面臨難以預估的風險。二是單邊主義、保護主義抬頭。發(fā)達國家收緊外商投資審查的趨勢也在進一步加速，2020年對外商投資審查更為嚴格。比如，2020年美國正式發(fā)布實施《外國投資風險審查現(xiàn)代化法案》;2020年3月，澳大利亞外國投資審查委員會（FIRB）出臺更為嚴格的投資金額審核法規(guī)，將投資金額強制審核門檻降低至零，把審核時間延長為6個月。這些都在影響著國有企業(yè)開展境外業(yè)務，使境外投資風險進一步加大。

三、國有企業(yè)境外投資審計現(xiàn)狀

（一）國有企業(yè)境外投資審計發(fā)展歷程

總的來說國有企業(yè)境外投資審計可以分為兩個階段。

1.1990—2000年是探索階段?！稒C電部駐境外企業(yè)資產(chǎn)、財務管理暫行辦法》（1990）要求對境外國有企業(yè)的財報進行審計，邁出了境外審計的第一步?！锻饨?jīng)貿(mào)境外企業(yè)審計監(jiān)督暫行規(guī)定》（1996）進一步對境外審計細化提供了指導性的實用意見。1999年審計署設立境外審計處，緊接著在中國香港進行試點審計。

2.2000年以后是發(fā)展階段。2003年國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會（以下簡稱國資委）成立，隨后國資委陸續(xù)出臺《中央企業(yè)內(nèi)部審計管理暫行辦法》（2004）、《中央企業(yè)境外投資監(jiān)督管理辦法》（2017）等文件，為國有企業(yè)境外投資提出審計要求。同時審計署在境外審計中的地位也逐漸確立，尤其是2008年審計署新增設境外審計司，更加明確了審計署在境外審計中的地位。審計署在審計規(guī)劃中多次提出境外審計，《審計署2008至2012年審計工作發(fā)展規(guī)劃》（2008）、《“十三五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃》（2016），均把境外審計作為重要事項。最近的《“十四五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃》（2021），再次對境外審計進行了強調(diào)。

（二）國有企業(yè)境外投資審計的情況

國有企業(yè)境外投資審計總體起步比較晚，且只是對部分國有企業(yè)進行審計。審計署定期會對中央企業(yè)開展資產(chǎn)負債損益審計、財務收支審計，其中會涉及境外投資審計。地方審計局對國有企業(yè)境外投資審計開展更晚，大多是近幾年才開始進行境外審計，有的甚至從來沒有進行過境外審計。2016年山東省審計廳首次對省屬國有企業(yè)開展境外投資審計，被審計單位是山東黃金集團、山東鋼鐵集團等8家企業(yè)。2019年吉林省長春市審計局首次開展國有企業(yè)境外審計，被審計單位是長春市城市發(fā)展投資控股有限公司。地方審計局境外投資審計項目較少，且很少公布境外投資審計公告。2010—2021年，審計署官網(wǎng)可查詢的審計公告共377份，其中關于國有企業(yè)的審計公告共是162份，發(fā)現(xiàn)存在境外投資問題的國有企業(yè)數(shù)共34戶，占被審計的國有企業(yè)數(shù)的21%，累計涉及金額2403億元。從統(tǒng)計的結果可以看出，審計機關正在逐步加大對于境外投資的審計，發(fā)現(xiàn)的問題也逐漸變多，尤其在2017年和2018年有58家國有企業(yè)被審計，達到歷史最高，有境外投資問題的國有企業(yè)數(shù)合計達到10家（見表1）。A30C63ED-ECAF-41CB-9C34-220E4FBD9BE7

（三）國有企業(yè)境外投資審計發(fā)現(xiàn)的問題

從審計署2010—2021年的審計公告，可以看出國有企業(yè)長期以來在境外投資上存在的問題具有多樣性和復雜性，境外投資的前期、中期、后期都存在問題。通過審計署近10年的公告，可以看出境外投資有9大類問題（見表2）。一是程序缺失，包括未向各部委、集團總部上報，未經(jīng)集體決策、風險評估、盡職調(diào)查，累計25次。二是違反規(guī)章，包括違規(guī)買理財、期貨，違規(guī)擔保、報銷，違反合同規(guī)定，累計18次。三是風險管控問題，包括未能識別風險，未合理應對風險，風險管理制度薄弱，累計10次。四是會計問題，包括會計檔案損毀、計提減值、壞賬處理、會計政策、收入確認等，累計9次。五是經(jīng)營管理問題，包括項目中后期經(jīng)營管理不善，監(jiān)督檢查不足，累計9次。六是論證不足，包括投資前的可行性研究不充分，累計7次。七是決策問題，包括管理層投資方向、投資行業(yè)選擇失誤，累計3次。八是實施問題，包括項目實施進度滯后，累計2次。九是信息系統(tǒng)問題，包括未建立標準數(shù)據(jù)接口，未建立異地數(shù)據(jù)備份，累計2次?？傮w上，程序缺失、違反規(guī)章問題最為普遍，二者累計43次，占統(tǒng)計問題次數(shù)的51%。2016年以后審計發(fā)現(xiàn)問題數(shù)量也逐漸增多，這與國家審計的重視程度以及投資規(guī)模擴大密切相關。

四、國有企業(yè)境外投資審計的問題

（一）審計的覆蓋面不足

審計覆蓋面不足體現(xiàn)在四個方面。一是進行境外投資審計比重小。近10年里，國有企業(yè)平均每年都會發(fā)生境外投資事件100次以上，而審計機關對國有企業(yè)的審計比率常年在50%以下，尤其地方國有企業(yè)境外投資審計更為缺乏。二是審計受地理位置的影響較大，境外審計主要在中國港澳地區(qū)。中國港澳地區(qū)中資機構審計明確由審計署某特派辦負責，而境外其他地方?jīng)]有細分責任。三是審計業(yè)務覆蓋面不全，范圍比較單一，很少有進行境外投資的專項審計，一般都是在財務收支審計和資產(chǎn)損益審計中順便進行境外審計，主要關注涉及境外投資的財務管理和重大決策，關注點不夠全面。四是審計流程覆蓋面不全，一般投資失敗后才進行境外審計，未體現(xiàn)“治已病，防未病”的價值。隨著境外環(huán)境的復雜化及境外投資的逐步增加，審計覆蓋面不足的問題可能會更加突出。

（二）審計監(jiān)管主體混亂

目前我們國家對于國有企業(yè)境外投資的審計監(jiān)管呈現(xiàn)兩多狀態(tài)，一是監(jiān)管主體多，各監(jiān)管主體之間分工不明確。二是監(jiān)管主體發(fā)文多，政策標準尺度不一致。對國有企業(yè)境外投資進行審計的主要有審計署、財政部、國資委。發(fā)改委、商務部等部門及下設機關也出臺了境外投資審計監(jiān)管的法律法規(guī)。除此之外，地方監(jiān)管也比較混亂，地方財政局設置下屬事業(yè)單位國有企業(yè)審計中心，負責對國有企業(yè)進行審計監(jiān)督;地方審計局下屬事業(yè)單位政府投資審計中心也負責對國有企業(yè)進行審計。地方上的政府及其他部門也頒發(fā)過各不相同的規(guī)章制度，如江蘇、云南、廣東等地都發(fā)布過境外企業(yè)審計監(jiān)督辦法，但各地所發(fā)文件的參考依據(jù)、審計尺度標準也各不相同。國有企業(yè)境外投資審計監(jiān)管主體的混亂，一方面造成權責劃分不清晰，出現(xiàn)審計漏洞，另一方面各個部門之間職能重疊，存在重復審計，加大了工作量。

（三）法律法規(guī)有待完善

一是境內(nèi)法律法規(guī)有待完善。最早的境外投資審計相關法律法規(guī)出臺時間是1990年，隨著境外投資變得復雜，現(xiàn)有的審計法規(guī)逐漸跟不上境外投資審計的腳步。從出臺的法律法規(guī)看，也提到要對企業(yè)境外投資進行審計，但境外審計法律法規(guī)還需進一步細化。二是境外法律法規(guī)有限制。國有企業(yè)在境外投資既要遵守我國的法律法規(guī)，還有考慮投資國的法律法規(guī)，二者差別很大，這給境外審計帶來了極大困擾。國有企業(yè)在開曼群島、英屬維爾京群島等地成立了大量下屬公司。這些離岸地區(qū)以保護公司的商業(yè)信息為由，出臺了嚴格的法律法規(guī)，防控財務信息的外漏，審計機關在對這類地區(qū)進行審計的時候面臨法律風險。在國外注冊的企業(yè)性質(zhì)類似于外國企業(yè)，需要嚴格的遵守當?shù)胤煞ㄒ?guī)。對這些企業(yè)開展審計等同于對外國企業(yè)開展審計，法律的限制使得審計難以進行。

（四）審計成果轉化不足

國有企業(yè)境外投資審計結束后，審計機關提出了相關的整改意見，但有的被審計單位仍然存在著屢審屢犯的情況。一方面沒有糾正往年審計發(fā)現(xiàn)的錯誤，另一方面沒有根據(jù)同行業(yè)審計出的問題吸取教訓。比如，XX集團就曾被兩次審計出境外投資可研不充分，2007年到2011年就因可研分析問題，導致境外投資虧損達36億元;2018年未經(jīng)可研分析進行境外收購，發(fā)生虧損金額達46.5億元的原油期貨投資失敗事件。

根據(jù)審計署公告可以發(fā)現(xiàn)，很多國有企業(yè)都有過違規(guī)期貨投資，審計機關已審計發(fā)現(xiàn)的就有5次，但都沒有吸取教訓，審計機關發(fā)現(xiàn)的問題，同行業(yè)并沒有“引以為戒”，多次發(fā)生類似問題。比如，2003年XX油料集團原油期貨投資造成巨額虧損，而同是石油行業(yè)的XX集團在2018年又發(fā)生原油期貨投資虧損事件。境外投資審計的成果，并沒有引起被審計單位的足夠重視，無法做到舉一反三。責任追究機制并不完善，沒有做到系統(tǒng)化的整改問責，審計整改力度與深度有待加強。

五、國有企業(yè)境外投資審計完善對策

（一）采用協(xié)同審計，統(tǒng)籌審計組織方式

審計機關要與內(nèi)部審計、社會審計協(xié)同，形成審計合力，補充審計人力資源力量，提升審計組境外審計水平，為審計全覆蓋提供保障。一是與內(nèi)部審計協(xié)同，形成常態(tài)化境外審計監(jiān)管機制。與內(nèi)部審計協(xié)同可以嘗試兩種方式：一種方式，以國資管理部門為橋梁，要求內(nèi)審部門配合參與境外投資審計，可直接要求抽調(diào)符合條件的內(nèi)審人員。另一種方式，以總審計師制度為橋梁，在總審計師的角色定位、工作任務、考核標準等方面設置境外審計要求，加強常態(tài)化境外審計監(jiān)管意識，以及與國家審計協(xié)同意識。二是與社會審計進行協(xié)同，解決境外審計經(jīng)驗性問題。如四大會計師事務所，審計業(yè)務涉及全球范圍，境外審計經(jīng)驗豐富。審計機關可以通過采購審計、咨詢、法律等服務，提升境外審計人員整體水平。此外還要與區(qū)域性審計組織協(xié)同，充分發(fā)揮世界審計組織（INTOSAI）、亞洲審計組織（ASOSAI）作用，制定新的審計標準，達成審計共識。A30C63ED-ECAF-41CB-9C34-220E4FBD9BE7

（二）改革審計機關，突出審計監(jiān)管主導地位

一是建立境外派駐審計機構。早在1956年，美國為了更為方便地在日本、菲律賓進行審計，在東京設立了遠東審計處，后來還在越南、歐洲等地設境外審計處。印度主計審計長公署也在倫敦、華盛頓、吉隆坡都設有境外審計辦公室，以便開展境外審計。我國審計署可以參照其他國家境外審計的方式，在境外設置派駐機構，通過境外派駐機構進行境外片區(qū)的審計，增加境外審計的靈活性與主導性。二是審計監(jiān)管相關事業(yè)單位改革。審計機關需要集中審計監(jiān)管權力，盡量把具有審計權力的事業(yè)單位劃分到審計機關下面。比如，把財政局下屬事業(yè)單位國有企業(yè)審計中心劃歸到審計局下面。在這方面，四川省在2019年已經(jīng)開始實施，效果顯著。審計局需要對整個審計起到一個統(tǒng)籌規(guī)劃的作用，避免重復審計、無序審計。整個國有企業(yè)境外審計需要由審計機關全權負責，突出審計監(jiān)管的主導地位。

（三）完善法律法規(guī)，實現(xiàn)審計有法可依

一是立法機關對已有法律法規(guī)進行完善。從相關法律法規(guī)入手，明確境外審計職責和權利，通過法律的形式增強審計的強制性，做到依法審計。二是審計署牽頭制定境外審計制度。審計署聯(lián)合國資委、財政部、商務部等部委，從整體層面上制定國有企業(yè)境外審計制度。審計署牽頭，做到統(tǒng)一監(jiān)督審計，統(tǒng)一政策尺度。同時要結合審計監(jiān)管中的實際經(jīng)驗，學習其他國家境外審計方式方法，出臺符合我國情況的境外審計制度。三是審計署需要將境外審計制度細化。在投資前、投資中、投資后都需要有詳細審計指導，規(guī)定審計目標、范圍、權利與義務、方式與措施，使境外審計程序標準化。編制具有實操性的境外審計指南，并要根據(jù)現(xiàn)實情況的變化及時更新。四是審計署與境外監(jiān)管機關簽署審計協(xié)定。參考《“一帶一路”稅收征管合作機制諒解備忘錄》（2019），審計署也可以簽署境外區(qū)域性審計合作機制備忘錄。參考《“一帶一路”相關國家反壟斷法匯編》（2021）的方式，審計署也可以出臺各國審計法匯編，編寫“走出去”審計指引。

（四）加強審計整改，強化審計結果利用

國有企業(yè)要加強審計整改力度、健全整改考核機制，將審計整改情況與公司負責人、內(nèi)審負責人等相關人員的績效考核、升職評優(yōu)相聯(lián)系。對于發(fā)現(xiàn)的失職瀆職、揮霍、貪污國有資產(chǎn)等問題，依法依規(guī)處置，通報紀檢監(jiān)察部門，進行責任追究。國有企業(yè)要重視糾正已被審計出的問題，避免出現(xiàn)屢審屢犯的情況，也要重視同行業(yè)被審計出的其他問題。由于很多國有企業(yè)境外投資沒有被審計過，而且境外審計難以在極短時間就實現(xiàn)全覆蓋，因此有必要借鑒同行業(yè)的審計情況。可以通過制定相關規(guī)章制度，設置硬性指標加以規(guī)范，多管齊下地推進審計整改，為國有企業(yè)境外投資保駕護航。

主要參考文獻

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